ECLI:CZ:NSS:2005:2.AFS.50.2005
sp. zn. 2 Afs 50/2005 - 53
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Miluše
Doškové a soudců JUDr. Vojtěcha Šimíčka a JUDr. Karla Šimky v právní věci žalobce:
W. C. S., zastoupeného JUDr. Jiřím Stránským, advokátem se sídlem Praha 9, Jandova 8,
proti žalovanému Finančnímu ředitelství pro hl. m. Prahu, se sídlem Praha 1, Štěpánská
28, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne
21. 12. 2004, č. j. 11 Ca 133/2003 - 27,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalovanému se nepřiznává právo na náhradu nákladů řízení o kasační
stížnosti.
Odůvodnění:
Kasační stížností podanou v zákonné lhůtě se žalobce jako stěžovatel domáhá zrušení
označeného rozsudku Městského soudu v Praze, kterým byla zamítnuta jeho žaloba
proti rozhodnutí žalovaného ze dne 25. 3. 2003, č. j. FŘ-8980/11/02, jímž bylo zamítnuto
jeho odvolání proti platebnímu výměru vydanému Finančním úřadem pro Prahu 9 dne
26. 2. 2002 pod č. j. 13263/02/009913/0938, kterým mu byla vyměřena daň z příjmů
fyzických osob za zdaňovací období r. 1998 ve výši 5 836 236 Kč.
Městský soud v napadeném rozsudku vyšel z názoru, že pokud žalobce neprokázal
k výzvě správce daně, že finanční prostředky vložené na jeho účet a nepromítnuté
do daňového přiznání byly zdaněny, od daně osvobozeny, nebo že dani nepodléhaly, nesplnil
svou důkazní povinnost podle §31 odst. 9 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků
(dále jen daňový řád) a správce daně v souladu s ust. §44 odst. 2 daňového řádu stanovil daň.
Vzhledem k tomu, že žalobce nedoložil žádné doklady, bylo zákonné užití pomůcek správcem
daně i postup žalovaného podle §50 odst. 5 daňového řádu v odvolacím řízení.
Stěžovatel v kasační stížnosti namítá kasační důvody podle §103 odst. 1
písm. a), b), d) s. ř. s., a to nesprávné posouzení právní otázky soudem, nedostatek opory
rozhodnutí žalovaného ve spise, a nakonec i nepřezkoumatelnost rozsudku spočívající
v nedostatku důvodů. Konkrétně má stěžovatel za to, že v jeho případě nebyly splněny
podmínky pro stanovení daně podle pomůcek a že soud převzal nesprávné procesní i právní
závěry žalovaného. Správní spis obsahoval stěžovatelovo odvolání proti zajišťovacímu
příkazu Finančního úřadu pro Prahu 9 č. j. 239288/01/009942/6734 doručené správci daně
dne 28. 12. 2001, v němž vysvětloval původ finančních prostředků a jednoznačně deklaroval,
že se o jeho prostředky nejednalo. Současně navrhl, aby byl předvolán k podání vysvětlení
a k předložení dokladů. Výzva správce daně ze dne 14. 12. 2001 byla nejasná a nekonkrétní,
byla mu doručena dne 21. 12. 2001, a tudíž skutečnosti uvedené v odvolání
proti zajišťovacímu příkazu mohly být považovány za vyžádané vysvětlení podané
ve stanovené lhůtě. Je zákonnou povinností správce daně postupovat v součinnosti s daňovým
subjektem. Správce daně byl za takové situace povinen hodnotit jeho tvrzení a neměl důvod
postupovat podle pomůcek. Pro stanovení daně podle pomůcek musí být naplněny
dva předpoklady (nesplnění povinností daňovým subjektem a nemožnost stanovení daňové
povinnosti dokazováním), a to současně. Stěžovatel na výzvu reagoval, navrhl předložení
důkazů a při respektování povinnosti součinnosti bylo možno stanovit daň dokazováním.
Závěr soudu o naplnění podmínek §44 odst. 2 daňového řádu proto není správný. Z těchto
důvodů stěžovatel navrhuje zrušení napadeného rozsudku městského soudu a vrácení věci
k dalšímu řízení.
Žalovaný v písemném vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že odvolání
proti zajišťovacímu řízení skutečně správce daně obdržel, ovšem bylo jako takové odvolání
jednak výslovně označeno, jednak jím i bylo podle svého obsahu. Správce daně nebyl
oprávněn o své vůli toto podání posuzovat jinak, navíc v průběhu vyměřovacího
ani odvolacího řízení stěžovatel tuto skutečnost nenamítal. Výzva k prokázání skutečností
byla dostatečně konkrétní a splněna nebyla. Postup podle §44 odst. 2 daňového řádu byl
zcela v souladu se zákonem. Proto navrhuje zamítnutí kasační stížnosti.
Nejvyšší správní soud posoudil důvodnost kasační stížnosti v mezích jejího rozsahu
a uplatněných důvodů (§109 odst. 2, 3 s. ř. s.).
K námitkám nesprávného právního posouzení věci správní spis obsahuje výzvu
Finančního úřadu pro Prahu 9 ze dne 28. 11. 2001 k podání daňového přiznání, daňové
přiznání stěžovatele (daňového subjektu) k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období
r. 1998 podané dne 12. 12. 2001 a složky výpisů z bankovních účtů stěžovatele u K.a u Č. za
roky 1998 - 2000. Finanční úřad výzvou ze dne 14. 12. 2001, č. j. 246369/01/009913/0938
vyzval daňový subjekt k odstranění pochybností o správnosti, pravdivosti, průkaznosti a
úplnosti podaného daňového přiznání k dani z příjmů za rok 1998 - konkrétně, aby doložil
potvrzení o zdanitelných příjmech ze závislé činnosti a funkčních požitcích a prokázal, zda
obdržené finanční prostředky na účtech u Č. a K. byly řádně zdaněny, jakou daní a ve kterém
zdaňovacím období, popř., že nepodléhaly dani či byly od daně osvobozeny. V případě, že
prostředky byly získány v zahraničí a převedeny do ČR, jakým způsobem byl převod
proveden, a to doložením převodů či dokladem o jiném způsobu převedení. V výzvě je
uvedeno, že k těmto pochybnostem se lze vyjádřit písemně nebo ústně u správce daně do 15
dnů od doručení výzvy. Výzva byla doručena daňovému subjektu dne 21. 12. 2001. Téhož
dne je datováno odvolání daňového subjektu podané proti zajišťovacímu příkazu (správci
daně doručeno dne 28. 12. 2001), v němž je proti výslovně označenému příkazu namítáno, že
finanční prostředky soustředěné na jeho účtech v období let 1998 - 2001 nebyly jeho, ale
patřily čínské společnosti G.(F.) F. Co. Ltd. se sídlem Č., F., P., která prodávala své výrobky
zejména na Slovensku a v Maďarsku, a on byl pověřen k zajištění těchto prostředků a k
jejich vymožení od kupujících. To může správci daně dokázat listinnými důkazy a dostavit se
k podání vysvětlení. Dne 10. 1. 2002 pak byla správci daně doručena žádost daňového
subjektu o prodloužení lhůty k odstranění pochybností do 25. 2. 2002 s odůvodněním, že
potřebuje obstarat doklady od různých subjektů ze zahraničí. Rozhodnutím ze dne 30. 1. 2002
nebylo žádosti o prodloužení lhůty vyhověno z důvodů, že byla podána po jejím uplynutí.
Dne 26. 2. 2001 byl správcem daně vydán platební výměr. V odvolání proti němu daňový
subjekt namítl, že platební výměr byl vydán na základě neúplných zjištění. Uvedl, že peníze
na jeho účtu nepocházely z aktivit podléhajících zdanění, šlo o plnění převzatá od jeho přítele
pana G. G. k tomu, aby přes jeho účet byla zaslána na účet společnosti G. (F.) F. Co. Ltd.
K tomu poukázal na úředně přeložené notářské zápisy ze dne 6. 1. a 10. 1. 2002. Jmenovaný
byl oprávněn k přebírání plateb od odběratelů - k tomu odkázal na připojených 8 faktur.
Prostředky procházející přes jeho účet tam byly jen dočasně složeny a nejednalo se o jeho
prostředky. Úředně přeložený notářský zápis ze dne 10. 1. 2002 obsahuje prohlášení G. G.
m.j. o tom, že v r. 1998 přijal zahraniční platbu 450 000 USD a pověřil pana S. W., aby přes
svůj soukromý účet částku poukázal na účet společnosti G. (F.) F. Co. Ltd. Úředně přeložený
notářský zápis ze dne 6. 1. 2002 obsahuje „doklad o postavení“, jehož obsahem je prohlášení
předsedy správní rady G. (F.) F. Co. Ltd, že G. G. byl v r. 1998 zástupcem jejich společnosti
v Česku a měl na starosti marketing a vymáhání. Další připojené listiny mají podobu
naznačující, že jde o faktury, nejsou však opatřeny překladem. Žalovaný v rozhodnutí uvedl,
že daňový subjekt v r. 1998 na své osobní účty vložil částky v celkové výši 450 900 USD a
335 000 Kč a na výzvu k odstranění pochybností nereagoval, žádost o prodloužení lhůty podal
opožděně a že platební výměr byl vydán podle pomůcek. Za takové situace žalovaný pouze
zkoumal splnění podmínek ke stanovení daně podle pomůcek a dospěl k závěru, že splněny
byly. V žalobě proti rozhodnutí žalovaného stěžovatel namítl, že správce daně chybně do jeho
příjmu zahrnul prostředky, které do něj nepatřily, a poukázal na důvody uvedené v odvolání;
soud žalobu zamítl.
Při posouzení námitky nesprávného právního posouzení vycházel soud
z ust. §43 odst. 1 daňového řádu, podle něhož při pochybnostech o správnosti, pravdivosti,
průkaznosti nebo úplnosti podaného daňového přiznání je správce daně oprávněn vyzvat
daňový subjekt k vyjádření a k doplnění neúplných výdajů, vysvětlení nejasností, opravě
nepravdivých údajů či prokázání pravdivosti tvrzených údajů. Tak tomu bylo i v daném
případě, kdy správce daně zjistil, že v r. 1998 stěžovatel obdržel na své účty prostředky,
které nezmínil ve svém daňovém přiznání. Výzva tuto informaci, a tedy důvod výzvy, uvedla
dostatečně konkrétně, stejně tak jako dostatečně konkrétní byla v tom, co od daňového
subjektu správce daně požaduje. Výzva stanovila lhůtu ke splnění 15 dnů ode dne
doručení - to je v souladu s ust. §43 odst. 2 daňového řádu. Tvrzení, že stěžovatel
na výzvu řádně reagoval, ovšem není oprávněn Nejvyšší správní soud věcně zkoumat.
Jde totiž o námitku v řízení před městským soudem neuplatněnou a z ničeho nevyplývá,
že by cokoli stěžovateli bránilo jejímu uplatnění. Tvrdí-li stěžovatel, že na výzvu řádně
vlastním podáním reagoval, byl si toho jistě vědom; přesto tuto skutečnost nezmínil
ani v odvolání proti platebnímu výměru, ani (a to je z hlediska přípustnosti kasační námitky
rozhodné) v žalobě, v níž pouze tvrdil, že nebyly splněny podmínky pro výpočet daně,
odvolací orgán se nezabýval důkazy navrženými v odvolání a že sporné částky byly mezi
jeho příjmy zařazeny neoprávněně. Námitka, že stěžovatel na výzvu řádně reagoval
je proto podle §104 odst. 4 s. ř. s. nepřípustná. Ust. §44 daňového řádu upravující stanovení
daně v případě nepodání daňového přiznání (odst. 1) stanoví obdobný postup i v případě,
že daňový subjekt uvedl v daňovém přiznání nebo hlášení nesprávné nebo neúplné údaje
o skutečnostech rozhodných pro stanovení daně a nesprávnost nebo neúplnost ani na výzvu
správce daně neodstranil. Cituje-li stěžovatel v kasační stížnosti podmínky, za nichž lze daň
stanovit podle pomůcek, evidentně vychází z ust. §31 odst. 5 daňového řádu. V daném
případě však pro užití pomůcek platí citované ust. §44 odst. 2 daňového řádu (k rozdílům
podmínek lze odkázat na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 7. 4. 2005,
č. j. 1 Afs 62/2004 - 68 týkající se užití postupu podle pomůcek podle §44 odst. 1 daňového
řádu). V daném případě zjištění správce daně nasvědčovalo neúplnosti a nesprávnosti
podaného daňového přiznání a daňový subjekt k výzvě ve stanovené lhůtě toto zjištění
nevyvrátil, ani vady neodstranil. Postup při stanovení daně podle pomůcek byl proto důvodný.
Právní otázka byla soudem posouzena v souladu se zákonem a kasační námitka
podle §103 odst. 1 písm. a) není dána.
Stěžovatel dále namítá, že rozhodnutí žalovaného nemá oporu ve spise,
a tedy že je dán důvod uvedený v §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s., a soud měl pro tuto důvodně
vytýkanou vadu napadené správní rozhodnutí zrušit. Správní spis obsahuje daňové přiznání,
doklady o prostředcích na účtech stěžovatele v rozhodném období a výzvu k odstranění vad.
V žalobě, jejímž rozsahem byl městský soud podle §75 odst. 2 s. ř. s. vázán, stěžovatel
namítal nikoliv vyhovění výzvě, ale opomenutí důkazů navržených v odvolání žalovaným
v odvolacím řízení. Nutno ovšem vycházet z toho, že daň byla stanovena podle pomůcek
a tím je limitován i rozsah přezkumu. Podle §50 odst. 5 daňového řádu byl žalovaný
oprávněn zkoumat pouze dodržení zákonných podmínek pro použití tohoto způsobu stanovení
daně; shledá-li odvolací orgán, že zákonné podmínky byly dodrženy, odvolání
pro jeho neodůvodněnost zamítne. Z takto vymezeného rozsahu přezkumu v odvolacím řízení
vyplývá, že předmětem přezkumu a tím i případného dokazování již nemůže být samotná
vlastní výše základu daně a daň, přezkum a případné dokazování se může týkat
již jen zákonných podmínek pro stanovení daňové povinnosti podle pomůcek. Stěžovatel
v odvolání podaném proti platebnímu výměru vůbec nezmínil, že nebyly splněny podmínky
pro užití pomůcek, nenamítal, že na výzvu včas reagoval, a že správci daně doložil správnost
a úplnost svého daňového přiznání. Soud, který k žalobě zkoumá rozhodnutí žalovaného
v mezích žalobních námitek (§75 odst. 2 s. ř. s.) pak rovněž může zkoumat pouze skutečnosti
týkající se naplnění podmínek pro stanovení daně podle pomůcek. To soud učinil a nebyl
oprávněn zabývat se věcnými tvrzeními či hodnocením důkazů předložených v odvolacím
či soudním řízení, pokud se netýkaly podmínek postupu při stanovení daně podle pomůcek.
Ani tento kasační důvod proto není dán.
Nakonec stěžovatel poukazuje na nedostatečné odůvodnění napadeného rozsudku,
v němž spatřuje naplnění kasačního důvodu podle §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s.
Toto ustanovení považuje za nepřezkoumatelné mj. rozhodnutí, která nemá dostatek
důvodů. Nepřezkoumatelností pro nedostatek důvodů je však třeba rozumět
nedostatek důvodů, o které se rozhodnutí opírá, nikoliv pouhé tvrzení o nedostatcích
odůvodnění, navíc nepříliš konkretizovaných - z obsahu kasační stížnosti lze soudit,
že nepřezkoumatelnost a nedostatek důvodů spatřuje stěžovatel v tom, že nebyly hodnoceny
věcné podmínky stanovení daně soudem, a že se soud nezabýval tím, že toto hodnocení
neprovedl ani žalovaný. Je třeba opětovně připomenout, že daň byla stanovena
podle pomůcek, a tím jsou dány meze jak odvolacího tak i soudního přezkumu. Nemohl-li
se žalovaný věcnou argumentací odvolání zabývat, pak soud může hodnotit jen to, zda byly
splněny podmínky pro postup podle pomůcek, a pokud je shledá naplněnými, nemůže
ani vytýkat žalovanému nedostatek hodnocení důkazů předložených v odvolacím řízení
a ani sám nemůže toto hodnocení provádět a činit z něho závěry. Soud se v napadeném
rozsudku vypořádal se všemi žalobními námitkami, s nimiž byl povinen a oprávněn
se vypořádat. Důvody v rozsudku uvedené jsou dostatečné, srozumitelné, a jsou oporou
výroku rozsudku.
Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že není dán žádný z tvrzených kasačních
důvodů, a proto kasační stížnost podle §110 odst. 1 s. ř. s., poslední věty, jako nedůvodnou
zamítl.
O náhradě nákladů řízení soud rozhodl podle §60 odst. 1, 2 (§120) s. ř. s.,
když stěžovatel ve věci úspěšný nebyl a žalovanému náklady řízení nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 14. prosince 2005
JUDr. Miluše Došková
předsedkyně senátu