ECLI:CZ:NSS:2004:7.AFS.108.2004
sp. zn. 7 Afs 108/2004 - 60
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Elišky
Cihlářové a soudců JUDr. Radana Malíka a JUDr. Jiřího Vyvadila v právní věci stěžovatele
Finančního ředitelství v Brně, se sídlem v Brně, nám. Svobody 4, za účasti Ing. J. S., bytem
Kravsko 52, v řízení o kasační stížnosti proti usnesení Krajského soudu v Brně ze dne
25. 5. 2004, č. j. 30 Ca 398/2001 – 41,
takto:
Usnesení Krajského soudu v Brně ze dne 25. 5. 2004, č. j. 30 Ca 398/2001 – 41,
se zrušuje a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
Usnesením Krajského soudu v Brně ze dne 25. 5. 2004, č. j. 30 Ca 398/2001 – 41, byla
odmítnuta žaloba Ing. J. S. proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Brně ze dne 9. 5. 2001,
č. j. FŘ 110/4266/00-0107, kterým bylo zamítnuto jeho odvolání proti dodatečnému
platebnímu výměru Finančního úřadu ve Znojmě ze dne 10. 12. 1999,
č. j. 112290/99/346911/6259, o dodatečném vyměření daňové ztráty z příjmů fyzických osob
za zdaňovací období roku 1996 ve výši -78 731 784 Kč. V odůvodnění usnesení krajský soud
uvedl, že správní rozhodnutí nebyla daňovému subjektu doručena zákonem předepsaným
způsobem. Ve spise jsou založeny plné moci pro daňové poradce k zastupování při ústním
jednání před správcem daně a z jejich obsahu lze podle názoru krajského soudu dovodit,
že šlo o omezené plné moci k určitému úkonu. Dále byla ve spise založena plná moc
ze dne 15. 12. 1997, kterou daňový subjekt zmocňuje advokáta k zastupování v tomto řízení
a z jejího obsahu plyne, že jde o neomezenou plnou moc k zastupování v daňovém řízení,
kterou byl advokát zmocněn k vykonávání veškerých úkonů včetně přijímání doručovaných
písemností. Z ničeho také neplyne, že by tato neomezená plná moc byla omezena pro určitý
úkon nebo že by byla vypovězena. S poukazem na §17 odst. 7 zákona č. 337/1992 Sb.,
ve znění pozdějších předpisů, (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“) krajský soud
dovodil, že měla být doručována správní rozhodnutí jak finančního úřadu, tak stěžovatele,
zástupci daňového subjektu. U rozhodnutí správce daně není patrno, kdo písemnost převzal,
zda to byl daňový subjekt nebo jeho zástupce, a žalobou napadené rozhodnutí bylo
doručováno pouze daňovému subjektu, jak vyplývá z připojené doručenky. Proto krajský soud
označil za evidentní, že v této situaci nemohlo žalobou napadené rozhodnutí nabýt právní
moci, neboť nebylo doručováno v souladu s citovaným ustanovením, a proto byla žaloba
podána předčasně.
V kasační stížnosti podané v zákonné lhůtě stěžovatel vyjádřil nesouhlas s právním
posouzením povahy, resp. druhu, plné moci udělené daňovým subjektem advokátovi JUDr. J.
J. Plná moc je sice typem tzv. advokátní formulářové plné moci, má tedy obecnou část
zmocňující advokáta k zastupování ve všech právních věcech, resp. i k přijímání
doručovaných písemností, avšak má také svoji zvláštní část, konkrétně její poslední větu,
která zní: „Tuto plnou moci uděluji i v rozsahu práv a povinností podle trestního řádu,
občanského soudního řádu a zákoníku práce a jako zvláštní plnou moc k jednání dne
15. 12. 1997“. Plná moc je rovněž datována dnem 15. 12. 1997. Stěžovatel vyjádřil
domněnku, že správce daně ve věci postupoval správně, pokud tuto plnou moc vyhodnotil
jako speciální omezenou plnou moc pro určitý úkon, ústní jednání před správcem daně, o
němž byl ve smyslu §12 zákona o správě daní a poplatků sepsán protokol. Pokud
by předmětná plná moc měla být neomezená, muselo by namísto k jednání dne 15. 12. 1997
být uvedeno např. v daňovém řízení před Finančním úřadem ve Znojmě či jiná obecná
formulace, nikoliv uvedení jednoho konkrétního jednání. Na podporu své domněnky, že plná
moc má charakter omezené plné moci na určitý úkon, stěžovatel dále uvedl, že ve všech
dalších úkonech činěných daňovým subjektem v daňovém řízení za daňový subjekt
tento advokát nejednal. Mj. i odvolání ze dne 6. 1. 2000, resp. jeho doplnění ze dne
25. 7. 2000, jsou podepsány, resp. podány, daňovým subjektem samým. Krajský soud
tedy posoudil povahu předmětné plné moci, neboť z jejího znění vyplývá, že je plnou mocí
omezenou na určitý právní úkon, a to jednání před správcem daně dne 15. 12. 2003 (správně
1997). Závěrem stěžovatel dodal, že námitka údajného vadného doručování nebyla v průběhu
daňového řízení daňovým subjektem uplatněna a to ani v odvolání ani v žalobě,
když tato byla podána v zákonem stanovené lhůtě tak, aby se daňový subjekt domohl
meritorního přezkoumání rozhodnutí stěžovatele. Proto stěžovatel navrhl, aby napadené
usnesení krajského soudu bylo zrušeno a věc vrácena k dalšímu řízení.
Nejvyšší správní soud přezkoumal na základě kasační stížnosti napadené usnesení
v souladu s ustanovením §109 odst. 2 a 3 s. ř. s., vázán rozsahem a důvody, které uplatnil
stěžovatel v podané kasační stížnosti a přitom sám neshledal vady uvedené v odstavci 3
citovaného ustanovení, k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti.
Podle §17 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků má-li příjemce zástupce
s neomezenou plnou mocí pro celé daňové řízení, doručuje se písemnost pouze tomuto
zástupci. Pokud má zástupce příjemce plnou moc omezenou na určité úkony, doručuje
se písemnost vztahující se k takovým úkonům příjemci i jeho zástupci.
Plná moc je jednostranný právní úkon zastoupeného, jenž je adresován třetí osobě,
které se dává na vědomí, že zástupce je oprávněn zastoupeného zastupovat,
je tedy osvědčením existence práva určité osoby zastupovat osobu jinou, přičemž podle §10
odst. 3 věta třetí zákona o správě daní a poplatků jedná zástupce v rozsahu plné moci udělené
písemně nebo ústně do protokolu. Právní teorie i praxe rozlišují různé druhy plné moci,
resp. obsahu a rozsahu zástupcova oprávnění, podle různých kritérií. Jde např. o všeobecnou
(generální) plnou moc, která opravňuje zástupce činit všechny právní úkony, nebo zvláštní
(speciální) plnou moc omezující se pouze na některé právní úkony, popř. některý druh
právních úkonů či pouze jediný právní úkon.
V daném případě se jedná o posouzení, zda bylo při doručování rozhodnutí daňovému
subjektu v daňovém řízení postupováno v souladu s ustanovením §17 odst. 7 zákona o správě
daní a poplatků či nikoliv.
V průběhu daňového řízení se konala celá řada ústních jednání, u kterých daňový
subjekt zastupovaly na základě plné moci různé osoby. U ústního jednání dne 15. 12. 1997
zastupovali na základě plných mocí ze dne 15. 12. 1997 daňový subjekt jednak daňový
poradce RNDr. B. K. a advokát JUDr. J. J. Plná moc opravňovala advokáta k tomu, aby
daňový subjekt „obhajoval, resp. ve všech právních věcech zastupoval, aby vykonával
veškeré úkony, přijímal doručované písemnosti, podával návrhy a žádosti, uzavíral smíry a
narovnání, uznával uplatněné nároky, vzdával se nároků, podával opravné prostředky,
námitky nebo rozklad a vzdával se jich, vymáhal nároky, plnění nároků přijímal, jejich plnění
potvrzoval, dědictví odmítal nebo neodmítal, a to vše i tehdy, když je podle právních předpisů
zapotřebí zvláštní plné moci.“ Tuto plnou moc udělil daňový subjekt „i v rozsahu práv a
povinností podle trestního řádu, občanského soudního řádu a zákoníku práce a jako zvláštní
plnou moc k jednání dne 15. 12. 1997“. U dalšího ústního jednání dne 23. 1. 1998 zastupoval
daňový subjekt na základě plné moci daňový poradce RNDr. B. K. Stejný zástupce jednal
jménem daňového subjektu u ústního jednání dne 17. 11. 1998, kterého se sice také osobně na
žádost daňového subjektu zúčastnil JUDr. J. J., ale správce daně s ním nejednal a protokol
podepsal jen daňový subjekt a jeho daňový poradce. Další úkony v daňovém řízení činil
osobně daňový subjekt, ať už se jednalo o písemné vyjádření ze dne 17. 11. 1998, projednání
zprávy o daňové kontrole dne 10. 12. 1999, podání odvolání ze dne 6. 1. 2000 nebo jeho
doplnění do protokolu dne 23. 2. 2000. Pouze nahlížení do dokladů uvedených ve zprávě o
kontrole se spolu s daňovým subjektem dne 14. 12. 1999 zúčastnil jako zástupce daňový
poradce RNDr. B. K.
Z výše uvedeného je podle názoru Nejvyššího správního soudu nesporné, že rozsah
udělené plné moci advokátovi JUDr. J. J. byl omezen na ústní jednání dne 15. 12. 1997, jak je
jednak uvedeno výslovně v plné moci, a jak také potvrzuje další průběh daňového řízení, kdy
daňový subjekt se správcem daně i stěžovatelem jednal buď osobně nebo byl zastoupen
daňovým poradcem na základě plných mocí udělených mu pro jednotlivé úkony. Je-li v plné
moci výslovně uvedeno, že je udělena i jako zvláštní plná moc k jednání konkrétního dne,
nemůže se jednat o neomezenou plnou moc, i když obsahuje obecnou část zmocňující
advokáta k zastupování ve všech právních věcech. Byla-li plná byla výslovně omezena na
ústní jednání dne 15. 12. 1997, nelze aplikovat §10 odst. 3 poslední větu zákona o správě
daní a poplatků, podle něhož platí, že plná moc pro daňové řízení je neomezená, není-li
rozsah zmocnění vymezen nebo není vymezen přesně.
V této souvislosti nelze také nepoukázat na to, že u ústního jednání dne 15. 12. 1997
zastupovali daňový subjekt dva zástupci na základě plné moci přesto, že podle §10 odst. 3
věta druhá zákona o správě daní a poplatků věci může mít daňový subjekt současně
jen jednoho zástupce.
Je tedy evidentní, že daňový subjekt neudělil advokátovi JUDr. J. J. plnou moc
neomezenou, jak dovodil krajský soud. Proto nebyl naplněn předpoklad pro aplikaci
ustanovení §17 odst. 7 věta prvá zákona o správě daní a poplatků, a nebyl důvod doručovat
napadené rozhodnutí, resp. rozhodnutí správce daně, JUDr. J. J. jako zástupci daňového
subjektu. Stěžovatel za této situace v souladu se zákonem o správě daní a poplatků správně
doručoval daňovému subjektu. Nejedná se proto o žalobu předčasně podanou a krajský soud
měl žalobu meritorně projednat.
Z důvodů výše uvedených Nejvyšší správní soud napadené usnesení krajského soudu
zrušil a věc vrátil k dalšímu řízení. V dalším řízení je krajský soud v souladu s §110 odst. 3
s. ř. s. vázán právním názorem Nejvyššího správního soudu.
O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti rozhodne podle §110 odst. 2 s. ř. s.
krajský soud v novém rozhodnutí.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 23. prosince 2004
JUDr. Eliška Cihlářová
předsedkyně senátu