ECLI:CZ:NSS:2006:7.AFS.15.2006:117
sp. zn. 7 Afs 15/2006 -117
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Radana Malíka
a soudců JUDr. Elišky Cihlářové a JUDr. Jaroslava Hubáčka v právní věci stěžovatele H.,
spol. s r. o., zastoupeného Prof. JUDr. Alešem Gerlochem, CSc., advokátem se sídlem
v Praze 2, Botičská 4, za účasti Finančního ředitelství v Praze, se sídlem v Praze 2, Žitná
12, v řízení o kasační stížnosti podané proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne
12. 7. 2005, č. j. 10 Ca 73/2004 - 62,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá.
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
Včas podanou kasační stížností se stěžovatel domáhá zrušení shora uvedeného
rozsudku městského soudu, kterým byla zamítnuta jeho žaloba proti rozhodnutí Finančního
ředitelství v Praze (dále jen „správní orgán“) ze dne 31. 12. 2003, č. j. 11806/03-120,
kterým bylo zamítnuto odvolání stěžovatele proti rozhodnutí Finančního úřadu v Brandýse
nad Labem – Staré Boleslavi (dále též „správce daně“) ze dne 18. 12. 2002,
č. j. 55197/02/057921/1555, jímž byla stěžovateli dodatečně stanovena daň z příjmů
právnických osob za zdaňovací období roku 1997.
Jako právní důvod své kasační stížnosti stěžovatel (dále též „daňový subjekt“) uvedl
ust. §103 odst. 1 písm. a) a b) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění
pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“). Předně stěžovatel nesouhlasí s výkladem
ust. §32 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků, který používá městský soud, neboť takovým
výkladem by docházelo k porušování zásady součinnosti. Stěžovatel se proto domnívá,
že paušální odkaz na Zprávu o daňové kontrole není dostačující, neboť správce daně
se nemůže vypořádat se žádostí daňového subjektu čistě formálně; proto došlo postupem
správce daně k porušení zákona. Stěžovatel dále uvádí, že po něm správce daně požadoval
prokázání skutečností, na kterých se nepodílel a o nichž zákonitě nemusel mít informace,
což je v rozporu s nálezem Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 38/95, sp. zn. IV. ÚS 402/99
a rovněž i s nálezem ze dne 23. 6. 2005. Stěžovatel nesouhlasí s tvrzením soudu, podle něhož
je bod III. jeho žaloby irelevantní, když zdůrazňuje, že k porušení ust. §2 odst. 2 zákona
o správě daní a poplatků došlo nejen vůči společnostem Š. a V., ale rovněž i vůči společnosti
A.. Stěžovatel v žalobě rovněž napadl skutečnost, že mu nebylo umožněno klást otázky
svědkům, když o konání výslechů svědkyně H. a M. nebyl informován. Nelze souhlasit se
závěrem soudu, že výslech některých svědků je pro správné určení daně v daném případě
irelevantní, protože tento nelze vyvozovat jen ze skutečnosti, že tito svědci nesdělili na otázky
správce daně žádné relevantní skutečnosti, když jim daňový subjekt žádné otázky klást
nemohl. Stěžovatel odkázal na rozhodnutí Krajského soudu v Ostravě sp. zn. 22 Ca 427/2002
a na rozsudek 10 Ca 35/1998. Stěžovatel dále odmítá, že by nedoložil, jakým způsobem
docházelo z jeho strany ke sdělování splatných pohledávek, jež mohou být vymáhány.
Odmítá, že by jím zvolený selektivní přístup k vymáhání jednotlivých pohledávek byl ničím
nepodložen, když jím sledovaným účelem bylo zajištění likvidních prostředků na účtu.
Rovněž v průběhu celého řízení tvrdil, že byly předkládány dva soupisy pohledávek.
Stěžovatel nesouhlasí se závěrem soudu, že by společnost A. nevymáhala jeho pohledávky.
V daňovém řízení je totiž nutno aplikovat zásadu ust. §2 odst. 3 zákona o správě daní a
poplatků, tj. hodnotit důkazy ve vzájemné souvislosti. Po značném časovém odstupu nelze po
svědcích požadovat, aby sdělili údaje na úrovni jistoty posouzení. Stěžovatel na výpovědích
několika svědků dokumentoval rozpory, které dle jeho závěru svědčí pro jeho tvrzení, neboť
kdyby měly být náklady společnosti A. skutečně fiktivními náklady snižujícím daňovou
povinnost, zajistil by si shodu výpovědí všech svědků. Stěžovatel dále uvádí, že ing. T. jednal
především fakticky, nikoliv právně, proto jeho úkony nevyžadovaly plnou moc. Stěžovatel
rozporuje zjištění soudu a správního orgánu týkající se výpovědí svědků V., K., H. a L..
Rovněž nesouhlasí s argumentem soudu týkajícím se porovnání jeho hospodářské situace.
Stěžovatel uvádí, že správce daně měl použít sankčních mechanismů k vynucení výpovědi
ing. T., když tato nečinnost v podstatě znemožnila stěžovateli unést důkazní břemeno.
Stěžovatel zdůraznil, že v daňovém řízení je oprávněn předkládat i nepřímé důkazy. Závěrem
navrhl zrušení napadeného rozsudku a vrácení věci městskému soudu zpět k dalšímu řízení.
Správní orgán ve svém vyjádření uvedl, že účelem sdělení rozdílu podle
ust. §32 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků je, aby daňový subjekt zjistil, proč mu byl
stanoven daňový základ a daň v dané výši. Způsob odpovědi, jaký zvolil správce daně
v daném případě, nemohl zkrátit stěžovatele o žádný stupeň přezkumu. Dále poukázal
na skutečnost, že daňový subjekt si může odečíst pouze takové náklady, které vynaložil
na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů, přičemž daňový subjekt je povinen
předložit nebo navrhnout konkrétní důkaz o svém tvrzení, kterého se nemůže zprostit
poukazem, že v rámci obchodně právního vztahu takovou povinnost neměl. Stěžovatel nijak
nedoložil, že by jeho dlužníci spláceli své pohledávky v důsledku činnosti společnosti A.
Znemožnění přítomnosti stěžovatele při výslechu svědků bylo zhojeno opakovaným
výslechem těchto svědků za účasti stěžovatele. Samotný soupis pohledávek není důkazním
prostředkem prokazujícím, které konkrétní pohledávky byly vymáhány. Totéž nedokládá
ani výpověď pana K. Výpovědi svědků V., K., H. a L. prokazuje pouze jednání mezi
stěžovatelem a p. T. Správní orgán uzavřel, že stěžovatel dokládal existenci poskytnutého
plnění pouze nepřímými důkazy, které však netvoří uzavřený kruh. Proto se správní orgán
ztotožnil s rozsudkem městského soudu a navrhl zamítnutí kasační stížnosti.
Ze správního spisu, který soudu předložil správní orgán, vyplynuly následující
podstatné skutečnosti:
Protokolem o ústním jednání ze dne 19. 7. 1999, č. j. 33960/99/057930/2036,
byla s daňovým subjektem zahájena daňová kontrola na daň z příjmů právnických osob
za zdaňovací období r. 1996, 1997 a 1998. Z této daňové kontroly byla vyhotovena
Zpráva č. 254 a následně i Doplnění ke zprávě č. 254/99, ze dne 11. 12. 2002,
č. j. 57244/01/057930/4186, ve kterých správce daně rozebral jednotlivé skutečnosti
vedoucího ho k závěru o uplatnění požadovaných nákladů stěžovatelem v rozporu
s ust. §24 odst. 1 zákona o daních z příjmů, neboť poskytnutí služby nebylo daňovým
subjektem prokázáno reálnými důkazy, nýbrž pouze tvrzeno.
Nejvyšší správní soud přezkoumal na základě kasační stížnosti napadené rozhodnutí
městského soudu a dospěl k závěru, že kasační stížnost není důvodná.
Dle ust. §31 odst. 9 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění
platném pro projednávanou věc (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“), daňový subjekt
prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování
nebo k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván.
Podle ust. §32 odst. 9 cit. zákona odchyluje-li se vyměřená daň od přiznání, hlášení
nebo jiného oznámení, lze žádat v odvolací lhůtě o sdělení důvodu rozdílu mezi stanoveným
daňovým základem a daní, jež byla přiznána nebo za řízení uznána.
Dle ust. §2 odst. 3 cit.zákona při rozhodování hodnotí správce daně důkazy podle své
úvahy, a to každý důkaz jednotlivě a všechny důkazy v jejich vzájemné souvislosti; přitom
přihlíží ke všemu, co v daňovém řízení vyšlo najevo.
Podle ust. §24 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění platném
pro projednávanou věc (dále jen „zákon o daních z příjmů“), výdaje (náklady) vynaložené
na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů se pro zjištění základu daně odečtou
ve výši prokázané poplatníkem a ve výši stanovené tímto zákonem a zvláštními předpisy.
Ve výdajích na dosažení, zajištění a udržení příjmů nelze uplatnit výdaje, které již byly
v předchozích zdaňovacích obdobích ve výdajích na dosažení, zajištění a udržení příjmů
uplatněny.
První námitkou stěžovatele je poukaz na skutečnost, že mu správce daně na jeho
žádost o sdělení důvodu rozdílu mezi stanoveným daňovým základem a daní, jež byla
v daňovém přiznání, odpověděl pouhým odkazem na zprávu o daňové kontrole a na její
doplnění. Stěžovatel spatřuje v tomto postupu porušení ust. §2 odst. 2 zákona o správě daní
a poplatků. Nejvyšší správní soud se s tímto názorem stěžovatele neztotožňuje,
a to z následujících důvodů. V dané věci na žádost stěžovatele odpověděl správce daně tak,
že ho odkázal na zprávu o daňové kontrole a na její doplnění s tím, že tam je rozdíl mezi daní
původně vyměřenou a daní dodatečně vyměřenou zdůvodněn. Jak vyplývá z ustálené
judikatury reprezentované např. rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne 2. 3. 2005,
č. j. 2 Afs 46/2004-39, www.nssoud.cz, „pokud je zde dán rozpor mezi daňovým přiznáním
či dalšími podáními na straně jedné a rozhodnutím správce daně, v němž chybí odůvodnění,
na straně druhé, ovšem důvod rozdílu byl již daňovému subjektu v řízení sdělen například
formou zprávy o provedené daňové kontrole, stačí v reakci na žádost podle §32 odst. 9
daňového řádu na takové sdělení odkázat, byť i stručně. I pouhým odkazem
na již poskytnutou informaci tak může správce daně dostát své povinnosti“. Nejvyšší správní
soud považuje v této souvislosti za vhodné podotknout, že účelem institutu zakotveného
v ust. §32 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků je poskytnutí informace daňovému
subjektu tak, aby na nově stanovený základ daně a daň byl schopen reagovat ve svém
odvolání (i z tohoto důvodu dochází uplatněním tohoto institutu ke stavění běhu odvolací
lhůty). V daném případě byl tento účel zcela naplněn, daňový subjekt proto nebyl postupem
správce daně nikterak zkrácen na svých právech, neboť správce daně jen využil své zákonné
možnosti a informaci požadovanou daňovým subjektem mu sdělil formou odkazu na jinou
svou písemnost, jejíž obsah byl daňovému subjektu prokazatelně znám.
Stěžovatel dále namítá porušení ust. §31 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků,
když, zjednodušeně řečeno, zdůrazňuje, že unesl své důkazní břemeno, tj. že prokázal,
že veškeré jím uplatněné výdaje byly daňově uznatelné. Této otázce se již v předchozím řízení
věnoval jak městský soud, tak i správní orgán. Před vlastním hodnocením sporné věci je třeba
zdůraznit, že daňově uznatelným výdajem (nákladem) není jakákoliv skutečnost, která byla
daňovým subjektem hrazena z jeho příjmů, nýbrž pouze ta, která splní podmínky vymezené
zákonem o daních z příjmů. Ten ve svém ust. §24 stanoví obecné podmínky uznatelnosti
nákladů daňového subjektu, když pro danou věc je rozhodující zejména povinnost daňového
subjektu prokázat výši takto uplatněných nákladů. Zákon o daních z příjmů ve spojení
s ust. §31 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků tak zatěžuje důkazním břemenem ohledně
prokázání daňové uznatelnosti nákladů daňový subjekt. V souzené věci daňový subjekt
do svých daňově uznatelných nákladů deklarovaných v daňovém přiznání zahrnul i peněžní
prostředky, které uhradil společnosti A. s. r. o. „za vymožení pohledávek, zajišťování jejich
inkasa a minimalizaci pohledávek po lhůtě splatnosti“. Daňový subjekt byl v průběhu
daňového řízení vyzván k doložení účetních dokladů, ve kterých byla účastníkem
hospodářských operací společnost A. s. r. o. (výzva ze dne 3. 9. 1999,
č. j. 39551/99/057930/2036). Jako důkaz, že se uvedené transakce uskutečnily, předložil
daňový subjekt přehled pohledávek, jejichž placení a správa byla zabezpečována společností
A. s. r. o., když k prokázání existence vztahu mezi daňovým subjektem a společností A.
s. r. o. navrhl daňový subjekt rovněž výslech několika svědků. Klíčový z nich, Ing. T., který
dle vyjádření daňového subjektu jednal za společnost A. s. r. o., však svým podáním ze dne
24. 5. 2002 vypovídat odmítl, když se odvolal na zákonem mu uloženou povinnost
mlčenlivosti vyplývající z jeho vztahu daňového poradce k daňovému subjektu. Nejvyšší
správní soud k tomu konstatuje, že ve věci bylo správcem daně provedeno rozsáhlé
dokazování, které bylo shrnuto ve Zprávě č. 254 o kontrole daně z příjmů právnických osob a
zejména v Doplnění ke zprávě č. 254/99, č. j. 57244/01/057930/4186. V těchto dokumentech
správce daně rovněž provedl zhodnocení důkazních prostředků, když je z nich jasně
seznatelné, na základě jakých skutečností dospěl k závěru, že daňový subjekt v dané věci
neunesl důkazní břemeno. Předně je třeba zdůraznit, že existence účetních dokladů, tj.
příjmových dokladů či faktur, sama o sobě neznamená, že se operace, která je jejich
předmětem, skutečně uskutečnila. Z rozboru výslechů jednotlivých svědků nevyplynula
jednoznačná odpověď na otázku, zda společnost A. s. r. o. skutečně prováděla pro daňový
subjekt výše deklarovanou činnost. Tato skutečnost nebyla daňovým subjektem prokázána ani
předložením jiných prostředků správci daně, jako např. soupisu pohledávek či smlouvy o
obstarání věci ze dne 25. 2. 1997. Daňový subjekt tak v průběhu správního řízení nepředložil
správci daně jediný důkazní prostředek jednoznačně prokazující, že se nejednalo o fiktivní
operace, či ani soubor důkazních prostředků, který by ve svém souhrnu vedl ke stejnému
závěru. Nejvyšší správní soud nesouhlasí se stěžovatelem, který ve své kasační stížností tvrdí,
že po něm správce daně požadoval prokázat skutečnosti, které prokázat nemohl. Jak
vyplynulo z výše uvedeného, povinností daňového subjektu je prokázat veškeré údaje, které
uvedl ve svém daňovém přiznání, a to všemi důkazními prostředky, tj. např. i navržením
výslechu svědků. V dané věci však ani svědecké výpovědi nevedou k jednoznačnému závěru
o skutečné existenci daňovým subjektem tvrzených výdajů. Takovýto postup správce daně je
zcela v souladu i s judikáty Ústavního soudu, na které ve své kasační stížnosti odkazuje
stěžovatel. Nejvyšší správní soud proto vyslovuje, že tento stížní bod stěžovatele je
nedůvodný, když v podrobnostech odkazuje na precizní odůvodnění rozhodnutí městského
soudu, které se pregnantně vypořádalo s jednotlivými tvrzenými důkazy a jejich relevancí.
Jestliže stěžovatel dále nesouhlasí s tím, že městský soud posoudil jeho bod III. žaloby
jako irelevantní, Nejvyšší správní soud uvádí, že hodnocení městského soudu bylo zcela
v mezích zákona. Městský soud správně zvážil námitky stěžovatele, které byly obsahem
tohoto žalobního bodu, jako nevztahující se k přezkoumávanému zdaňovacímu období,
když se jeho obecnou námitkou o porušení ust. §31 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků
zabýval na jiném místě odůvodnění rozsudku, na což rovněž odkázal. Takovýto postup neměl
za následek nezákonnost rozhodnutí, a proto je i tento stížní bod nedůvodný.
Stěžovatel rovněž namítal, že mu nebylo umožněno klást otázky při výslechu svědků
H. a M., když závěr soudu o tom, že jejich výslech byl v dané věci irelevantní, by ve svém
důsledku vedl k popření práva daňového subjektu navrhovat důkazy. S tímto závěrem
daňového subjektu však Nejvyšší správní soud nemůže souhlasit. Předně je navrhování
důkazních prostředků jedním ze základních procesních práv daňového subjektu v daňovém
řízení. Stejně jako je výsostným právem správce daně, příp. soudu, navržené důkazy provést a
zhodnotit či zdůvodnit, proč navržený důkaz proveden nebyl. Nelze proto automaticky stavět
rovnítko mezi navržením důkazu, jeho provedením a prokázáním skutečností, pro které důkaz
daňový subjekt navrhl. Proto i posouzení, že výpověď určitého svědka byla v dané věci
nepodstatná, nikterak nepoškozuje oprávnění daňového subjektu tento důkaz navrhnout.
S ohledem na výše uvedenou námitku je však podstatné zjištění, zda byl daňový subjekt
v daném případě skutečně zkrácen na svém právu zakotveném v ust. §16 odst. 4 písm. e)
zákona o správě daní a poplatků a v případě, že ano, jaké by to mělo pro věc důsledky.
Součástí správního spisu je písemnost nazvaná Odpověď na dožádání č. j.
40474/00/057930/2036, ze dne 18. 10. 2000, č. j. 119446/00/243932/1954, ze které
vyplynulo, že Finanční úřad v Náchodě provedl výslech svědků H. a M. Ve spise však není
založena doručenka, ze které by vyplývalo, že by k těmto výslechům byl přizván i stěžovatel.
Nejvyšší správní soud proto konstatuje, že správce daně postupoval v tomto případě v rozporu
se zákonem, neboť upřel daňovému subjektu možnost klást těmto svědkům otázky. Toto jeho
pochybení má ten následek, že předmětné výpovědi není možné v daňovém řízení použít,
neboť se jedná o důkazy, které byly získány v rozporu se zákonem. Je proto nutno ve světle
tohoto zjištění zkoumat, zda-li správce daně shromáždil dostatečné množství dalších
důkazních prostředků, které samy o sobě odůvodní závěr, ke kterému v daňovém řízení
dospěl. Jak již vyplynulo z výše uvedeného, Nejvyšší správní soud má za to, že ano, neboť
předmětné výslechy jsou pouhou marginálií, bez které je možno dospět ke stejnému právnímu
závěru. Proto ačkoliv je tento bod stěžovatele důvodný, neboť ani městský soud se s ním
nevypořádal řádně, nemělo takovéto pochybení vliv na zákonnost rozhodnutí, a to z důvodů
již uvedených.
K námitce stěžovatele týkající se soupisů pohledávek a k selektivnímu přístupu
při jejich vymáhání se v odůvodnění svého rozhodnutí vyjádřil již městský soud. I Nejvyšší
správní soud proto zdůrazňuje, že daňový subjekt byl vyzván k prokázání způsobu,
jakým docházelo k zadávání zakázek, tj. k předávání údajů o jednotlivých pohledávkách,
proto je zřejmé, že tuto skutečnost nemohl doložit seznam sestavený i dle tvrzení stěžovatele
až poté, co byly pohledávky vymoženy. Jak již uvedl správce daně ve svém doplnění
ke zprávě o kontrole, pouhá skutečnost, že pohledávka byla zaplacena po datu splatnosti,
nevede k jednoznačnému závěru o tom, že se tak stalo díky přičinění společnosti A. s. r. o.
Daňovému subjektu se v průběhu daňového řízení nepodařilo prokázat, jakým způsobem
docházelo konkrétně k plnění ze smlouvy, tj. jak byly předávány informace o jednotlivých
dlužnících daňového subjektu. Tuto skutečnost nedoložil ani seznam pohledávek vytvořený
ex post. Proto je i tento stížní bod nedůvodný.
Bod č. VI. a VII. kasační stížnosti považuje Nejvyšší správní soud za pouhou
spekulaci stěžovatele stavící na předpokladech, které se daňovému subjektu v daňovém řízení
nepodařilo prokázat. Nejvyšší správní soud zdůrazňuje, že je věcí každého daňového
subjektu, s kým bude uzavírat obchodní vztahy; je však jeho povinností v případě uplatnění
nákladů na tyto vztahy v daňovém přiznání prokázat, že náklady skutečně vynaloženy byly.
Povinnost snášet nepříznivé důsledky této volby spočívající např. v nemožnosti prokázat
existenci takovýchto vztahů, a to i z důvodu absence spolupráce svého obchodního partnera,
je pak podnikatelským rizikem spojeným s podnikáním, neboť daňový subjekt nebyl žádným
způsobem nucen uzavírat závazek právě se společností A. s. r. o. Tento princip je vlastní
daňovému řízení, protože jen za jeho existence je možno dostát základnímu cíli správy daní,
tedy správnému a úplnému zjištění, stanovení a splnění daňových povinností. Protože ve
svědeckých výpovědích se vyskytovaly rozpory, stejně jako ve výpovědích daňového
subjektu, a protože daňový subjekt nedoložil svá tvrzení dostatečnými jinými důkazními
prostředky, správce daně dospěl ke správnému právnímu závěru, který promítl do svého
rozhodnutí. Z jednotlivých výpovědí svědků v žádném případě nevyplývají tak kategorické
závěry, jaké přináší stěžovatel ve své kasační stížnosti (když se s touto otázkou vypořádal
rovněž i městský soud). Z výpovědi svědkyně H., která na dotaz „došlo k vymáhání
pohledávek pro společnosti H. spol. s r. o.,“ odpověděla „ano, na základě telefonického
hovoru v roce 1999“, rozhodně nelze dovodit, že tento postup byl pravidlem, a že se tak dělo i
v roce 1997, jak ve své kasační stížnosti dovozuje stěžovatel. Z výpovědi JUDr. S. vyplynulo,
že k urgenci splatnosti neuhrazených faktur docházelo telefonicky tak, že urgovali přímo
pracovníci stěžovatele. Tato výpověď tedy také neprokazuje, že by za stěžovatele vymáhala
společnost A. s. r. o., naopak to přímo vylučuje. JUDr. M. vypověděl, že nemají písemný
záznam o vymáhání, ale nevylučují, že k vymáhání došlo osobně či telefonicky. Na otázku,
zda-li může jednoznačně vyloučit, že bylo vymáháno i společností provádějící správu
pohledávek pro stěžovatele, tento odpověděl, že to vyloučit nemůže. Nejvyšší správní soud se
však ani u této výpovědi nedomnívá, že by potvrzovala existenci vztahu mezi stěžovatelem a
společností A. s. r. o., neboť je pro věc irelevantní, zda si stěžovatel sám vymáhal
pohledávky. Klíčovým je naopak to, zda-li se tak dělo i za přičinění společnosti A. s. r. o., což
stěžovatelem namítané výpovědi svědků jednoznačně neprokázaly. Jedině svědek Ing. T.
ve své výpovědi uvedl, že ho „zhruba na podzim roku 1997 navštívil zástupce firmy,
jejíž jméno si nepamatuji (snad od písmene A), a vymáhal nezaplacené závazky
naší společnosti.“ Dle jeho slov byl tento postup překvapující, neboť až na jednu
byly všechny faktury uhrazeny včas. Ani tato výpověď však ve světle ostatních nemůže
zvrátit uvedené hodnocení o neunesení důkazního břemene stěžovatelem. Proto jsou tyto
stížní body nedůvodné.
K námitce týkající se tvrzení stěžovatele, že veškeré rozpory mezi výpověďmi svědků
a stěžovatele o jednání Ing. T. je možno vysvětlit ust. §333 obchodního zákoníku
a §562 občanského zákoníku, Nejvyšší správní soud konstatuje, že mu není zřejmé,
jakým způsobem by odkaz na tato ustanovení zmiňovaný rozpor vyřešil. V obou zákonných
ustanoveních je řešena situace, kdy dlužník plní osobě odlišné od věřitele v případě,
že mu tato předloží potvrzení. Takovéto plnění má pak účinky plnění řádného. V dané věci
však stěžovatel nedoložil žádné takovéto potvrzení, nýbrž příjmové doklady podepsané
jednateli společnosti. Takovýto dokument však v žádném případě nelze v dané věci považovat
za potvrzení ve smyslu výše uvedených ustanovení prokazující možnost Ing. T. přijímat
hotovost za stěžovatele, neboť se jedná o účetní doklad. Proto je i tato námitka nedůvodná.
Ke stížnímu bodu rozporujícímu hodnocení svědeckých výpovědí svědků V., K., H. a
L. Nejvyšší správní soud uvádí, že důkazní hodnota těchto výpovědí byla jak správcem daně,
tak i soudem posouzena správně. Předně žádný z vyslechnutých svědků s patřičnou mírou
jistoty nevypověděl, že by Ing. T. v rámci své činnosti pro společnost A. s. r. o. vymáhal
pohledávky pro stěžovatele. Svědecké výpovědi prokazují pouze existenci určitých
obchodních styků mezi Ing. T. a p. Š., při kterých docházelo k „předávání výpisů jednotlivých
firem, pro které H. vyrábělo, pak to bylo předávání finančních částek, které p. Š. předával Ing.
T. a z druhé strany předávání faktur a pokladních dokladů p. Š. od Ing. T. A v poslední řadě to
bylo předávání výkresové dokumentace a předávání disket“ (výpověď svědka V. ze dne
25. 9. 2002, č.j. 44876/02/057930/4186). Tyto skutečnosti však v žádném případě neprokazují
spornou otázku, tj. zda-li společnost A. s. r. o. vymáhala pro stěžovatele pohledávky. Pro
takovýto závěr jsou zmíněné svědecké výpovědi příliš obecné. Proto je i tento stížní bod
nedůvodný.
Stěžovatel rovněž dovozuje, že samotným porovnáním hospodářských výsledků
nelze hodnověrně zpochybnit skutečnost, že bylo realizováno vymáhání, což nelze ani z faktu,
že pohledávky byly placeny tři až sedm dní po lhůtě splatnosti. Takovéto stanovisko však
dle Nejvyššího správního soudu nezaujímá ani správce daně. Pasáže týkající se hospodářské
situace stěžovatele či data hrazení pohledávek mají pouze podpůrnou funkci dokreslující
celkovou důkazní situaci, resp. nouzi stěžovatele.
S námitkou týkající se postupu správce daně v případě výslechu Ing. T. se již zcela
vypořádal městský soud. Nejvyšší správní soud k tomu jen podotýká, že v případě,
kdy existuje spor mezi daňovým poradcem a jeho klientem (v dané věci mezi Ing. T.
a stěžovatelem) o existenci smlouvy o poskytování daňového poradenství, je jediným
orgánem, který může tuto otázku vyřešit, soud v civilním řízení. Správce daně dostál všem
svým povinnostem daným mu zákonem, neboť je zřejmé, že v okamžiku, kdy zjistil,
že je mezi Ing. T. a stěžovatelem spor ohledně dané otázky, předvolal ještě jednou Ing. T. a
požádal o vysvětlení. Ten však setrval na svém stanovisku, že je vázán mlčenlivostí. V dané
věci se tedy jednalo dle ust. §28 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků o předběžnou
otázku, o které si správce daně učinil úsudek sám tak, že akcentoval absolutní zákaz výpovědi
daný mu ust. §8 odst. 3 zákona o správě daní a poplatků ve spojení s ust. §6 odst. 8 zákona č.
523/1992 Sb., o daňovém poradenství a Komoře daňových poradců České republiky, ve znění
platném pro projednávanou věc. Jestliže tedy stěžovatel byl jiného názoru, jak věc posoudit,
měl možnost se obrátit na soud, aby rozhodl, zda-li mezi ním a Ing. T. existovala smlouva o
poskytování daňového poradenství. V případě, že by soud rozhodl opačně než správce daně,
byl by to důvod pro obnovu řízení dle ust. §54 odst. 1 písm. c) zákona o správě daní a
poplatků.Z tohoto důvodu neobstojí ani tato námitka.
Nejvyšší správní soud tedy uzavírá, že v dané věci stěžovatel neunesl v daňovém
řízení důkazní břemeno o tom, že výdaje, které uplatnil v daňovém přiznání, byly výdaji,
které byly skutečně vynaloženy. Naopak správce daně provedeným dokazováním toto tvrzení
stěžovatele zpochybnil, na což stěžovatel právně relevantním způsobem nezareagoval.
Nejvyšší správní soud napadené rozhodnutí soudu přezkoumal v souladu
s ustanovením §109 odst. 2 a 3 s. ř. s., vázán rozsahem a důvody, které uplatnil stěžovatel
ve své kasační stížnosti, a přitom sám neshledal vady uvedené v odstavci 3, k nimž by musel
přihlédnout z úřední povinnosti. Ze všech shora uvedených důvodů Nejvyšší správní soud
shledal kasační stížnost jako nedůvodnou, a proto ji podle ustanovení §110 odst. 1 s. ř. s.
zamítl bez jednání postupem dle §109 odst. 1 citovaného zákona, dle kterého o kasační
stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud zpravidla bez jednání.
Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o ustanovení §60 odst. 1, větu první, s. ř. s.,
dle kterého nestanoví-li tento zákon jinak, má účastník, který měl ve věci plný úspěch, právo
na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil, proti účastníkovi,
který ve věci úspěch neměl. Stěžovatel v soudním řízení úspěch neměl, proto nemá právo
na náhradu nákladů řízení. Správnímu orgánu podle obsahu spisu žádné náklady nevznikly,
proto soud rozhodl tak, že právo na náhradu nákladů řízení nemá žádný z účastníků.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 21. prosince 2006
JUDr. Radan Malík
předseda senátu