ECLI:CZ:NSS:2005:7.AFS.150.2004
sp. zn. 7 Afs 150/2004 - 154
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Elišky
Cihlářové a soudců JUDr. Jiřího Vyvadila a JUDr. Radana Malíka v právní věci stěžovatele
R. K., zastoupeného JUDr. Jaroslavem Šebánkem, advokátem se sídlem v Písku, Prokopova
339, za účasti Celního ředitelství České Budějovice, se sídlem v Českých Budějovicích,
Kasárenská 6, v řízení o kasační stížnosti proti rozsudku Krajského soudu v Českých
Budějovicích ze dne 25. 8. 2004, č. j. 10 Ca 60/2004 – 123,
takto:
Rozsudek Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 25. 8. 2004,
č. j. 10 Ca 60/2004 – 123 se z r u š u je a věc se vrací k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
Rozsudkem Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 25. 8. 2004,
č. j. 10 Ca 60/2004 – 123, byla zamítnuta žaloba proti rozhodnutím Celního ředitelství
v Českých Budějovicích (dále jen „ celní ředitelství“) ze dne 24. 2. 2004, č. j. 1625/02 – 01,
č. j. 1626/02 – 01, č. j. 1627/02 – 01, č. j. 1628/02 – 01, č. j. 1629/02 – 01
a ze dne 25. 2. 2004, č. j. 1630/02 – 01, č. j. 1631/02 – 01, č. j. 1632/02 – 01, č. j. 1633/02-01,
č. j. 1634/02 – 01, kterými bylo rozhodnuto o odvoláních stěžovatele proti rozhodnutím
Celního úřadu ve Strážném ze dne 4. 12. 2001, č. j. 1504/01 – 0326 – 01
až 1508/01 - 0326 - 01 a č. j. 1510/01 – 0326 – 01 až 1514/01 – 0326 – 01, jimiž bylo
stěžovateli vyměřeno clo a daně váznoucí na benzínu euro super A2, který stěžovatel jako
řidič společnosti F. P., s. r. o. v době od 19. 5. do 19. 10. 2000 dovezl do tuzemska
ze Spolkové republiky Německo. V odůvodnění krajský soud uvedl, že neshledal námitky
stěžovatele důvodnými, tedy ani námitku, kterou se stěžovatel dovolával neplatnosti, resp.
nicotnosti, rozhodnutí celního úřadu s poukazem na §32 odst. 7 zákona č. 337/1992 Sb.,
o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, (dále jen „zákon o správě daní
a poplatků“) pro nesplnění náležitostí podle §32 odst. 2 písm. d) citovaného zákona
spočívající v neuvedení právních předpisů, podle nichž bylo rozhodováno, ani námitku
nezákonnosti postupu celního ředitelství, pokud v rámci odvolacího řízení změnil text
rozhodnutí celního úřadu tak, že jednak změnil název tohoto rozhodnutí a jednak vložil
do původního textu výrokové části výčet ustanovení jednotlivých právních předpisů, podle
kterých celní úřad rozhodoval.
Stěžovatel v kasační stížnosti podané v zákonné lhůtě především vytkl napadenému
rozsudku nesprávné posouzení §50 zákona o správě daní a poplatků, když podle jeho názoru
celní ředitelství věcně nerozhodlo o odvoláních proti jednotlivým rozhodnutím celního úřadu,
neboť změny, které ve svých rozhodnutích učinilo, nejsou změnami ve věci samé, ale jsou
pouze úpravou textace prvostupňových rozhodnutí. Postup celního ředitelství tak spíše
odpovídal ustanovení §56 odst. 3 zákona o správě daní a poplatků. Dále namítal nesprávné
vyložení pojmu celního dluhu a nesprávné zjištění skutkového stavu, neboť povinnosti
vyplývající z ust. §80 odst. 1 zákona č. 13/1993 Sb., ve znění pozdějších předpisů, (dále
jen „celní zákon“) splnil, což vyplývá z jím předložených důkazů. Proto se domáhal zrušení
napadeného rozsudku a současně požádal, aby kasační stížnosti byl přiznán odkladný účinek.
Celní ředitelství ve svém vyjádření ke kasační stížnosti navrhlo její zamítnutí, když
námitky stěžovatele neshledalo důvodnými. Celní ředitelství vyjádřilo přesvědčení
o správnosti svého postupu, když v odvolacím řízení změnilo text výroku napadeného
rozhodnutí tak, aby bylo dosaženo jeho přesnosti a úplnosti. Zůstává nepopiratelným faktem,
že původními rozhodnutími celního úřadu byla stěžovateli stanovena povinnost zaplatit
clo a daně vybírané při dovozu zboží a jednalo se tedy jednoznačně o rozhodnutí, jimiž byla
daň stanovena. K tvrzenému nesprávnému výkladu pojmu celní dluh poukázalo celní
ředitelství na to, že stěžovatel opomíjí §42 zákona č. 588/1992 Sb., ve znění pozdějších
předpisů, a nevěnuje pozornost §3 zákona č. 587/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů.
Stejně tak nedalo za pravdu stěžovatelovu tvrzení o tom, že nebyl dostatečně zjištěn skutkový
stav.
Nejvyšší správní soud přezkoumal na základě kasační stížnosti napadený rozsudek
v souladu s ustanovením §109 odst. 2 a 3 s. ř. s. z důvodů a v rozsahu uvedeném v kasační
stížnosti, a přitom shledal vady uvedené v odst. 3 citovaného ustanovení, k nimž musel
přihlédnout z úřední povinnosti.
Nejvyšší správní soud pokládal především za nezbytné vypořádat se nejprve s otázkou
neplatnosti, resp. nicotnosti rozhodnutí celního úřadu, tak jak mu to ukládá §109
odst. 3 s. ř. s.
Podle §32 odst. 2 písm. d) zákona o správě daní a poplatků je základní náležitostí
rozhodnutí výrok s uvedením právních předpisů, podle nichž bylo rozhodováno, a jde-li
o peněžité plnění, také částku a číslo účtu příslušné banky, na nějž má být částka zaplacena.
Podle §32 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků chybí-li v rozhodnutí některá
z ostatních základních náležitostí, která dle povahy rozhodnutí musí být jejím obsahem, nebo
odůvodnění v případech, kdy je zákon předepisuje, a nejde-li jen o zřejmou chybu v psaní
či počítání, má to za následek neplatnost rozhodnutí. Splnění podmínek neplatnosti ověří
správce daně, který rozhodnutí vydal.
K otázce výkladu uvedení právních předpisů, podle nichž bylo rozhodováno
se opakovaně vyslovil jak Ústavní soud, tak Nejvyšší správní soud. Ústavní soud již ve svém
nálezu sp. zn. II. ÚS 31/99 uvedl, že zákonodárce uvedením množného čísla sledoval
označení jak hmotněprávních, tak i procesněprávních předpisů, podle nichž bylo
rozhodováno. Nejvyšší správní soud k tomu v rozsudku ze dne 18. 11. 2003,
č. j. 2 Afs 12/2003 - 216 uveřejněném pod č. 212 ve Sbírce NSS 5/2004 dále uvedl,
že neuvedení konkrétního ustanovení hmotněprávního předpisu nicotnost nezakládá, pokud
je ve výroku uveden alespoň právní předpis jako takový, byť je zdůrazněno, že z důvodů
naplnění požadavků jasnosti, srozumitelnosti a přezkoumatelnosti rozhodnutí finančních
orgánů je žádoucí, aby konkrétní ustanovení právního předpisu, podle něhož bylo rozhodnuto,
ve výroku rozhodnutí obsaženo bylo.
Jak vyplývá ze správního spisu, je v návětí výroku rozhodnutí celního úřadu
ze dne 4. 12. 2001 zn. 1504/01-0326-01 citováno ustanovení §2 odst. 6 zákona o správě daní
a poplatků a ustanovení §11 odst. 1 a §323 celního zákona. Stejná znění obsahují i ostatní
rozhodnutí celního úřadu zn. 1504/02-0326 až 1508/01-0326-01 a zn. 1510/01-0326-01
až 1514/01-0326-01. Ustanovení §2 odst. 6 zákona o správě daní a poplatků upravuje
povinnost správce daně zahájit daňové řízení z úřední povinnosti, jakmile jsou splněny
zákonné podmínky pro vznik či existenci daňové pohledávky. Ustanovení §11 odst. 1 celního
zákona stanoví věcnou působnost celního úřadu a ustanovení §323 celního zákona definuje,
co se pro účely zákona rozumí clem. Je tedy zřejmé, že ve výroku samém jsou uvedeny pouze
nepřiléhavá ustanovení procesního předpisu a ustanovení celního zákona, ale zcela absentuje
odkaz na hmotněprávní předpisy, tj. zákon č. 587/1992 Sb., o spotřebních daních, ve znění
pozdějších předpisů, a zákon č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších
předpisů. Nejsou proto splněny náležitosti §32 odst. 1 písm. d) zákona o správě daní
a poplatků.
Postup celního ředitelství, které se pokusilo zhojit vady původního rozhodnutí
tím, že jednak změnilo nepřesný název rozhodnutí celního úřadu označené jako
„Rozhodnutí - vydání platebního výměru, sdělení výše celního dluhu“ na „Rozhodnutí
o vyměření cla a daní“ a jednak doplnilo do výroku rozhodnutí celního úřadu všechny
relevantní předpisy včetně jednotlivých ustanovení, nelze akceptovat.
Rozhodnutí vydané v daňovém řízení, v němž absentuje některá ze zákonem výslovně
stanovených esenciálních náležitostí, nelze vůbec považovat za rozhodnutí, nýbrž za paakt
nezakládající od počátku žádné právní účinky. Tak je tomu i v projednávané věci. Takový
nedostatek proto nelze zhojit změnou rozhodnutí podle §50 odst. 6 zákona o správě daní
a poplatků, neboť nelze změnit výrok neexistujícího rozhodnutí.
Nejvyšší správní soud poznamenává, že judikatura Ústavního soudu z hlediska
požadavků na náležitosti daňových rozhodnutí je počínaje nálezem Ústavního soudu
sp. zn. Pl. ÚS 8/98 již konstantní, a tedy i předvídatelná, a to včetně negativních důsledků
z hlediska neplatnosti, resp. nicotnosti, daňových rozhodnutí při jejich nedodržení.
Vzhledem k tomu, že všechna předmětná rozhodnutí celního úřadu jsou neplatná, resp.
nicotná, staly se ostatní námitky bezpředmětnými.
Nejvyšší správní soud proto napadený rozsudek podle §110 odst. 1 s. ř. s. zrušil
a vrátil mu jej k dalšímu řízení. V dalším řízení je krajský soud podle §110 odst. 3 s. ř. s.
vázán právním názorem vysloveným tímto zrušovacím rozhodnutím.
V novém rozhodnutí rozhodne krajský soud i o nákladech řízení o kasační stížnosti.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 28. ledna 2005
JUDr. Eliška Cihlářová
předsedkyně senátu