ECLI:CZ:NSS:2005:4.AFS.4.2003
sp. zn. 4 Afs 4/2003 - 60
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Marie Turkové
a soudců JUDr. Dagmar Nygrínové a JUDr. Petra Průchy v právní věci žalobce: K., o. s. s r.
o., zast. JUDr. Jiřím Pitronem, advokátem, se sídlem Ostrava, Nádražní 145, proti
žalovanému: Finanční ředitelství v Ostravě, se sídlem Ostrava, Na Jízdárně 3, o kasační
stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne 27. 3. 2003,
č. j. 22 Ca 158/2002 – 30,
takto:
Rozsudek Krajského soudu v Ostravě ze dne 27. 3. 2003, č. j. 22 Ca 158/2002 – 30
se zrušuje a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
Žalobou podanou v zákonné lhůtě se žalobce domáhal zrušení rozhodnutí žalovaného
ze dne 21. 2. 2002, č. 6576/120/2001, kterým bylo zamítnuto jeho odvolání proti rozhodnutí
Finančního úřadu v Ostravě I. ze dne 19. 6. 2001, č. j. 87297/01/388911/1548, jímž byla
zamítnuta žádost žalobce o vrácení přeplatku na dani důchodové ve výši 3 840 300 Kč
zaplacené za bývalý státní podnik K. o. p. r. a z. n. t. (dále jen K, s. p.). Žalovaný vycházel
z toho, že žalobce uhradil tuto částku bez jakéhokoliv opatření ze strany správce daně, a to
nikoliv na svůj účet, ale na účet zrušeného státního podniku.
V podané žalobě žalobce namítal, že v době plateb již K., s. p. neexistoval, nemohl
tedy mít již žádnou daňovou povinnost. Žalobce platil na základě hospodářské smlouvy
z 15. 10. 1990 uzavřené s tehdejším S. v O. Tato hospodářská smlouva byla však posléze
prohlášena za neplatnou. Správce daně ani žalovaný nezjišťovali postup a způsob
transformace státního podniku K., čímž porušili ustanovení §31 zákona č. 337/1992 Sb., o
správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen zákon) a zároveň se neřídili
právním názorem Krajského soudu v Ostravě, vysloveným v rozsudku sp. zn. 22 Ca 70/1995.
Namítal dále, že v dané věci nebylo možno použít ustanovení §59 odst. 7 zákona, protože
platby žalobce proběhly a přeplatek vznikl ještě před účinností citovaného zákona. Vytýkal
finančním orgánům porušení zákona č. 157/1989 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále jen
zákon o důchodové dani) a vyhlášky č. 16/1962 Sb. , o řízení ve věcech daní a poplatků,
neboť v §2 citovaného zákona není mezi daňovými subjekty uveden ani žalobce, ani stát, ani
S. Tento zákon a citovaná vyhláška založily i právo na vrácení přeplatku daně. Podle žalobce
byl porušen také §64 zákona, který definuje daňový přeplatek a podmínky jeho vrácení.
Žalobce dále namítal porušení §101 zákona, neboť podle citovaného ustanovení platí zákon i
pro řízení zahájená před jeho účinností, stanoví tedy zpětnou účinnost pouze procesních
zásad, nikoliv podmínek hmotněprávních (podmínky k vrácení daně vznikly v daném případě
před 1. 1. 1993). Podle žalobce byl porušen také §2 zákona, zakotvující ochranu práv a
právem chráněných zájmů daňových subjektů a ostatních osob v daňovém řízení.
Krajský soud v Ostravě rozsudkem ze dne 27. 3. 2003, č. j. 22 Ca 158/2002 – 30
žalobu zamítl a rozhodl, že žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Ve svém
rozhodnutí vycházel z obsahu správního spisu. Konstatoval, že státní podnik K. zanikl
výmazem z podnikového rejstříku, a to bez likvidace (návrh na výmaz podával zakladatel
tohoto podniku). Skutečnost, že státní podnik v době, kdy žalobce uskutečnil příslušné platby,
již neexistoval, vyplývá z obsahu správního spisu, stejně jako skutečnost, že zakladatel tohoto
státního podniku neměl příslušný souhlas vlády k převodu majetku na žalobce. Námitku
žalobce, že skutkový stav byl nedostatečně zjištěn a že se finanční orgány neřídily právním
názorem krajského soudu, vysloveným v předchozím rozsudku, nepovažoval soud
za důvodnou. Uvedl dále, že řízení v této věci bylo zahájeno podáním žádosti žalobce
o vrácení přeplatku v prosinci 1993. Konstatoval, že ustanovení §59 odst. 7 zákona obsahuje
dvě části – jednak je správce daně povinen přijmout každou platbu daně, i když není
provedena daňovým dlužníkem, a dále nepřipouští, aby byla vrácena platba tomu,
kdo ji za dlužníka zaplatil. Řízení v této věci je řízením o případném vrácení platby, a musí
se proto řídit druhou částí citovaného ustanovení. Námitka žalobce o nepoužitelnosti
ustanovení §59 odst. 7 zákona v tomto řízení byla proto podle názoru soudu nedůvodná.
Konstatoval, že zákon o důchodové dani, účinný do 31. 12. 1992, skutečně vymezil
v ustanovení §2 poplatníky daně důchodové. V daném případě však správce daně neučinil
žádný úkon k vyměření či k vymáhání nedoplatku důchodové daně státního podniku vůči
žalobci, žalobce uskutečnil platby sám. Námitka žalobce o tom, že správce daně porušil
ustanovení §2 o důchodové dani, nebyla proto podle názoru soudu důvodná. Vzhledem
k tomu, že žalobce požádal o vrácení přeplatku až v prosinci 1993, nemohly obstát námitky
žalobce o tom, že správce daně porušil ustanovení zákona o důchodové dani, případně
vyhlášky č. 16/1962 Sb., týkající se vrácení přeplatků, neboť v době zahájení řízení citované
předpisy již neplatily. Princip, podle něhož je konstruován přeplatek na dani a zakotven
způsob jeho vrácení, je však obdobným jak v zákonu o důchodové dani, tak i v zákonu
o správě daní a poplatků. Citoval ustanovení §64 zákona a námitky žalobce, týkající
se porušení tohoto ustanovení, neshledal důvodnými. Podle ustanovení §101 zákona, tento
zákon platí i pro řízení zahájené před jeho účinností, tedy s ohledem na ustanovení §107
citovaného zákona, před 1. 1. 1993. Žalobce však požádal o vrácení přeplatku až v prosinci
1993, takže jeho námitka týkající se porušení ustanovení §101 zákona nebyla podle názoru
soudu irelevantní. Se zřetelem k těmto zjištěním proto soud žalobu podle ustanovení §78
odst. 7 s. ř. s. jako nedůvodnou zamítl.
Proti tomuto rozsudku podal včas kasační stížnost žalobce (dále jen stěžovatel),
a to z důvodů uvedených v §103 odst. 1 písm. a) a d) s. ř. s. V obsáhlé kasační stížnosti
stěžovatel především zpochybňoval, že by v době, kdy zaplatil důchodovou daň, existovala
vůbec jakákoliv daňová povinnost. Dovozoval, že v době, kdy plnil důchodovou daň, byl
státní podnik zrušen, dokonce neexistoval, takže neexistující podnik nemohl mít žádnou
daňovou povinnost. Namítal dále, že není ani právním nástupcem státního podniku
ani nástupcem S. v O. Dovolával se toho, že důchodovou daň zaplatil na základě hospodářské
smlouvy o převodu vlastnictví ze dne 15. 10. 1990, jejímiž subjekty nebyl státní podnik, ale S.
v O. Zaplatil tedy důchodovou daň jako svůj závazek založený hospodářskou smlouvou, a to
podle čl. V/B této smlouvy. Hospodářská smlouva však byla posléze prohlášena za neplatnou,
a to rozsudkem Krajského obchodního soudu v Ostravě sp. zn. 8 Cm 1190/92. Stěžovatel
uvedl, že by daň nikdy neplatil, kdyby věděl o neplatnosti této smlouvy. Dovozoval, že pokud
plnil daň na základě smlouvy, která byla poté prohlášena za neplatnou, pak došlo k plnění,
jehož výsledek je přeplatek daně důchodové, protože stěžovatel nebyl ze zákona subjektem a
daňovým dlužníkem částky 3 840 300 Kč. Dále se dovolával toho, že ustanovení §59 odst. 7
zákona je pro tento případ nepoužitelné. V této souvislosti poukazoval na to, že zákon č.
337/1992 Sb. platí od 1. 1. 1993 a přeplatek na dani vznikl v roce 1990 a 1991, kdy
ustanovení §59 odst. 7 zákona neexistovalo. Za této situace měla být otázka přeplatku na dani
posuzována jako hmotněprávní nárok podle zákona č. 157/1989 Sb. o dani důchodové a
vyhlášky č. 16/1962 Sb., přičemž tyto předpisy žádné obdobné ustanovení §59 odst. 7 zákona
neobsahovaly.
Stěžovatel dále poukazoval na předchozí soudní řízení, vedené u Krajského soudu
v Ostravě pod sp. zn. 22 Ca 70/95, v němž již musel být soudu znám důvod zákazu vrácení
daně podle §59 odst. 7 zákona a přesto krajský soud obě předchozí rozhodnutí finančních
orgánů zrušil. V této souvislosti stěžovatel namítal, že v nyní napadeném rozsudku není
předchozí rozsudek 22 Ca 70/95 vůbec zmiňován, ačkoliv tímto rozsudkem měly být vázány
jak správní orgány, tak i soud. Stěžovatel dále konstatoval, že z neplatné hospodářské
smlouvy mu prakticky zůstala pouze povinnost placení daně, což je v hrubém rozporu
se zásadami spravedlnosti. Namítal, že nevrácení daňového přeplatku stěžovateli by bylo
v rozporu s ustanovením §2 zákona č. 337/1992 Sb. (v souvislosti s tím, že hospodářská
smlouva byla prohlášena za neplatnou a stěžovateli by zůstala daňová povinnost). Uvedl,
že kasační stížnost je podávána z důvodu nezákonnosti spočívající v nesprávném posouzení
právních otázek soudem, a to otázek týkajících se výkladu ustanovení §2, §59 odst. 7, §64
a §101 zákona č. 337/1992 Sb., dále zákona č. 157/1989 Sb. a vyhlášky č. 16/1962 Sb.
Dovolával se dále vad řízení před krajským soudem, spočívajících v tom, že nebyly
provedeny důkazy o tom, kdo se stal právním nástupcem zaniklého podniku K. o. p. r. a z. t. a
zhodnocení důkazů rozhodujících pro tuto věc. Namítal, že nebyl proveden důkaz spisem
Krajského soudu v Ostravě sp. zn. 22 Ca 70/95, který mohl mít rovněž význam pro posouzení
věci, protože v době jeho vydání byly známy všechny skutečnosti rozhodné pro posouzení
věci. Dále namítal, že nebyl proveden důkaz úplným spisem obchodního rejstříku Krajského
soudu v Ostravě, který se týkal zrušeného státního podniku. Navrhoval, aby napadený
rozsudek Krajského soudu v Ostravě byl zrušen a věc byla vrácena tomuto soudu k dalšímu
řízení.
Žalovaný ve svém vyjádření ze dne 5. 5. 2003 uvedl, že vzhledem k tomu,
že v kasační stížnosti nejsou uvedeny žádné nové skutečnosti, zaujímá k této stížnosti shodné
stanovisko jako k uvedené žalobě, a navrhoval, aby Nejvyšší správní soud kasační stížnost
zamítl.
Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek v souladu s ustanovením §109
odst. 2 a 3 s. ř. s. vázán rozsahem a důvody, které stěžovatel uplatnil ve své kasační stížnosti.
Po přezkoumání věci dospěl k závěru, že kasační stížnost je důvodná.
Z obsahu kasační stížnosti plyne, že ji stěžovatel podal z důvodů uvedených
v ustanovení §103 odst. 1 písm. a) a d) s. ř. s., s tím, že výslovně byl uveden pouze důvod
uvedený v §103 odst. 1 písm. a).
Podle ustanovení §103 odst. 1 s. ř. s. lze kasační stížnost podat z důvodu
a) nezákonnosti spočívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v předcházejícím
řízení, d) nepřezkoumatelnosti spočívající v nesrozumitelnosti nebo nedostatku důvodů
rozhodnutí, popř. v jiné vadě řízení před soudem, mohla-li mít taková vada za následek
nezákonné rozhodnutí o věci samé. Podle ustanovení §109 odst. 3 s. ř. s. je Nejvyšší správní
soud vázán důvody kasační stížnosti; to neplatí, bylo-li řízení před soudem zmatečné
[§103 odst. 1 písm. c)] nebo bylo zatíženo vadou, která mohla mít za následek nezákonné
rozhodnutí o věci samé, nebo je-li napadené rozhodnutí nepřezkoumatelné [§103 odst. 1
písm. d)], jakož i v případech, kdy je rozhodnutí správního orgánu nicotné.
Pro posouzení věci je třeba podle názoru Nejvyššího správního soudu vycházet
ze zjištění, učiněných ze správního spisu, a dále z obsahu spisu Krajského soudu v Ostravě
vedeného pod sp. zn. 22 Ca 70/95.
Ve správním spise je založeno „Přiznání k důchodové dani a příspěvku na sociální
zabezpečení podle zákona č. 164/1982 Sb. za rok 1990“, v němž je jako poplatník uvedena K.
o. p. r. a t., s. p., N. 13, O. 1. Přiznání je datováno dnem 25. 9. 1990. Podle hospodářské
smlouvy o převodu vlastnictví ze dne 15. 10. 1990, uzavřené podle §347 hospodářského
zákona, byl označen jako převádějící – S. k. n. v. v O., jako nabyvatel – K., o. s. s r. o., se
sídlem O. 1, N. 13. Předmětem smlouvy (bod II.A) byl převod tam specifikovaného
nemovitého majetku ze strany čsl. státu – S. – na žalobce. Podle čl. V. bod 1 písm. b)
nabyvatel (žalobce) převzal úhradu veškerých daňových povinností do státního rozpočtu,
které vyplývají z účetních podkladů a výsledků státního podniku – K. o. p. r. a t. O. ke dni
31. 8. 1990. Ve spise se dále nachází podání žalobce datované dnem 6. 12. 1993, označené
jako žádost o vrácení přeplatku, v němž žalobce poukazuje na to, že nebyl právním nástupcem
zrušeného státního podniku K. o. p. r. a z. n. t., neboť tento podnik byl zrušen bez likvidace a
jeho majetek přešel 1. 9. 1990 na stát. Přesto však zaplatil na důchodové dani celkem
3 840 300 Kč. Tato částka se proto podle jeho názoru jeví jako přeplatek na dani.
Rozhodnutími finančních orgánů ze dne 20. 12. 1993 a 25. 11. 1994 byla žádost žalobce o
vrácení přeplatku zamítnuta. Oba finanční orgány se v odůvodněních rozhodnutí odvolávaly
na to, že žalobce byl povinen zaplatit úhradu veškerých daňových odvodů podle části V. odst.
1 písm. b) hospodářské smlouvy o převodu vlastnictví.
Výše uvedená rozhodnutí správních orgánů obou stupňů byla zrušena rozsudkem
Krajského soudu v Ostravě ze dne 14. 11. 1997, č. j. 22 Ca 70/95 – 26, podle jehož výroku
bylo zrušeno rozhodnutí Finančního ředitelství v Ostravě ze dne 25. 11. 1994,
č. j. FŘ 1846/220/1994 a rozhodnutí Finančního úřadu v Ostravě I. ze dne 20. 12. 1993,
č. j. 21/11539/1993 a věc byla vrácena žalovanému k dalšímu řízení. Krajský soud vytýkal
finančním orgánům, že napadená rozhodnutí byla vydána bez toho, aniž by si vyřešily jako
předběžnou otázku, zda došlo k převodu majetku z bývalého státního podniku K.
do vlastnictví žalobce platně, tj. v souladu s ustanovením §32 odst. 3, 4 zákona č. 111/1990 Sb., o státním podniku, čímž porušily ustanovení §2 odst. 1 a §31 odst. 2 zákona č. 337/1992 Sb. Krajský soud konstatoval, že aniž tedy Finanční úřad v Ostravě tuto předběžnou otázku
vyřešil, postavil se bez dalšího na stanovisko, že daňová povinnost zaniklé právnické osoby
s. p. K., přechází na jejího právního nástupce, jímž je žalobce, jak vyplývá z hospodářské
smlouvy ze dne 15. 10. 1990. Žalovaný pak tento právní názor bez dalšího převzal.
Ve správním spise se dále nachází rozsudek Krajského obchodního soudu v Ostravě
ze dne 9. 9. 1994, č. j. 8 Cm 1190/92. V odůvodnění tohoto rozsudku dospěl krajský soud
k závěru, že hospodářská smlouva o převodu vlastnictví ze dne 15. 10. 1990, uzavřená mezi
S. O. a žalobcem, je neplatná podle §21 odst. 1 hospodářského zákoníku. Důvod neplatnosti
této smlouvy byl spatřován v tom, že vláda české republiky neudělila souhlas ke zrušení
státního podniku bez likvidace a ani k převodu hmotného majetku zrušeného podniku do nově
vzniklé obchodní společnosti za úplatu, jak to vyžadovalo ustanovení §32 odst. 3 zákona č.
111/1990 Sb.
Rozhodnutím Finančního úřadu v Ostravě I. ze dne 19. 6. 2001 bylo rozhodnuto tak,
že žádosti žalobce o vrácení přeplatku na dani důchodové v celkové výši 3 840 300 Kč
se nevyhovuje podle ustanovení §59 odst. 7 a §64 odst. 4 zákona č. 337/1992 Sb.
V odůvodnění rozhodnutí je mj. uvedeno, že se nepodařilo dohledat, zda byl dán předchozí
souhlas k převodu majetku zrušeného podniku K., s. p. do vlastnictví K., o. s. s r. o., avšak
toto zjištění není pro rozhodnutí správce daně o žádosti rozhodující. Je totiž třeba postupovat
podle §59 odst. 7 zákona, podle něhož je správce daně povinen přijmout každou platbu daně,
i když není provedena daňovým dlužníkem, a zachází s ním stejným způsobem, jako by ji
zaplatil daňový dlužník. Vrácení platby tomu, kdo ji zaplatil, není přípustné, a proto správce
daně rozhodl, jak je uvedeno ve výroku.
Žalovaný správní orgán ve svém rozhodnutí ze dne 21. 2. 2002 považoval
za rozhodující, že existoval nedoplatek na dani důchodové, o které odvolatel věděl a který
bez opatření ze strany správce daně uhradil, a to nikoliv na svůj účet u správce daně. Podle
názoru žalovaného odvolatel plnil daňové povinnosti za zrušený státní podnik na základě
hospodářské smlouvy o převodu vlastnictví ze dne 15. 10. 1990, kterou soud v rozsudku
č. j. 8 Cm 1190/92 posoudil jako neplatnou. Odvolatel (žalobce) tedy do doby vydání
uvedeného rozsudku jednal jako právní nástupce zrušeného podniku. Na jiném místě
odůvodnění rozhodnutí však žalovaný uvádí, že správce daně je povinen přijmout každou
platbu daně (a to na daň, na kterou byla platba určena), i když není provedena daňovým
dlužníkem a zacházet s ní tak, jakoby ji zaplatil dlužník. O vrácení přeplatku na dani může
však požádat pouze daňový subjekt, na jehož účet byla platba zaevidována, a to pouze
za podmínek stanovených ustanovením §64 zákona. V předmětném případě však uvedeným
ustanovením zákona stanovené podmínky splněné nejsou. Přeplatek na dani nevznikl
a o vrácení žádá subjekt, který platbu sice provedl, ale který ji provedl na svůj daňový účet.
Protože přeplatek na dani může být vrácen pouze daňovému subjektu, kterému přeplatek
na dani vznikl, tj. nikoliv odvolateli, muselo být postupováno podle ustanovení §59 odst. 7
zákona. Vrácením přeplatku na dani odvolateli by správce daně porušil výše uvedené
ustanovení.
Pokud jde o kasační stížností napadený rozsudek, je nutno konstatovat, že z hlediska
námitek uplatněných stěžovatelem v žalobě (ale již od počátku řízení před finančními
orgány), je nutno tento rozsudek považovat za nepřezkoumatelný pro nedostatek
důvodů. Uvedený rozsudek se totiž vůbec nevypořádal s otázkou, zda je stěžovatel právním
nástupcem zaniklého státního podniku, či nikoliv. V napadeném rozsudku není bližší zmínka
o předchozím rozsudku tohoto soudu vydaném dne 14. 11. 1997, č. j. 22 Ca 70/95 – 26
a o v něm vysloveném závazném právním názoru, který finanční orgány zavázal k posouzení
otázky, zda stěžovatel byl či nikoliv právním nástupcem bývalého státního podniku K., s. p.
V napadeném rozsudku se pak krajský soud nevypořádal s tím, zda předchozí závazný právní
názor byl finančními orgány splněn, či nikoliv. Přitom, podle názoru Nejvyššího správního
soudu, je vyřešení otázky právního nástupnictví stěžovatele jednou ze stěžejních otázek
tohoto řízení. Podle názoru tohoto soudu se však dosud touto otázkou nezabývaly ani finanční
orgány ani krajský soud. Sdělení Ministerstva financí ze dne 17. 4. 2001 obsažené ve
správním spise, o tom, že se nepodařilo, a to ani z archivu Ministerstva financí ani z archivu
Úřadu vlády dohledat, zda byl dán vládou předchozí souhlas k převodu majetku zrušeného
podniku do vlastnictví stěžovatele, je pro posouzení právního nástupnictví stěžovatele
nedostačující. Stejně tak, pokud napadený rozsudek poukazuje na to, že státní podnik v době,
kdy žalobce uskutečnil příslušné platby, již neexistoval, nelze považovat za tvrzení
dostačující k posouzení otázky, zda byl stěžovatel právním nástupcem zrušeného státního
podniku, či nikoliv. Soud totiž z uvedených zjištění nedovodil žádné právní závěry. Je nutno
tedy konstatovat, že s touto žalobní námitkou se nevypořádal ani krajský soud.
S tímto úzce souvisí i posouzení další námitky stěžovatele, totiž tvrzení, že v době,
kdy zaplatil důchodovou daň, daňová povinnost neexistovala a nebyl zde daňový dlužník.
Tuto svou námitku stěžovatel obsáhle popisuje jak v řízení před finančními orgány,
tak i v žalobě, přesto se však dosud tímto tvrzením nikdo nezabýval, ačkoliv je pro posouzení
této věci rozhodující.
V posuzované věci bylo zjištěno dosud to, že stěžovatel v roce 1990 zaplatil
důchodovou daň ve výši 3 840 300 Kč. Tuto daň zaplatil v domnění, že jde o jeho závazek
vyplývající z uzavřené hospodářské smlouvy mezi ním a S. ze dne 15. 10. 1990, která byla
posléze rozsudkem Krajského obchodního soudu v Ostravě ze dne 9. 9. 1994
(a snad i rozsudkem Vrchního soudu v Olomouci – dosud nezjištěno) posouzena jako
neplatná podle §21 odst. 1 hospodářského zákoníku. K platbě této daně nebyl stěžovatel
finančními orgány vyzván.
Se zřetelem k tomu, že podle čl. 11 odst. 5 Listiny základních práv a svobod lze daně
a poplatky ukládat jen na základě zákona, je Nejvyšší správní soud toho názoru,
že bez zjištění, zda vůbec existovala povinnost zaplatit tuto daň a kdo ji dlužil, a následně
toho, zda byl stěžovatel právním nástupcem eventuelního dlužníka, nelze posuzovanou věc
uzavřít. Bez uvedených zjištění totiž nelze vůbec posoudit, zda právní vztah mezi
stěžovatelem a správcem daně o vrácení této platby lze posuzovat podle zákona č. 337/1992 Sb.
Podle ustanovení §6 odst. 1 tohoto zákona se daňovým subjektem rozumí poplatník,
plátce daně a právní nástupce fyzické či právnické osoby, která je jako daňový subjekt
vymezena zákonem.
Bude tedy třeba zjistit, kdo byl daňovým subjektem ve vztahu k platbě důchodové dani
v době, kdy stěžovatel tuto platbu učinil. Z tohoto zjištění bude poté třeba dovodit,
zda existovala daňová povinnost k této dani. Stěžovatel totiž tvrdí, že daňová povinnost,
v době, kdy platil daň, neexistovala, neboť státní podnik byl zrušen bez likvidace a jeho práva
a povinnosti přišly na stát S. v O. Stát, zastoupený S. v O., se nemohl stát plátcem daně vůči
státnímu rozpočtu za zrušený státní podnik, protože šlo o totožný subjekt (stát vůči státu).
Poukazuje přitom na ustanovení §2 a §16 odst. 7 zákona č. 157/1989 Sb., o důchodové dani,
kdy podle ustanovení §2 není mezi daňovými subjekty uveden stěžovatel, ani stát ani S., ale
naopak z tohoto ustanovení vyplývá osvobození od daně krajských orgánů. Krajský soud
v napadeném rozsudku sice neurčitě odkazuje na ustanovení §2 zákona o dani důchodové,
avšak dovozuje, že námitka žalobce není důvodná, neboť správce daně neučinil žádný úkon
k vyměření či vymáhání daně. Podle názoru Nejvyššího správního soudu toto zjištění je pro
posouzení stěžovatelovy námitky, že dluh na dani důchodové neexistoval, nedostačující, a to
tím spíše, když soud i finanční orgány odůvodňují nepřípustnost vrácení platby důchodové
daně ustanovením §59 odst. 7 (nyní §59 odst. 6) zákona č. 337/1992 Sb.
Jestliže se soud i finanční orgány dovolávají toho, že správce daně je povinen přijmout
každou platbu daně, i když není provedena daňovým dlužníkem, pak je základním
předpokladem pro aplikaci tohoto ustanovení především zjistit, zda vůbec šlo o platbu daně,
nebo jiné plnění. Stejně tak aplikace věty druhé ustanovení §59 odst. 7, podle níž vrácení
platby tomu, kdo ji za dlužníka zaplatil není přípustné, je možná jedině za předpokladu,
že bude zjištěno, že ten, kdo platil, platil za dlužníka. Názor žalovaného, že není jeho
povinností uvést dlužníka neobstojí, neboť dovolává-li se ve výroku a odůvodnění svého
rozhodnutí ustanovení §59 odst. 7 a odůvodňuje-li tímto ustanovením nepřípustnost vrácení
platby daně provedené stěžovatelem, pak musí pro aplikaci tohoto ustanovení dovodit splnění
tam stanovených podmínek. Není přece únosné, aby se finanční orgány na jedné straně
dovolávaly ochrany zájmů státu při správě daní, a na druhé straně již nerespektovaly
povinnost, vrátit platbu, která jim nenáleží.
Za situace, kdy finanční orgány i krajský soud své rozhodnutí o nepřípustnosti vrátit
platbu stěžovatele odůvodňují ustanovením §59 odst. 7 zákona č. 337/1992 Sb., aniž by bylo
zjištěno, že pro aplikaci tohoto ustanovení jsou dány tam uvedené zákonné podmínky, bude
v dalším řízení především třeba, aby se vyjádřily ke všem námitkám stěžovatele v tomto
řízení uplatněným, a to již od počátku řízení před finančními orgány. Znamená to tedy,
že bude třeba nejprve zjistit, zda v době, kdy stěžovatel zaplatil částku 3 840 300 Kč
v domnění, že platí důchodovou daň na základě hospodářské smlouvy ze dne 15. 10. 1990,
později prohlášené za neplatnou podle §21 odst. 1 hospodářského zákoníku, existovala
zákonná povinnost zaplatit důchodovou daň, kdo měl tuto povinnost a v závislosti na těchto
zjištěních posoudit, zda byl stěžovatel právním nástupcem povinného subjektu či nikoliv.
Teprve po zjištění těchto skutečností budou vytvořeny předpoklady pro posouzení,
zda lze řešit vztah mezi stěžovatelem a správcem daně podle zákona č. 337/1992 Sb. Bylo-li
by totiž zjištěno, že povinnost platit důchodovou daň neexistovala, pak by sice nemohl
žalovaný argumentovat ustanovením §59 odst. 7 zákona č. 337/1992 Sb., neboť plnění, které
přijal, nebyla platba daně a nebylo by ani možno dovodit, že stěžovatel platil za dlužníka,
a měl by tedy tuto platbu vrátit, na druhé straně je však otázka, zda skutečnost (pokud by byla
prokázána), že stěžovatel zaplatil státu bez právního důvodu částku 3 840 300 Kč, nezakládá
právní vztah mezi správcem daně a stěžovatelem podle jiného právního předpisu, např. podle
občanského zákoníku. Tyto otázky bude možno posoudit teprve poté, co budou zjištěny shora
uvedené skutečnosti a z nich vyvozeny právní závěry. Nejvyšší správní soud tedy uzavírá,
že nepřípustnost vrácení platby, zaplacené stěžovatelem bez výzvy finančních orgánů, v jeho
domnění, že platí důchodovou daň jako právní nástupce zaniklého státního podniku,
nelze účinně odůvodnit ustanovením §59 odst. 7 (nyní ustanovením §59 odst. 6) zákona
č. 337/1992 Sb., bez zjištění, zda v době platby existovala daňová povinnost k důchodové
dani a kdo byl touto povinností zavázán. Bez těchto zjištění nelze tvrdit, že správce daně
přijal platbu daně zaplacenou za dlužníka, kterou nelze vrátit.
Z výše uvedeného tedy nutno odvodit, že námitky obsažené v kasační stížnosti jsou
důvodné, neboť napadený rozsudek soudu je nepřezkoumatelný pro nedostatek důvodů podle
§103 odst. 1 písm. d) s. ř. s. Lze však postupovat i podle §109 odst. 3 s. ř. s. a konstatovat,
že soud měl postupovat podle §76 odst. 1 písm. a) s. ř. s. a zrušit rozhodnutí žalovaného
pro nepřezkoumatelnost. Pokud tak nepostupoval, dopustil se jiné vady řízení, která měla
za následek nezákonné rozhodnutí o věci samé.
V dalším řízení je krajský soud vázán právním názorem vysloveným v tomto rozsudku
(§110 odst. 3 s. ř. s.). V novém rozhodnutí rozhodne krajský soud i o náhradě nákladů řízení
o kasační stížnosti (§110 odst. 2 s. ř. s.).
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 24. 2. 2005
JUDr. Marie Turková
předsedkyně senátu