ECLI:CZ:NSS:2004:5.AFS.19.2004
sp. zn. 5 Afs 19/2004 - 53
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Ludmily
Valentové a soudců JUDr. Václava Novotného a JUDr. Lenky Matyášové v právní věci
žalobce: S., spol. s r. o., zast. advokátem JUDr. Milanem Šellem, AK Hodonín, Masarykovo
nám. 18, proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Brně, se sídlem v Brně, nám. Svobody
4, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 25. 1. 2002, č.j. 11470/2000/FŘ/130, o kasační
stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 20. 1. 2004, č. j. 30 Ca
66/2002 – 32,
takto:
Rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 20. 1. 2004, č. j. 30 Ca 66/2002 - 32
se zrušuje a věc se mu vrací k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
Rozhodnutím žalovaného ze dne 25. 1. 2002 bylo zamítnuto odvolání žalobce proti
dodatečnému platebnímu výměru na daň z přidané hodnoty za zdaňovací období říjen 1997
ve výši 883 540 Kč vydaném Finančním úřadem ve Veselí nad Moravou dne 27. 9. 2000 pod
č. j. 46622/00/311922/8219. O žalobě podané proti rozhodnutí žalovaného rozhodl Krajský
soud v Brně rozsudkem napadeným kasační stížností, tak, že vyslovil podle ustanovení §76
odst. 2 s. ř. s. nicotnost obou rozhodnutí, tedy jak rozhodnutí žalovaného ze dne 25. 1. 2002,
č. j. 11470/2000/FŘ/130 , tak i rozhodnutí Finančního úřadu ve Veselí nad Moravou ze dne
27. 9. 2000, č. j. 46622/00/311922/8219.
V odůvodnění rozsudku krajský soud uvedl, že správní rozhodnutí v daňové oblasti
musí obsahovat veškeré základní náležitosti stanovené v §32 odst. 2 zákona č. 337/1992 Sb.
o správě daní a poplatků. Protože v daňovém řízení se vyměřuje základ daně a daň (dle §46
odst. 4 d. ř.) a skutečnosti rozhodné pro vyměření daně se posuzují pro každé zdaňovací
období samostatně (§40 odst. 17 d. ř.), musí být součástí výroku i sdělení, za jaká zdaňovací
období byla daň vyměřena a v jaké výši. Nepostačuje, že ve výroku takového rozhodnutí je
pouze odkaz na přílohu, jež je k rozhodnutí připojena. Z uvedených důvodů označil krajský
soud napadené rozhodnutí za rozhodnutí nicotné, dalšími žalobními body se již dále
nezabýval; proti tomuto rozsudku soudu podal žalovaný (dále též „stěžovatel“) kasační
stížnost.
Důvod pro podání kasační stížnosti spatřuje stěžovatel v ustanovení §103 odst. 1
písm. a), d) s. ř. s., namítá nezákonnost spočívající v nesprávném posouzení právní otázky
soudem v předcházejícím řízení, když soud dospěl k závěru, že rozhodnutí vydané
stěžovatelem je nicotné; současně namítá nepřezkoumatelnost pro nedostatek důvodů.
Rozhodnutí správního orgánu prvního stupně – dodatečný platební výměr, soudem
označený jako nicotný, stěžovatel za nicotný nepovažuje. Zákon o správě daní a poplatků
nikterak neupravuje umístění údajů, které jsou součástí výroku rozhodnutí. Předmětný
dodatečný platební výměr obsahuje ve výrokové části částku doměřené daně a větu cit.:
„Rozpis základu daně je uveden na dalším listě“. Dále je na prvním listu dodatečného
platebního výměru uvedeno „Počet listů 2“ , tento list je označený shodným číslem jednacím
a nadepsaný „Rozpis základu daně a daň“, který obsahuje tabulku s uvedením zdaňovacího
období říjen 1997 a v posledním řádku částku doměřené daně ve výši shodné jako na listu
č. 1. Stěžovatel se odvolává na ustálenou judikaturu soudů, podle níž nulitní právní akt ve
skutečnosti neexistuje, neboť tu není nic, co by se mohlo dotknout právní sféry fyzických
nebo právnických osob Stěžovatel z uvedených důvodů nepovažuje předmětný dodatečný
platební výměr za nicotný, ale ani za neplatný, neboť obsahuje výrok v souladu s ust. §32
odst. 2 písm. d) zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků. Ve výroku platebního
výměru je rovněž odkázáno na č. j. zprávy o kontrole, která byla s žalobcem projednána
a důvody doměření daně mu tedy byly známy. Daňová povinnost tak byla jednoznačně
identifikována, nejedná se tudíž ani o rozhodnutí neurčité nebo pro daňový subjekt
překvapivé. Rovněž tak rozhodnutí, jež bylo napadeno žalobou, tedy rozhodnutí odvolacího
orgánu, kterým bylo zamítnuto odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru netrpí
vadami, které by způsobovaly jeho neplatnost, nebo nicotnost. Krajský soud v Brně se ani
v rozsudku nevyjádřil v čem spatřuje nicotnost rozhodnutí odvolacího orgánu, z tohoto
důvodu je jeho rozsudek nepřezkoumatelný z nedostatku důvodů.
Podle názoru stěžovatele měl soud přezkoumat napadené rozhodnutí v rozsahu
uplatněných žalobních bodů nikoliv vyslovení nicotnosti předmětných rozhodnutí a to z ryze
formálních důvodů. Z důvodů výše uvedených stěžovatel navrhuje, aby Nejvyšší správní soud
napadený rozsudek krajského soudu zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení. Současně
navrhuje, aby Nejvyšší správní soud přiznal kasační stížnosti odkladný účinek.
Žalobce ve svém stanovisku důvody stěžovatele uvedené kasační stížnosti považuje
pouze za dodatečné hledání zdůvodnění pochybení prvostupňového orgánu. Platební
výměr byl vydán na základě zprávy o provedené kontrole, která není rozhodnutím.Chybějící
uvedení zdaňovacího období je dalším závažným nedostatkem a i tato samostatně vede
jednoznačně k neplatnosti a nicotnosti takového platebního výměru.
Nejvyšší správní soud přezkoumal kasační stížností napadený rozsudek soudu
v rozsahu stížnostních námitek a vázán rozsahem a důvody, které stěžovatel uplatnil v kasační
stížnosti; neshledal přitom vady podle §109 odst. 3 s. ř. s., k nimž by musel přihlédnout
z úřední povinnosti.
Kasační stížnost je důvodná.
Nejvyšší správní soud v souzené věci vycházel z ustanovení §32 odst. 7 zákona
č. 337/1992 Sb. o správě daní a poplatků, podle něhož „chybí-li v rozhodnutí některá
z ostatních základních náležitostí, která dle povahy rozhodnutí musí být jejím obsahem, nebo
odůvodnění v případech, kdy je zákon předepisuje, a nejde-li jen o zřejmou chybu v psaní
či počítání, má to za následek neplatnost rozhodnutí. Splnění podmínek neplatnosti ověří
správce daně, který rozhodnutí vydal. Údaje, které ustanovení §32 odst. 2 cit. zákona
považuje za základní, jsou tyto: označení oprávněného správce daně, který rozhodnutí vydal,
číslo jednací, případně i číslo platebního výměru, datum podpisu rozhodnutí, které je
dnem vydání rozhodnutí, přesné označení příjemce rozhodnutí, výrok s uvedením
právních předpisů, podle nichž bylo rozhodováno, a jde-li o peněžité plnění, také částku
a číslo účtu příslušné banky, na nějž má být částka zaplacena, lhůta plnění, poučení o místu,
době a formě podání opravného prostředku s upozorněním na případné vyloučení
odkladného účinku a vlastnoruční podpis pověřeného pracovníka správce daně
s uvedením jména, příjmení a funkce a otisk úředního razítka se státním znakem; tuto
náležitost lze nahradit zaručeným elektronickým podpisem pracovníka a jeho
kvalifikovaným certifikátem.
Podle odst. 4) cit. ustanovení chybí-li v rozhodnutí poučení o opravných
prostředcích nebo došlo k jejich záměně nebo byla-li v poučení odňata možnost opravného
prostředku, popřípadě zkrácena lhůta k podání opravného prostředku nebo není-li
v poučení stanovena lhůta vůbec a připouští-li zákon ohledně předmětného rozhodnutí
opravný prostředek, uzná správce daně opravný prostředek podaný do šesti měsíců po
doručení rozhodnutí za včas podaný. Stejné důsledky má i chybějící nebo vadné poučení
o formě podání opravného prostředku nebo o jeho odkladném účinku.
Zákon č. 337/1992 Sb. v ustanovení §32 odst. 2 uvádí, jaké základní náležitosti musí
obsahovat rozhodnutí vydané v daňovém řízení, uvádí též důsledky absence jednotlivých
náležitostí. Absence poučení o možnosti podání opravného prostředku v rozhodnutí, nebo
jeho odejmutí má tak za následek prodloužení lhůty pro uplatnění tohoto práva a správce
daně uzná opravný prostředek podaný do šesti měsíců po doručení rozhodnutí za včas
podaný. Pokud však v rozhodnutí chybí některá další ze základních náležitostí, má to za
následek neplatnost rozhodnutí, splnění podmínek neplatnosti pak ověří správce daně, který
rozhodnutí vydal.
Nejvyšší správní soud se neztotožnil s právním názorem krajského soudu, týkajícím
se nicotnosti napadených rozhodnutí, kterou soud dovodil ze skutečnosti, že výrok zmíněného
dodatečného platebního výměru obsahuje pouze uvedení celkové částky doměřené daně,
přičemž zdaňovací období a rozpis daně je uveden na druhé straně rozhodnutí, tedy až za
razítkem a podpisem rozhodnutí a není tudíž součástí rozhodnutí. Z uvedeného stavu krajský
soud dovodil, že údaje uvedené na listu č. 2 rozhodnutí nejsou vůbec součástí rozhodnutí,
proto napadený dodatečný platební výměr vykazuje absenci základních náležitostí a je tedy
nicotný. Protože stěžovatel rozhodoval o nicotném dodatečném platebním výměru, označil
krajský soud za nicotné i rozhodnutí stěžovatele.
Při přezkoumání uvedeného dodatečného platebního výměru Nejvyšší správní soud
zjistil, že jeho výrok obsahuje výslovný odkaz na list č. 2, v němž je uveden rozpis základu
daně a daň za říjen 1997, list č. 2 obsahuje shodné číslo jednací s listem č. 1, je tak nade vší
pochybnost, že se uvedený rozpis daňové povinnosti vztahuje k výroku, v němž je celá dále
rozepsaná částka ( ve stejné výši) uvedena v souladu s ust. §32 odst.1 písm. d) zákona
č. 337/1992 Sb. Protože výrok rozhodnutí obsahuje výslovný odkaz na list. č. 2, který je
součástí rozhodnutí, pak údaje uvedené na listu č. 2 jsou součástí výroku zmíněného
platebního výměru. Z uvedených důvodů shledal Nejvyšší správní soud dodatečný platební
výměr vydaný Finančním úřadem ve Veselí nad Moravou platným; nebylo tedy
opodstatněného důvodu zabývat se otázkami jeho nicotnosti.
Chybí –li v rozhodnutí náležitost , uvedená jako podstatná náležitost rozhodnutí, jedná
se bezpochyby o vadu; je nutno vždy pečlivě zkoumat charakter vady, kterou je správní akt
zatížen. Je vždy namístě zkoumat, zda se jedná o vadu, která je způsobilá založit nezákonnost
vydaného rozhodnutí, resp. jeho nicotnost. I rozhodnutí vydané v daňovém řízení, při
nedodržení náležitostí uvedených v §32 zákona o správě daní a poplatků může být paaktem,
tj. rozhodnutím nicotným, bude-li nedostatek, kterým trpí tak závažný, že se o rozhodnutí
nemůže jednat . Z vydaného dodatečného platebního výměru, kterým byla doměřena žalobci
daň na základě daňové kontroly bylo zcela nepochybné a žalobci zřejmé, jaká daň za jaké
období je kontrolována, podle kterého předpisu je vyměřena, před kterým správcem daně je
řízení vedeno. Lze-li jednoznačně tedy dospět k závěru, že není pochyb o tom, že rozhodnutí
vydal oprávněný orgán v rámci svých kompetencí, netrpí vadami, které mohou způsobit jeho
zmatečnost, neurčitost nebo nemožnost, přičemž je zřejmé komu je určeno, nelze takové
rozhodnutí označit za nicotné. Absence zákonné formy správního aktu může vyvolávat jeho
nicotnost pouze tehdy, jestliže je tento nedostatek natolik intenzivní a zřejmý, že po
účastnících dotčeného právního vztahu nelze spravedlivě žádat, že budou tento správní akt
respektovat.. Z napadeného rozhodnutí je naopak zřejmé, jaká daňová povinnost, za jaké
zdaňovací období a její výše byla žalobci správcem daně doměřena. Žalobce nebyl nikterak
uvedeným rozhodnutím zkrácen na svém právu obrany proti takovému rozhodnutí, toto právo
rovněž využil.
Nejvyšší správní soud se neztotožňuje s právním názorem krajského soudu, že
napadené rozhodnutí bylo stiženo vadami, které by způsobovaly jeho nicotnost, a konstatuje,
že citovaná rozhodnutí Finančního úřadu ve Veselí nad Moravou a Finančního ředitelství
v Brně nelze považovat za nicotná ve shora uvedeném smyslu, a to z materiálního ani z čistě
formálního hlediska. Krajský soud v Brně proto rozhodl nezákonně, když tato rozhodnutí
označil za nicotná a nezabýval se jimi meritorně.
Bez zkoumání právních důsledků absence té které náležitosti daňového rozhodnutí
nemůže soud bez dalšího automaticky přistoupil k aplikaci postupu dle §75 odst.2 s. ř. s.,
a to pouze na základě v rozsudku uvedeného nálezu vysloveném Ústavním soudem, který je
základem argumentace, aniž by však bylo přihlédnuto ke konkrétním podmínkám daného
případu.
Krajský soud v Brně je v dalším řízení vázán právním názorem vysloveným Nejvyšším
správním soudem v tomto rozsudku (§110 odst. 3 s. ř. s.) a je proto povinen se podanou
žalobou žalobce zabývat věcně.
Za této procesní situace, kdy Nejvyšší správní soud o kasační stížnosti rozhodl
neprodleně po jejím obdržení a po nezbytném poučení účastníků řízení o složení senátu,
se z důvodu nadbytečnosti již samostatně nezabýval návrhem na přiznání odkladného účinku
kasační stížnosti.
O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti rozhodne Krajský soud v Brně v novém
rozhodnutí (§110 odst. 2 s. ř. s.).
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 31. 8. 2004
JUDr. Ludmila Valentová
předsedkyně senátu