ECLI:CZ:NSS:2005:2.AFS.46.2005
sp. zn. 2 Afs 46/2005 - 46
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Miluše
Doškové a soudců JUDr. Vojtěcha Šimíčka a JUDr. Karla Šimky v právní věci žalobce:
W. C. S., zastoupeného JUDr. Jiřím Stránským, advokátem se sídlem Praha 9, Jandova 8,
proti žalovanému Finančnímu ředitelství pro hl. m. Prahu, se sídlem Praha 1, Štěpánská
28, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne
21. 12. 2004, č. j. 11 Ca 131/2003 - 22,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalovanému se nepřiznává právo na náhradu nákladů řízení o kasační
stížnosti.
Odůvodnění:
Kasační stížností podanou v zákonné lhůtě se žalobce jako stěžovatel domáhá zrušení
označeného rozsudku Městského soudu v Praze, kterým byla zamítnuta jeho žaloba
proti rozhodnutí žalovaného ze dne 25. 3. 2003, č. j. FŘ-2986/11/03, jímž bylo zamítnuto
jeho odvolání proti platebnímu výměru vydanému Finančním úřadem pro Prahu 9 dne
26. 2. 2002 pod č. j. 13280/02/009913/0938, kterým mu byla vyměřena daň z příjmů
fyzických osob za zdaňovací období r. 1999 ve výši 2 483 260 Kč.
Městský soud v napadeném rozsudku vyšel z názoru, že pokud žalobce neprokázal
k výzvě správce daně, že finanční prostředky vložené na jeho účet a nepromítnuté
do daňového přiznání byly zdaněny, od daně osvobozeny, nebo že dani nepodléhaly, nesplnil
svou důkazní povinnost podle §31 odst. 9 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků
(dále jen daňový řád) a správce daně v souladu s ust. §44 odst. 2 daňového řádu stanovil daň.
Vzhledem k tomu, že žalobce nedoložil žádné doklady, bylo zákonné užití pomůcek správcem
daně i postup žalovaného podle §50 odst. 5 daňového řádu v odvolacím řízení.
Stěžovatel v kasační stížnosti namítá kasační důvody podle §103 odst. 1 písm. a), b),
d) s. ř. s., a to nesprávné posouzení právní otázky soudem, nedostatek opory rozhodnutí
žalovaného ve spise, a nakonec i nepřezkoumatelnost rozsudku spočívající v nedostatku
důvodů. Konkrétně má stěžovatel za to, že v jeho případě nebyly splněny podmínky
pro stanovení daně podle pomůcek a že soud převzal nesprávné procesní i právní závěry
žalovaného. Správní spis obsahoval stěžovatelovo odvolání proti zajišťovacímu příkazu
Finančního úřadu pro Prahu 9, č. j. 239288/01/009942/6734 doručené správci daně
dne 28. 12. 2001, v němž vysvětloval původ finančních prostředků a jednoznačně deklaroval,
že se o jeho prostředky nejednalo. Současně navrhl, aby byl předvolán k podání vysvětlení
a k předložení dokladů. Výzva správce daně ze dne 14. 12. 2001 byla nejasná a nekonkrétní,
byla mu doručena dne 21. 12. 2001, a tudíž skutečnosti uvedené v odvolání
proti zajišťovacímu příkazu mohly být považovány za vyžádané vysvětlení podané
ve stanovené lhůtě. Je zákonnou povinností správce daně postupovat v součinnosti s daňovým
subjektem. Správce daně byl za takové situace povinen hodnotit jeho tvrzení a neměl
důvod postupovat podle pomůcek. Pro stanovení daně podle pomůcek musí být naplněny
dva předpoklady (nesplnění povinností daňovým subjektem a nemožnost stanovení
daňové povinnosti dokazováním), a to současně. Stěžovatel na výzvu reagoval, navrhl
předložení důkazů a při respektování povinnosti součinnosti bylo možno stanovit daň
dokazováním. Závěr soudu o naplnění podmínek §44 odst. 2 daňového řádu proto není
správný. Z těchto důvodů stěžovatel navrhuje zrušení napadeného rozsudku městského soudu
a vrácení věci k dalšímu řízení.
Žalovaný v písemném vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že odvolání
proti zajišťovacímu řízení skutečně správce daně obdržel, ovšem bylo jako takové odvolání
jednak výslovně označeno, jednak jím i bylo podle svého obsahu. Správce daně nebyl
oprávněn o své vůli toto podání posuzovat jinak, navíc v průběhu vyměřovacího
ani odvolacího řízení stěžovatel tuto skutečnost nenamítal. Výzva k prokázání skutečností
byla dostatečně konkrétní a splněna nebyla. Postup podle §44 odst. 2 daňového řádu byl
zcela v souladu se zákonem. Proto navrhuje zamítnutí kasační stížnosti.
Nejvyšší správní soud posoudil důvodnost kasační stížnosti v mezích jejího rozsahu
a uplatněných důvodů (§109 odst. 2, 3 s. ř. s.).
K námitkám nesprávného právního posouzení věci správní spis obsahuje výzvu
Finančního úřadu pro Prahu 9 ze dne 28. 11. 2001 k podání daňového přiznání, daňové
přiznání stěžovatele (daňového subjektu) k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období
r. 1999 podané dne 12. 12. 2001 a složky výpisů z bankovních účtů stěžovatele u K. a Č. za
roky 1998-2000. Finanční úřad výzvou ze dne 14. 12. 2001, č. j. 246385/01/009913/0938
vyzval daňový subjekt k odstranění pochybností o správnosti, pravdivosti, průkaznosti a
úplnosti podaného daňového přiznání k dani z příjmů za rok 1999 - konkrétně, aby doložil
potvrzení o zdanitelných příjmech ze závislé činnosti a funkčních požitcích a prokázal, zda
obdržené finanční prostředky na účtech u Č. a K. byly řádně zdaněny, jakou daní a ve kterém
zdaňovacím období, popř., že nepodléhaly dani či byly od daně osvobozeny. V případě, že
prostředky byly získány v zahraničí a převedeny do ČR, jakým způsobem byl převod
proveden, a to doložením převodů či dokladem o jiném způsobu převedení. V výzvě je
uvedeno, že k těmto pochybnostem se lze vyjádřit písemně nebo ústně u správce daně do 15
dnů od doručení výzvy. Výzva byla doručena daňovému subjektu dne 21. 12. 2001. Téhož
dne je datováno odvolání daňového subjektu podané proti zajišťovacímu příkazu (správci
daně doručeno dne 28. 12. 2001), v němž je proti výslovně označenému příkazu namítáno, že
finanční prostředky soustředěné na jeho účtech v období let 1998 - 2001 nebyly jeho, ale
patřily čínské společnosti G.(F.) F. Co. Ltd. se sídlem Č., F., P., která prodávala své výrobky
zejména na Slovensku a v Maďarsku, a on byl pověřen k zajištění těchto prostředků a k
jejich vymožení od kupujících. To může správci daně dokázat listinnými důkazy a dostavit se
k podání vysvětlení. Dne 10. 1. 2002 pak byla správci daně doručena žádost daňového
subjektu o prodloužení lhůty k odstranění pochybností do 25. 2. 2002 s odůvodněním, že
potřebuje obstarat doklady od různých subjektů ze zahraničí. Rozhodnutím ze dne 30. 1. 2002
nebylo žádosti o prodloužení lhůty vyhověno z důvodů, že byla podána po jejím uplynutí.
Dne 26. 2. 2001 byl správcem daně vydán platební výměr. V odvolání proti němu daňový
subjekt namítl, že platební výměr byl vydán na základě neúplných zjištění. Uvedl, že peníze
na jeho účtu nepocházely z aktivit podléhajících zdanění, šlo o plnění převzatá od jeho přítele
pana G. G. k tomu, aby přes jeho účet byla zaslána na účet společnosti G.(F.) F. Co. Ltd.
K tomu poukázal na úředně přeložené notářské zápisy ze dne 6. 1. a 10. 1. 2002. Jmenovaný
byl oprávněn k přebírání plateb od odběratelů - k tomu odkázal na připojených 6 faktur.
Prostředky procházející přes jeho účet tam byly jen dočasně složeny a nejednalo
se o jeho prostředky. Úředně přeložený notářský zápis ze dne 10. 1. 2002 obsahuje prohlášení
G. G. m.j. o tom, že v r. 1999 přijal zahraniční platbu 185 500 USD a pověřil pana S. W., aby
přes svůj soukromý účet částku poukázal na účet společnosti G. (F.) F. Co. Ltd. Úředně
přeložený notářský zápis ze dne 6. 1. 2002 obsahuje „doklad o postavení“, jehož obsahem je
prohlášení předsedy správní rady G. (F.) F. Co. Ltd, že G. G. byl mj. v r. 1999 zástupcem
jejich společnosti v Česku a měl na starosti marketing a vymáhání. Další připojené listiny
mají podobu naznačující, že jde o faktury, nejsou však opatřeny překladem. Žalovaný
v rozhodnutí uvedl, že daňový subjekt na výzvu k odstranění pochybností nereagoval, žádost
o prodloužení lhůty podal opožděně a že platební výměr byl vydán podle pomůcek. Za takové
situace žalovaný pouze zkoumal splnění podmínek ke stanovení daně podle pomůcek a dospěl
k závěru, že splněny byly. V žalobě proti rozhodnutí žalovaného stěžovatel namítl, že správce
daně chybně do jeho příjmu zahrnul prostředky, které do něj nepatřily, a poukázal na důvody
uvedené v odvolání; soud žalobu zamítl.
Při posouzení námitky nesprávného právního posouzení vycházel soud
z ust. §43 odst. 1 daňového řádu, podle něhož při pochybnostech o správnosti, pravdivosti,
průkaznosti nebo úplnosti podaného daňového přiznání je správce daně oprávněn vyzvat
daňový subjekt k vyjádření a k doplnění neúplných výdajů, vysvětlení nejasností,
opravě nepravdivých údajů či prokázání pravdivosti tvrzených údajů. Tak tomu bylo
i v daném případě, kdy správce daně zjistil, že v r. 1999 stěžovatel obdržel na své osobní
konto a běžný účet u označených bank prostředky, které nezmínil ve svém daňovém
přiznání. Výzva tuto informaci, a tedy důvod výzvy, uvedla dostatečně konkrétně,
stejně tak jako dostatečně konkrétní byla v tom, co od daňového subjektu správce daně
požaduje. Výzva stanovila lhůtu ke splnění 15 dnů ode dne doručení - to je v souladu
s ust. §43 odst. 2 daňového řádu. Tvrzení, že stěžovatel na výzvu řádně reagoval, ovšem
není oprávněn Nejvyšší správní soud věcně zkoumat. Jde totiž o námitku v řízení
před městským soudem neuplatněnou a z ničeho nevyplývá, že by cokoli stěžovateli bránilo
jejímu uplatnění. Tvrdí-li stěžovatel, že na výzvu řádně vlastním podáním reagoval,
byl si toho jistě vědom; přesto tuto skutečnost nezmínil ani v odvolání proti platebnímu
výměru, ani (a to je z hlediska přípustnosti kasační námitky rozhodné) v žalobě,
v níž pouze tvrdil, že nebyly splněny podmínky pro výpočet daně, odvolací orgán
se nezabýval důkazy navrženými v odvolání a že sporné částky byly mezi jeho příjmy
zařazeny neoprávněně. Námitka, že stěžovatel na výzvu řádně reagoval, je proto
podle §104 odst. 4 s. ř. s. nepřípustná. Ust. §44 daňového řádu upravující stanovení daně
v případě nepodání daňového přiznání (odst. 1) stanoví obdobný postup i v případě,
že daňový subjekt uvedl v daňovém přiznání nebo hlášení nesprávné nebo neúplné údaje
o skutečnostech rozhodných pro stanovení daně a nesprávnost nebo neúplnost ani na výzvu
správce daně neodstranil. Cituje-li stěžovatel v kasační stížnosti podmínky, za nichž lze daň
stanovit podle pomůcek, evidentně vychází z ust. §31 odst. 5 daňového řádu. V daném
případě však pro užití pomůcek platí citované ust. §44 odst. 2 daňového řádu
(k rozdílům podmínek lze odkázat na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 7. 4. 2005,
č. j. 1 Afs 62/2004 - 68 týkající se užití postupu podle pomůcek podle §44 odst. 1 daňového
řádu). V daném případě zjištění správce daně nasvědčovalo neúplnosti a nesprávnosti
podaného daňového přiznání a daňový subjekt k výzvě ve stanovené lhůtě toto zjištění
nevyvrátil ani vady neodstranil. Postup při stanovení daně podle pomůcek byl proto důvodný.
Právní otázka byla soudem posouzena v souladu se zákonem a kasační námitka
podle §103 odst. 1 písm. a) není dána.
Stěžovatel dále namítá, že rozhodnutí žalovaného nemá oporu ve spise,
a tedy že je dán důvod uvedený v §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s., a soud měl pro tuto důvodně
vytýkanou vadu napadené správní rozhodnutí zrušit. Správní spis obsahuje daňové přiznání,
doklady o prostředcích na účtech stěžovatele v rozhodném období a výzvu k odstranění vad.
V žalobě, jejímž rozsahem byl městský soud podle §75 odst. 2 s. ř. s. vázán, stěžovatel
namítal nikoliv vyhovění výzvě, ale opomenutí důkazů navržených v odvolání žalovaným
v odvolacím řízení. Nutno ovšem vycházet z toho, že daň byla stanovena podle pomůcek
a tím je limitován i rozsah přezkumu. Podle §50 odst. 5 daňového řádu byl žalovaný
oprávněn zkoumat pouze dodržení zákonných podmínek pro použití tohoto způsobu
stanovení daně; shledá-li odvolací orgán, že zákonné podmínky byly dodrženy, odvolání
pro jeho neodůvodněnost zamítne. Z takto vymezeného rozsahu přezkumu v odvolacím řízení
vyplývá, že předmětem přezkumu a tím i případného dokazování již nemůže být samotná
vlastní výše základu daně a daň, přezkum a případné dokazování se může týkat
již jen zákonných podmínek pro stanovení daňové povinnosti podle pomůcek. Stěžovatel
v odvolání podaném proti platebnímu výměru vůbec nezmínil, že nebyly splněny podmínky
pro užití pomůcek, nenamítal, že na výzvu včas reagoval, a že správci daně doložil správnost
a úplnost svého daňového přiznání. Soud, který k žalobě zkoumá rozhodnutí žalovaného
v mezích žalobních námitek (§75 odst. 2 s. ř. s.) pak rovněž může zkoumat pouze skutečnosti
týkající se naplnění podmínek pro stanovení daně podle pomůcek. To soud učinil a nebyl
oprávněn zabývat se věcnými tvrzeními či hodnocením důkazů předložených v odvolacím
či soudním řízení, pokud se netýkaly podmínek postupu při stanovení daně podle pomůcek.
Ani tento kasační důvod proto není dán.
Nakonec stěžovatel poukazuje na nedostatečné odůvodnění napadeného rozsudku,
v němž spatřuje naplnění kasačního důvodu podle §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s.
Toto ustanovení považuje za nepřezkoumatelné mj. rozhodnutí, která nemá dostatek důvodů.
Nepřezkoumatelností pro nedostatek důvodů je však třeba rozumět nedostatek důvodů,
o které se rozhodnutí opírá, nikoliv pouhé tvrzení o nedostatcích odůvodnění, navíc nepříliš
konkretizovaných - z obsahu kasační stížnosti lze soudit, že nepřezkoumatelnost a nedostatek
důvodů spatřuje stěžovatel v tom, že nebyly hodnoceny věcné podmínky stanovení daně
soudem a že se soud nezabýval tím, že toto hodnocení neprovedl ani žalovaný.
Je třeba opětovně připomenout, že daň byla stanovena podle pomůcek, a tím jsou dány meze
jak odvolacího tak i soudního přezkumu. Nemohl-li se žalovaný věcnou argumentací odvolání
zabývat, pak soud může hodnotit jen to, zda byly splněny podmínky pro postup
podle pomůcek, a pokud je shledá naplněnými, nemůže ani vytýkat žalovanému nedostatek
hodnocení důkazů předložených v odvolacím řízení, a ani sám nemůže toto hodnocení
provádět a činit z něho závěry. Soud se v napadeném rozsudku vypořádal se všemi žalobními
námitkami, s nimiž byl povinen a oprávněn se vypořádat. Důvody v rozsudku uvedené jsou
dostatečné, srozumitelné a jsou oporou výroku rozsudku.
Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že není dán žádný z tvrzených kasačních
důvodů, a proto kasační stížnost podle §110 odst. 1 s. ř. s., poslední věty, jako nedůvodnou
zamítl.
O náhradě nákladů řízení soud rozhodl podle §60 odst. 1, 2 (§120) s. ř. s.,
když stěžovatel ve věci úspěšný nebyl a žalovanému náklady řízení nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 14. prosince 2005
JUDr. Miluše Došková
předsedkyně senátu