ECLI:CZ:NSS:2008:9.AFS.188.2007:93
sp. zn. 9 Afs 188/2007 - 93
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Radana Malíka
a soudkyň Mgr. Daniely Zemanové a JUDr. Barbary Pořízkové v právní věci žalobce: společnost
PRATR a. s., se sídlem Náchodská 524, Trutnov, zastoupeného Mgr. Kamilem Tomanem,
advokátem se sídlem Škroupova 441, Hradec Králové, proti žalovanému: Finanční ředitelství
v Hradci Králové, se sídlem Horova 17, Hradec Králové, o dani z přidané hodnoty, o kasační
stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 29. 6. 2007, č. j. 31 Ca
175/2006 - 65,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá.
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
Včas podanou kasační stížností se společnost PRATR a. s. (dále jen „stěžovatel“
či „daňový subjekt“) domáhá zrušení výše uvedeného rozsudku krajského soudu, kterým byl a
zamítnuta jeho žaloba proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Hradci Králové (dále jen
„správní orgán“) ze dne 6. 8. 2004, č. j. 632/130/2004-Do, jímž bylo zamítnuto odvolání
stěžovatele proti rozhodnutí Finančního úřadu v Trutnově ze dne 2. 10. 2003,
č. j. 81260/03/268917/4288, o dodatečném doměření daně z přidané hodnoty ve výši 2.821.720
Kč za zdaňovací období únor 2000.
Předmětná rozhodnutí správního orgánu a správce daně již byla předmětem soudního
přezkumu; rozsudkem Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 30. 9. 2005, č. j. 31 Ca
242/2004 - 22, byla zamítnuta žaloba stěžovatele proti těmto rozhodnutím. Ke kasační stížnosti
stěžovatele však bylo toto rozhodnutí rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 7. 2006,
č. j. 7 Afs 1/2006 - 48, zrušeno, neboť správce daně fakticky zkrátil daňový subjekt na
procesních právech tím, že mu ne umožnil klást otázky Ministerstvu financí, které formálně
v řízení vystupovalo v pozici povinného subjektu dle ust. §34 odst. 4 zákona č. 337/1992 Sb., o
správě daní a poplatků, ve znění platném pro projednávanou věc (dále jen „zákon o správě daní a
poplatků“), avšak fakticky se jednalo o výslech svědka. Krajský soud po zrušení svého rozhodnutí
postupoval nejprve tak, že dne 11. 4. 2007 provedl (prostřednictvím Obvodního soudu pro Prahu
1) výslech svědka Mgr. O. S., referenta Ministerstva financí, kterého se zúčastnil i zástupce
stěžovatele.
Stěžovatel ve své kasační stížnosti namítl stížní důvody uvedené v ust. §103 odst. 1 písm.
a) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění platném pro projednávanou věc
(dále jen „s. ř. s.“), s tím, že krajský soud nerespektoval ve svém novém rozhodnutí závazný
právní názor Nejvyššího správního soudu. Stěžovatel uvedl, že svědek p. S . potvrdil jeho účast na
veřejné zakázce, že podával nabídku, a rovněž to, že veřejná zakázka proběhla v souladu se
zákonem, když si nevzpomněl, že by bylo jednáno i se společností HERALD GOLD s.r.o.
Skutečnost, že jestliže by bylo jednáno i s jinou osobou než s předkladatelem nabídky, musela by
veřejná zakázka být zrušena, podporuje tvrzení stěžovatele, protože společnost HERA LD
GOLD s.r.o. neměla k podání nabídky za jeho osobu mandát. Tvrzení svědka p. S. tak
neodporuje svědecké výpovědi ing. Petra Joudala či p. Pavla Řežábka. Krajský soud se měl ve
svém rozhodnutí, v návaznosti na názor Nejvyššího správního soudu, vypořádat i s dalšími
stížnostními námitkami stěžovatele. Dále uvedl, že absence výskytu společnosti HERALD
GOLD s.r.o. v materiálech Ministerstva financí nemůže způsobovat nevěrohodnost výpovědí
svědků, neboť byla vysvětlena. Na jejich podporu předložil stěžovatel i neověřené kopie určitých
listin, které však krajský soud nikterak nehodnotil. Výslech svědka p. Ř ežábka měl být doplněn o
jeho další vyslechnutí poté, co se součástí spisu staly určité listiny. Stěžovatel dospěl ve své
kasační stížnosti k závěru, že správní orgán neunesl své důkazní břemeno, proto navrhl zrušení
rozhodnutí krajského soudu. Současně požádal soud o odklad vykonatelnosti napadeného
rozhodnutí.
Správní orgán ve svém vyjádření ke kasační stížnosti odkázal na odůvodnění žalobou
napadeného rozhodnutí.
Ze správního spisu, který soudu předložil správní orgán, vyplynuly následující podstatné
skutečnosti:
Dne 21. 5. 2001 byl s daňovým subjektem sepsán protokol o zahájení daňové kontroly na
daň z přidané hodnoty za zdaňovací období 1. – 12. měsíc roku 2000. Výzvou ze dne 27. 5. 2002,
č. j. 50857/02/268930/6156, vyzval správce daně daňový subjekt k předložení důkazních
prostředků, kterými bude prokázán konkrétní průběh zprostředkování prodeje nemovitostí třetí
osobě a dále zdůvodnění stanovení prodejní ceny nemovitostí ve smlouvě o zprostředkování,
která byla nižší než prodejní. Správci daně totiž vznikly pochybnosti o uskutečnitelném
zdanitelném plnění – zprostředkování prodeje nemovitostí, když u dodavatele společnosti
HERALD GOLD s. r. o. nebylo ani po provedeném šetření uvedené zdanitelné plnění
prokázáno. V reakci na tuto výzvu daňový subjekt zaslal správci daně přípis, ve kterém ho
informoval o tom, že zmíněný dodavatel objevil poptávku po nemovitosti s odpovídajícími
parametry a zajistil účast ve veřejné obchodní soutěži vypsané Ministerstvem financí. Jako doklad
přiložil uzavřenou kupní smlouvu. Součástí správního spisu je i přípis vyhotovený na základě
výzvy k součinnosti třetích osob Ministerstvem financí dne 3. 12. 2002, č. j.
503/131976/2002/Se, ze kterého vyplynulo, že se jednání v rámci veřejné obchodní soutěže
účastnil vždy ing. Petr Joudal, že nikdy v průběhu řízení nebyla naznačena spolupráce se
společností HERALD GOLD s. r. o., a dále že nikdy nebylo jednáno s p. J. J. ani s p. Pavlem
Řežábkem. Součástí spisu je i Zpráva o výsledku daňové kontroly daně z přidané hodnoty ze dne
16. 9. 2003, č. j. 51236/01/268930/6156.
Nejvyšší správní soud přezkoumal na základě kasační stížnosti napadené rozhodnutí
krajského soudu a dospěl k závěru, že kasační stížnost není důvodná.
Podle ust. §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. kasační stížnost lze podat pouze z důvodu tvrzené
nezákonnosti spočívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v předcházejícím řízení.
Dle ust. §31 odst. 9 zákona o sp rávě daní a poplatků daňový subjekt prokazuje všechny
skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu byl
správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván.
Podle ust. §2 odst. 3 cit. zákona při rozhodování hodnotí správce daně důkazy podle své
úvahy, a to každý důkaz jednotlivě a všechny důkazy v jejich vzájemné souvislosti; přitom přihlíží
ke všemu, co v daňovém řízení vyšlo najevo.
Stěžovatel ve své kasační stížnosti nejprve namítá, že krajský soud se při „n ovém“ řízení
ve věci samé neřídil závazným právním názorem Nejvyššího správního soudu, když však nikterak
nekonkretizuje, v čem konkrétně se krajský soud od právního názoru vysloveného Nejvyšším
správním soudem odchýlil. Nejvyšší správní soud proto tuto jeho námitku přezkoumal v obecné
rovině, když shledal, že stran formálních náležitostí platebního výměru krajský soud rozhodl zcela
v souladu s právním názorem vyjádřeným v předchozím rozhodnutí Nejvyššího správního soudu
a dále, že krajský soud doplnil řízení o výslech svědka – zástupce Ministerstva financí, přičemž dal
daňovému subjektu možnost klást této osobě otázky. Ani tento postup nebyl v rozporu
s právním názorem vyjádřeným v předchozím rozsudku Nejvyššího správního soudu,
proto tato námitka stěžovatele není důvodná.
Stěžovatel dále namítl, že se soud nevypořádal „ s dalšími stížnostními námitkami žalobce.
Těmito námitkami bylo nesprávné vyhodnocení svědeckých výpovědí svědků Ing. P etra Joudala. a Pavla. Řežábka
a nepřipuštění dalších důkazů navrhovaných žalobcem“. K této námitce Nejvyšší správní soud uvádí, že
na str. 10 odůvodnění napadeného rozsudku je možno nalézt názor krajského soudu týkající se
zhodnocení výslechu svědků p. Řežábka a ing. Joudala včetně názoru na možnost doplnění
daňového řízení. Proto je i tato námitka formulovaná v takto v obecné rovině nedůvodná (k
vlastnímu obsahu svědeckých výpovědí viz níže).
Další stížní bod stěžovatele se týká výslechu svědků ing. J oudala a p. Řežábka ve spojení
s výslechem Mgr. O. S., zaměstnance Ministerstva financí. Stěžovatel se domnívá, že se výpovědi
výše zmíněných svědků doplňují, což má ve svém důsledku za následek unesení důkazního
břemene stěžovatelem v daňovém řízení. K tomu Nejvyšší správní soud uvádí následující.
Podstatou sporu mezi daňovým subjektem a správcem daně je uznání zdanitelného plnění
spočívajícího ve výplatě odměny daňovým subjektem společnosti HERALD GOLD s. r. o. za
zprostředkovatelskou činnost. Z daňového řízení totiž vyplynulo, že dne 23. 11. 1999 uzavřel
daňový subjekt s touto společností smlouvu o zprostředkování, jejímž předmětem bylo „provedení
všech potřebných úkonů směřujících k tomu, aby objednavatel uzavřel řádnou kupní smlouvu se třetí osobou
(kupcem) o prodeji komplexu provozních objektů v Pardubicích, které jsou v majetku objednatele.“ Za tuto
činnost náležela zprostředkovateli (společnosti HERALD GOLD s. r. o.) odměna ve výši 5%
z navrhované ceny nemovitosti s tím, že bude-li kupní cena vyšší než cena navrhovaná ve
smlouvě, získá zprostředkovatel další odměnu ve výš i 80% z rozdílu těchto cen. Navrhovaná
kupní cena dle smlouvy o zprostředkování byla 13.000.000 Kč s tím, že prodejní cena byla
28.220.000 Kč; daňový subjekt tedy zaplatil zprostředkovateli částky 650.000 Kč a 12.176.000 Kč
jako provizi za zprostředkování prodeje nemovitostí.
Správce daně v daňovém řízení požadoval zejména prokázání konkrétního průběhu
zprostředkování prodeje (např. výzva ze dne 27. 5. 2002). Daňový subjekt reagoval přípisem ze
dne 10. 6. 2002, ve kterém uvedl, že společnost HERALD GOLD s. r. o. objevila poptávku po
nemovitosti a zajistila účast ve veřejné obchodní soutěži vypsané Ministerstvem financí (na koupi
nemovitostí vhodných pro celní úřad – pozn. soudu). Jako doklad, že došlo k provedení prodeje,
předložil daňový subjekt kupní smlouvu s Ministerstvem financí (dále též „MF“), fakturu
vystavenou vůči tomuto ministerstvu a přípis společnosti HERALD GOLD s. r. o. ze dne 24. 11.
1999, ve kterém tato informuje daňový subjekt o tom, že MF vyhlásilo veřejnou obchodní soutěž
na koupi objektu pro celní úřad. Při ústním jednání dne 18. 9. 2002 daňový subjekt slíbil předložit
podklady zpracované zprostředkovatelem (což však neučinil) a dále navrhl výslech svědka p.
Řežábka (toho času bývalého jednatele společnosti HERALD GOLD s. r. o.). Z jeho výpovědi
uskutečněné dne 26. 11. 2002 vyplynulo, že většinu jednání prováděl na MF p. J . J., když dále
předložil návrh kupní smlouvy a písemnost nazvanou Seznam podkladů potřebných pro účast ve
VOS č. 103-24A/99. Dne 4. 6. 2003 byl jak svědek vyslechnut i ing. Petr Joudal (v rozhodném
období předseda představenstva daňového subjektu), který sdělil, že zprostředkovatel „ve své
podstatě sehnal zákazníka a nám dodal materiály a postup jakým způsobem vlastně uzavřít ten obchod … byl
jsem průběžně informován o jiných zájemcích … pak jsme od nich dostali návod jako postupovat ve veřejné
obchodní soutěži ... pomohli nám dát do kupy celou složku dokumentů a zkontrolovali nám komplexnost
nabídky“. K doložení svých tvrzení předložil tři dopisy od p. J . adresované společnosti Impromat
Praha s.r.o., jejímž jednatelem byl v rozhodné době ing. Joudal, které se údajně týkaly prodeje
předmětných nemovitostí. Z výslechu svědka Mgr. O. S. provedeného dne 6. 3. 2007 dožádaným
soudem vyplynulo, že MF v případě vyhlášení veřejné obchodní soutěže formou veřejné zakázky
nejednalo s jednotlivými uchazeči přímo, neboť veškeré dostačující informace byly uveřejněny
v Obchodním věstníku.
Ze shrnutí důkazního řízení obsáhle zrekapitulovaného výše jednoznačně vyplynulo, že
svědectví Mgr. O. S. rozhodně není možno vykládat tak, že by potvrzovalo předcházející
svědecké výpovědi ing. Joudala a p. Řežábka, jak činí stěžovatel ve své kasační stížnosti. Naopak
Mgr. O. S. pouze vysvětlil průběh veřejné zakázky s tím, že rozhodně nikterak neprokázal
uskutečnění činnosti, pro kterou byla uzavřena předmětná smlouva o zprostředkování. Rovněž
však nelze ani dospět k závěru, že by si svědecké výpovědi navzájem neodporovaly. Rozpor
je zejména mezi svědeckou výpovědí p. Řežábka, který vypověděl, že většinu jednání na MF
prováděl p. J. (který již zemřel – pozn. soudu), avšak z výpovědi pracovníka MF vyplynulo, že
žádná jednání na MF prováděna nebyla.
Stěžovatel se ve svém dalším vyjádření v kasační stížnosti snaží přesunout důkazní
břemeno k prokázání zprostředkování na správce daně. Takovýto postup je však v rozporu
s důkazním břemenem tak, jak je upraveno v ust. §31 odst. 8 a 9 zákona o správě daní
a poplatků. Jak již vyslovil Nejvyšší správní soud ve svém rozsudku ze dne 7. 3. 2005, sp. zn. 5
Afs 40/2004, www.nssoud.cz, „daňové řízení obecně je postaveno na zásadě, že každý daňový subjekt má
jednak povinnost sám daň přiznat, tedy břemeno tvrzení, ale též povinnost toto své tvrzení doložit, tedy břemeno
důkazní. Povinnost nést důkazní břemeno daňovým subjektem v daňovém řízení je upravena v ust. §31 odst. 9
zákona o správě daní, přičemž ze zvláštní povahy tohoto řízení vyplývá přesunutí důkazního břemene ve značném
rozsahu ze správního orgánu na daňový subjekt. Pokud správce daně zákonem určeným způsobem vyjádří
pochybnost o tvrzení daňového subjektu, je tento povinen tvrzené skutečnosti prokázat “.
V této souvislosti je rovněž vhodné připomenout i následující pasáž z rozsudku
Nejvyššího správního soudu ze dne 25. 5. 2006, sp. zn. 2 Afs 154/2005, www.nssoud.cz,
„prokazování zdanitelných plnění uskutečněných v souvislosti se smlouvami o zprostředkování je velmi
problematické, neboť se jedná o služby, jejichž výstupem není konkrétní hmotný nebo jinak hmatatelný výstup
(srov. např. Kobík, J., Šperl, J. Dokazování v daňovém řízení, Aspi Publishing, Praha 2004, s. 132 a násl.).
Tyto smluvní typy jsou z toho důvodu často využívány ke krácení daní. Povinnos tí správce daně je proto zkoumat,
zda ke zprostředkování skutečně došlo. V zájmu daňového subjektu na druhé straně je, aby nad rámec svých
běžných obchodních potřeb shromažďoval důkazy, které mohou prokázat, že k předmětným zprostředkováním
skutečně došlo, neboť důkazní břemeno ohledně faktické realizace zprostředkovatelských služeb, náklady na něž
chce daňově uplatnit, je na jeho straně .“
Podle §642 zákona č. 513/1991 Sb., obchodního zákoníku, ve znění pozdějších předpisů
(dále jen „ObZ“), smlouvou o zprostředkování se zprostředkovatel zavazuje, že bude vyvíjet činnost směřující k
tomu, aby zájemce měl příležitost uzavřít určitou smlouvu s třetí osobou, a zájemce se zavazuje zaplatit
zprostředkovateli úplatu (provizi). Předmětem plnění ze strany zprostředkovatele je tedy vyvíjení
činnosti směřující k zákonem definovanému účelu (zajištění příležitosti pro zájemce, aby tento
mohl se třetí osobou uzavřít určitou smlouvu). Zájemce, který chce u výdajů za služby
zprostředkovatele uplatnit odpočet DPH, tedy musí v první řadě prokázat, že zprostředkovatel
skutečně vyvíjel pro něho zprostředkovatelskou činnost. Musí tedy prokázat, že zprostředkovatel
jednal způsobem, který mohl objektivně sloužit (či o němž se zprostředkovatel mohl rozumně
domnívat, že by měl objektivně sloužit) k zajištění příležitosti k uzavření smluv zájemce se třetími
osobami.
Především tedy je nutné, aby zájemce prokázal, že zprostředkovatel v jeho zájmu
ve vztahu ke třetím osobám vůbec jednal (a to ať již ve vztahu přímo k nim či ve vztahu
k osobám, o nichž se zprostředkovatel mohl rozumně domnívat, že na tyto třetí osoby budou
působit ve prospěch zájemce). Vzhledem k velmi různorodým způsobům jednání,
které zde připadají v úvahu, bude na zájemci, aby si zajistil přiměřené záznamy (příp. svědectví) o
jednání zprostředkovatele; typicky jimi budou záznamy či zprávy zprostředkovatele o
provedených jednáních s konkrétními osobami či záznamy o tom, kterým konkrétním osobám či
na jaká konkrétní místa byly zasílány podklady s údaji o zájemcem nabízených službách či zboží a
co bylo jejich obsahem. Důležitá v této souvislosti bude identifikace, s kým a kdy bylo jednáno či
komu (kam) a jaké materiály byly zasílány, neboť z této informace bude lze posoudit,
zda zprostředkovatel vyvíjel svoji aktivitu ve vztahu k osobám, o nichž se mohl rozumně
domnívat, že mohly rozhodovat či (ať již přímo nebo zprostředkovaně) působit na rozhodnutí
oprávněné osoby v tom směru, aby zájemce získal příležitost k uzavření smlouvy, a zda tato
aktivita byla svojí povahou, roz sahem, obsahem a náklady na ni vynaloženými přiměřená cíli,
který jí měl být dosažen. Je pak na daňovém subjektu, aby při úvahách o rentabilitě svého
podnikání zvážil i skutečnost, zda se mu určité specificky vynaložené výdaje , resp. zdanitelné
plnění, podaří daňově uplatnit, anebo zda v určité míře musí počítat s tím, že půjde o výdaje
daňově neuplatnitelné.
V případě stěžovatele je nutno postupovat dle ust. §19 odst. 1 zákona č. 588/1992 Sb., o
dani z přidané hodnoty, ve znění platném pro projednávanou věc (dále jen „zákon o dani
z přidané hodnoty“), tj. stěžovatel je povinen prokázat, že zde existuje souvislost mezi činností
zprostředkovatele a podnikáním stěžovatele. Stěžovatel byl tedy v daňovém řízení povinen
předložit důkazy o tom, jakým konkrétním způsobem se předmět zprostředkovatelské smlouvy
realizoval. Stěžovatel se však v daňovém řízení omezil na pouhé tvrzení výše uvedených
skutečností, které doložil jen smlouvou o zprostředkování, přijatým fakturami a uzavřenou kupní
smlouvou. Jasno do případu nevnesly ani svědecké výpovědi svědků, ani listiny jimi předložené,
neboť lze souhlasit se správcem daně zpochybňujícím věrohodnost jak svědků, tak i listin.
Daňový subjekt tak prokázal pouze skutečnost, že formálně k deklarovanému zdanitelnému
plnění došlo, avšak již se mu nepodařilo prokázat, že k tomuto plnění došlo i fakticky, tj. že zde
byla příčinná souvislost mezi činností zprostředkovatele a uzavřením kupní smlouvy. Naopak
v daňovém řízení bylo prokázáno, že daňový subjekt věděl o zájmu budoucího kupce o koupi
nemovitostí již před vlastním uzavřením zprostředkovatelské smlouvy a rovněž mu byla známa i
odhadní prodejní cena souboru nemovitostí (která byla více než dvojnásobná oproti ceně
dohodnuté ve zprostředkovatelské smlouvě). Odměna zprostředkovatele se tak ve světle těchto
skutečností jeví více než nepřiměřená. Dále je vhodné zdůraznit, že příprava dokumentů
způsobilých být řádným návrhem ve smyslu zákona o veřejných zakázkách je procesem
náročným zejména z hlediska formálního vyhotovení tohoto návrhu, kdy je třeba dokládat
množství příloh; takováto činnost se proto neobejde bez úzké spolupráce všech zúčastněných
subjektů, jak osoby zpracovávající nabídku, tak i té, pro kterou je tato nabídka zpracována.
Je proto s podivem, že stěžovatel v daňovém řízení nedoložil jediný záznam z těchto údajných
jednání či např. korespondenci prokazující jednání nad tímto návrhem.
Lze tedy uzavřít, že na předmětnou smlouvu a daňové doklady vystavené
zprostředkovatelem je nutné pohlížet pouze jako na právní důvod vzniku nárokovaného výdaje,
stěžovatel však byl správci daně povinen prokázat, že ze strany zprostředkovatele došlo i ke
skutečnému plnění dohodnutého závazku. Bylo pouze věcí stěžovatele, jaké důkazy předloží či
jaké navrhne a zda je schopen tvrzené sku tečnosti prokázat. Důkazy předložené a navržené
stěžovatelem však toto tvrzení neprokazují, neboť z nich lze dovodit toliko to, že stěžovatel se
zprostředkovatelem uzavřel předmětnou smlouvu, s odkazem na tuto smlouvu zprostředkovatel
vystavil faktury, jejich úhradu stěžovatel doložil účetními doklady , a že stěžovatel uzavřel
s Ministerstvem financí kupní smlouvu. Nikterak z nich však nevyplývá, že k uzavření
stěžovatelem označené smlouvy došlo na základě činnosti zprostředkovatele. Uskutečněním
zdanitelného plnění však zákon o dani z přidané hodnoty rozumí stav faktický, nikoli stav
formálně vykázaný. Pro správce daně nemůže být rozhodující, že daňový subjekt uplatněný nárok
na odpočet daně doložil po formální stránce perfektními doklady, rozhodující je ta skutečnost,
že uplatněný nárok nebyl stvrzen po stránce faktické (srov. rozsudek Krajsk ého soudu v Brně ze
dne 9. 2. 1998, č. j. 29 Ca 157/97 - 35, zveřejněný pod č. 271/1998 v příloze časopisu Správní
právo). Stěžovatel sice mechanismus zprostředkování popsal, ale žádným způsobem nedoložil.
Ohledně tvrzeného přesunu důkazního břemene Nejvyšší správní soud uvádí, že závěr o
unesení či neunesení důkazního břemene je nutno činit i s ohledem na stav řízení, ve kterém by
k údajnému přesunu mělo dojít. Určujícím pro danou věc je tak výzva správce daně ze dne 27. 5.
2002, tj. první výzva správce daně, kterou tento vyzval daňový subjekt nikoliv jen k doložení, že
zdanitelné plnění bylo uskutečněno, ale požadoval již zcela konkrétně doložení způsobu průběhu
konkrétní obchodní operace (zprostředkování) a rovněž i objasnění ceny. Za takto nastaveného
důkazního řízení, ke kterému byl správce daně oprávněn (výzva byla vydána v souladu se
zákonem), nelze hovořit o tom, že by daňový subjekt unesl své důkazní břemeno a to se následně
přesunulo na správce daně, neboť daňový subjekt v průběhu daňového řízení skutečnosti
požadované touto (a následně i jinými výzvami) nedoložil, tj. důkazní břemeno neunesl (viz
rozbor učiněný výše a současně i správní spis). Nelze tudíž souhlasit s tvrzením stěžovatele,
že prokázání výše uvedených skutečností měl činil správce daně. Proto je i tato stížní námitka
nedůvodná.
Nad rámec výše uvedeného považuje Nejvyšší správní soud za vhodné zdůraznit,
že názor prezentovaný výše není v rozporu s názorem vyjádřeným Nejvyšším správním soudem
ve věci sp. zn. 5 Afs 131/2004, www.nssoud.cz, či s názorem Ústavního soudu prezentovaným
v nálezu pléna ze dne 24. 4. 1996, sp. zn. Pl. ÚS 38/05, http://nalus.usoud.cz, naopak výše
uvedené názory dotváří, resp. vymezuje rozsah důkazního břemene daňového subjektu v dané
věci s ohledem na skutkový základ věci samé. Nejvyšší správní soud tak v žádném případě
neaprobuje postup, kterým by byl správce daně oprávněn po daňovém subjektu požadovat
prokázání skutečností týkajících se daňové povinnosti jiného daňového subjektu (zde společnosti
HERALD GOLD s. r. o.). Naopak je akcentována skutečnost, že i smlouva o zprostředkování je
dvoustranným právním úkonem, přičemž práva a povinnosti smluvních stran jsou
synallagmatické. Z tohoto důvodu (a rovněž i z důvodu vědomí si svých daňových povinností)
má stěžovatel v postavení zájemce, tedy jedné ze smluvních stran, možnost shromáždit dostatek
důkazních prostředků potvrzujících činnost zprostředkovatele. V minimální míře mohou tyto
důkazní prostředky zahrnovat např. různé záznamy z jednání zájemce a zprostředkovatele,
vzájemnou korespondenci, různé písemnosti, které případně ke svým přípisům přikládal
zprostředkovatel, doložení jiných potenciálních kupců, apod. Jestliže však daňový subjekt žádné
takovéto důkazní prostředky nepředloží, sám se vlastním přičiněním může v daňovém řízení
dostat do důkazní nouze, což ve svém důsledku pro něj může znamenat i neunesení důkazního
břemene a vyloučení sporných obchodních případů z jeho účetnictví. Tak tomu bylo i v souzené
věci.
Nejvyšší správní soud přezkoumal napadené rozhodnutí krajského soudu v souladu
s ustanovením §109 odst. 2 a 3 s. ř. s., vázán rozsahem a důvody, které uplatnil stěžovatel ve své
kasační stížnosti, a přitom sám neshledal vady uvedené v odstavci 3, k nimž by musel přihlédnout
z úřední povinnosti. Ze všech shora uvedených důvodů shledal kasační stížnost jako
nedůvodnou, a proto ji podle ustanovení §110 odst. 1 s. ř. s. zamítl bez jednání postupem dle §
109 odst. 1 citovaného zákona, dle kterého o kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud
zpravidla bez jednání.
S ohledem na rozhodnutí o meritu věci se Nejvyšší správní soud nezabýval samostatně
žádostí stěžovatele o přiznání odkladného účinku kasační stížnosti.
Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o ustanovení §60 odst. 1, větu první, s. ř. s., dle
kterého nestanoví-li tento zákon jinak, má účastník, který měl ve věci plný úspěch, právo na
náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil, proti úč astníkovi, který ve věci
úspěch neměl. Stěžovatel v soudním řízení úspěch neměl, proto nemá právo na náhradu nákladů
řízení. Správnímu orgánu dle obsahu spisu žádné náklady řízení nevznikly, proto mu soud
nepřiznal jejich náhradu.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 28. února 2008
JUDr. Radan Malík
předseda senátu