ECLI:CZ:NSS:2008:9.AFS.189.2007:56
sp. zn. 9 Afs 189/2007 - 56
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně Mgr. Daniely Zemanové
a soudců JUDr. Radana Malíka a JUDr. Barbary Pořízkové v právní věci žalobce: J. H.
zastoupeného Jiřím Jandou, advokátem se sídlem Kamenice 155, Náchod, proti žalovanému:
Finanční ředitelství v Hradci Králové, se sídlem Horova 17, Hradec Králové, proti rozhodnutí
žalovaného ze dne 6. 11. 2006, č. j. 4241/130/ 2006-Ko, o dani z přidané hodnoty za zdaňovací
období leden 2001 až prosinec 2001, o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu
v Hradci Králové ze dne 31. 7. 2007, č. j. 30 Ca 3/2007 – 20,
takto:
Rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 31. 7. 2007, č. j. 30 Ca
3/2007 – 20, se zrušuje a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
Stěžovatel kasační stížností napadá v záhlaví označený rozsudek Krajského soudu
v Hradci Králové (dále jen „krajský soud“), kterým byla zamítnuta jeho žaloba proti rozhodnutí
Finančního ředitelství v Hradci Králové (dále jen „žalovaný“) ze dne 6. 11. 2006, č. j.
4241/130/2006-Ko. Tímto rozhodnutím bylo zamítnuto odvolání stěžovatele proti rozhodnutím
– dodatečným platebním výměrům – Finančního úřadu v Broumově (dále jen „finanční úřad“),
ze dne 21. 9. 2004, jimiž byl podle zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění
pozdějších předpisů (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“), zákona č. 588/1992 Sb., o dani
z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, a zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané
hodnoty, ve znění účinném pro posuzované období, dodatečně za 12 po sobě jdoucích
zdaňovacích období leden 2001 až prosinec 2001 vyměřena daň z přidané hodnoty za každé
z uvedených zdaňovacích období.
Stěžovatel označil za důvody kasační stížnosti skutečnosti uvedené v ustanovení §103
odst. 1 písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, v platném znění (dále jen
„s. ř. s.“). Má zato, že právní názor krajského soudu, dle něhož nedořešení otázky řádného
57
doručení platebních výměrů nezpůsobuje nezákonnost rozhodnutí, je nesprávný a nemá oporu
v právních předpisech. Krajský soud dle stěžovatele otázku doručení posoudil správně, avšak
z tohoto zjištění učinil nesprávné právní závěry. Pokud není správně zjištěna a posouzena otázka
doručení platebních výměrů, není možno dojít ani ke správnému právnímu názoru ohledně
právních účinků vyplývajících z vydaného rozhodnutí. Na podporu svých tvrzení stěžovatel
argumentuje rozsudkem Krajského soudu v Brně ze dne 16. 4. 2003, sp. zn. 30 Ca 423/2000, a
nálezem Ústavního soudu ze dne 24. 2. 2000, sp. zn. IV. ÚS 591/99. Součástí kasační stížnosti je
i námitka pochybení žalovaného, který vůbec nehodnotil prohlášení a výpověď stěžovatelem
navrhované svědkyně MUDr. Š. a jako důkaz vyloučil výpovědi zaměstnanců stěžovatele
a jeho bratra. Stěžovatel dále namítá, že finanční úřad ve své zprávě o kontrole neuvedl, zda a
k jakým výhodám plynoucím pro daňový subjekt přihlédl, a stěžovatel s nimi proto nemohl být
seznámen. Další námitka směřuje do nezákonného označení data rozhodnutí žalovaného, kde je
uvedeno „6. listop. 2006“. Dle právního názoru stěžovatele právní řád České republiky nezná
označení takového měsíce. Absence jedné ze základních náležitostí, kterou je i uvedení dne
vydání rozhodnutí, má dle stěžovatele v souladu s ustanovením §32 odst. 7 zákona o správě daní
a poplatků za následek neplatnost rozhodnutí. V poslední námitce stěžovatel poukazuje
na nezákonný postup žalovaného, který neměl možnost o odvolání proti 12 napadeným
dodatečným platebním výměrům rozhodnout jedním společným rozhodnutím.
Žalovaný ve svém vyjádření k podané kasační stížnosti uvedl, že trvá
na svém odůvodnění v žalobou napadeném rozhodnutí a ztotožňuje se s právními názory
krajského soudu.
Ze správního spisu žalovaného Nejvyšší správní soud zjistil následující relevantní
skutečnosti rozhodné pro posouzení důvodnosti kasační stížnosti:
Finanční úřad zahájil dne 29. 10. 2003 u stěžovatele daňovou kontrolu v rozsahu
popsaném v protokolu o ústním jednání z téhož dne, č. j. 33974/03/244930/8272, mimo jiné i
na dani z přidané hodnoty za zdaňovací období 1. až 12. měsíce roku 2001. Po provedení této
kontroly se dne 20. 9. 2004 stěžovatel dostavil na základě předvolání na finanční úřad za účelem
projednání zprávy o daňové kontrole, č. j. 30922/04/244930/8272. Z obsahu protokolu o ústním
jednání z tohoto data vyplývá, že stěžovatel se z důvodu své pracovní neschopnosti necítil být
schopen účasti na protokolovaném ústním jednání. Proto byl finančním úřadem poučen o tom,
že jestliže jeho nemoc brání projednání závěrů daňové kontroly a současně nevyužil možnosti
ustanovit si pro jednání zástupce, bude mu zpráva o výsledku provedené daňové kontroly zaslána
poštou. Finanční úřad tak následně skutečně učinil a stěžovateli odeslal prostřednictvím držitele
poštovní licence zásilku obsahující vedle dalších písemností i dodatečné platební výměry na daň
z přidané hodnoty za zdaňovací období 1. až 12. měsíce roku 2001 a zmíněnou zprávu o daňové
kontrole.
Ze správního spisu Nejvyšší správní soud dále ověřil, že finanční úřad zaslal stěžovateli
předmětnou poštovní zásilku na adresu trvalého bydliště P., P. 10. Vzhledem ke skutečnosti, že
stěžovatel měl sjednánu dosílku do jedné ze svých provozoven, byla zásilka přeposlána, a to na
adresu K., N. Zde poštovní doručovatelka provedla pokus o doručení písemností, který byl však
neúspěšný, neboť adresát odmítl převzetí zásilky. Ačkoli z evidence držitele poštovní licence
vyplývá, že zásilku odmítl převzít stěžovatel (u doručované zásilky je uvedeno jeho jméno
a číslo jeho občanského průkazu), ten tvrdil, že došlo k pochybení, neboť v inkriminované době
se vůbec ve své provozovně v N. nenacházel. Finančnímu úřadu předložil několik návrhů na
provedení důkazů, a to především potvrzení o psychiatrické konzultaci vydané v Psychiatrické
léčebně v Praze 8 – Bohnicích MUDr. M. Š. Dále doložil čestná prohlášení svého bratra, který
měl být tou osobou, které se poštovní doručovatelka pokusila předmětnou zásilku doručit, a
dalších osob, svých zaměstnanců, kteří tuto skutečnost potvrdili.
58
Dne 25. 10. 2004 se k finančnímu úřadu dostavil zástupce stěžovatele Ing. S. K., který
proti dodatečným platebním výměrům podal odvolání, a to s tím, že stěžovatel se dosud neměl
možnost podrobně seznámit se zprávou o kontrole. Vzhledem k pokračující pracovní
neschopnosti stěžovatele jeho zástupce požádal o možnost doplnit odvolání ve lhůtě
dvou měsíců od konce odvolací lhůty. Finanční úřad této žádosti rozhodnutím ze dne
26. 10. 2004 vyhověl, stěžovatel však své odvolání nijak nedoplnil. Namísto toho se obrátil
na Finanční úřad pro Prahu 10, který byl po přestěhování jeho místně příslušným správcem daně,
a zde podal připomínky ke zprávě o daňové kontrole obsahující i námitku proti postupu
finančního úřadu ve smyslu ustanovení §16 odst. 4 zákona o správě daní a poplatků. Zde odkázal
na svou námitku ze dne 1. 12. 2004 a v obou těchto podáních poukazoval na skutečnost, že
zásilka obsahující dodatečné platební výměry na daň z přidané hodnoty a jim předcházející zpráva
o daňové kontrole nebyla řádně doručena v souladu s ustanovením §17 odst. 6 zákona o správě
daní a poplatků, a z téhož důvodu proto nebyla ani ukončena daňová kontrola za rok 2001. Dále
reagoval na předmětnou zprávu o kontrole, přičemž nijak nezpochybňoval, že fakticky nebyl
obeznámen s jejím obsahem. Zpochybňoval nevěrohodnost a neprůkaznost provedené kontroly
korunou, inventarizace, evidence příjmů i slev a doprodejů.
Žalovaný, který ve věci následně rozhodoval, dospěl ve vztahu ke sporné otázce
doručování k závěru, že bratr stěžovatele je osobou stěžovateli blízkou, zaměstnankyně
stěžovatele P. H. doručování neviděla a hovor mezi poštovní doručovatelkou a osobou, jíž bylo
doručováno, neslyšela a další zaměstnanci stěžovatele J. M. a J. S. hovor rovněž neslyšeli a
vyjadřovali se pouze o tom, co slyšeli zprostředkovaně. Proto rozhodl tak, že prohlášení těchto
čtyř osob nelze osvědčit jako důkaz. K věcným námitkám žalovaný připomenul, že daň byla
v projednávané věci stěžovateli stanovena za použití pomůcek. V souladu s ustanovením §50
odst. 5 zákona o správě daní a poplatků odvolací orgán proto zkoumal pouze dodržení
zákonných podmínek pro použití tohoto způsobu stanovení daně a po přezkoumání postupu
finančního úřadu dospěl k závěru, že daňovou povinnost stěžovatele nebylo možno stanovit
dokazováním. Finanční úřad dle názoru žalovaného řádně přihlédl i ke skutečnostem, z nichž pro
stěžovatele vyplývaly výhody, a zohlednil je při stanovení daňové povinnosti. Vzhledem k výše
uvedeným závěrům bylo odvolání stěžovatele žalovaným zamítnuto.
Krajský soud se ve svém rozsudku vyjádřil nejprve k otázce doručování dodatečných
platebních výměrů a zprávy o daňové kontrole. Přisvědčil stěžovateli v tom, že otázka doručení
nebyla finančním úřadem uspokojivě došetřena a potažmo ani žalovaným v odůvodnění jeho
rozhodnutí dostatečně a řádně vyhodnocena. Uvedl, že tato procesní vada však ve svém důsledku
neměla vliv na procesní práva stěžovatele, neboť ten prostřednictvím svého zástupce podal
odvolání, v němž netvrdil, že neměl možnost se s obsahem zmíněných listin seznámit, napadené
rozhodnutí v odvolání přesně identifikoval a na závěry uvedené ve zprávě o kontrole reagoval
ve svých připomínkách ze dne 3. 2. 2005. Krajský soud proto uzavřel, že nedořešení otázky
doručení zprávy o kontrole a dodatečných platebních výměrů nezapříčinilo nezákonnost
rozhodnutí žalovaného pro procesní vady. Jako důvodnou neposoudil soud ani námitku, že
stěžovatel nebyl seznámen s tím, ke kterým výhodám ve smyslu ustanovení §46 odst. 3 zákona o
správě daní a poplatků bylo správcem daně skutečně přihlédnuto. Dospěl k závěru, že povinností
správce daně je dle uvedeného ustanovení přihlédnout ke zjištěným okolnostem, z nichž vyplývají
pro daňový subjekt výhody, nikoli vyhledávat okolnosti, které by byly uznatelnou výhodou. Dále
ověřil, že finanční úřad provedl šetření u srovnatelných subjektů, získané informace použil při
výpočtu průměrné obchodní přirážky stěžovatele a celkovou výši uskutečněných zdanitelných
plnění rozdělil do jednotlivých měsíčních zdaňovacích období se zohledněním sezónnosti druhů
prodávaného zboží. Stěžovatel dle krajského soudu v žalobě nespecifikoval žádné výhody, ke
kterým mělo být přihlédnuto a nestalo se tak, nenamítal ani, že by v průběhu daňového řízení
žádal o nahlédnutí do správního spisu a že by mu to nebylo umožněno. Krajský soud se se
stěžovatelem neztotožnil ani ohledně namítané absence data rozhodnutí žalovaného jako jedné
z jeho základních náležitostí. Uvedl, že žalovaným použité označení „6. listop. 2006“ není
59
precizní, avšak použitá formulace jej nečiní nesrozumitelným ani neurčitým. Krajský soud
neshledal důvodnou ani poslední námitku, že žalovaným vydané společné rozhodnutí o odvolání
proti 12 platebním výměrům je nezákonné, neboť zákon o správě daní a poplatků takový postup
neupravuje. Žaloba byla krajským soudem zamítnuta.
Kasační stížnost je podle §102 a násl. s. ř. s. přípustná. Stěžovatel formálně opírá kasační
stížnost o důvody dle ustanovení §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s., tj. o nezákonnost rozhodnutí
spočívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem. Obsahově námitky tomuto určení
odpovídají. Rozsahem a důvody kasační stížnosti je Nejvyšší správní soud podle §109 odst. 2 a 3
s. ř. s. vázán.
Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek v rozsahu důvodů uplatněných
v kasační stížnosti a dospěl k závěru, že tato je důvodná.
V souladu s §32 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků v daňovém řízení lze ukládat
povinnosti nebo přiznávat práva jen rozhodnutím. Tato rozhodnutí jsou pro příjemce právně účinná jen, jsou-li jim
řádným způsobem doručena nebo sdělena, pokud tento nebo zvláštní zákon nestanoví jinak. Dle odst. 2
písm. b) stejného ustanovení jsou základními náležitostmi rozhodnutí číslo jednací, případně i číslo
platebního výměru, datum podpisu rozhodnutí, které je dnem vydání rozhodnutí. Podle odst. 7 tohoto
ustanovení pak chybí-li v rozhodnutí některá z ostatních základních náležitostí, která dle povahy rozhodnutí
musí být jejím obsahem, nebo odůvodnění v případech, kdy je zákon předepisuje, a nejde-li jen o zřejmou chybu
v psaní či počítání, má to za následek neplatnost rozhodnutí. Splnění podmínek neplatnosti ověří správce daně,
který rozhodnutí vydal.
Proces doručování je upraven v §17 citovaného právního předpisu, podle jehož prvého
odstavce správce daně doručuje úřední písemnosti zpravidla poštou. Tyto písemnosti může však doručit i svými
pracovníky. V odstavci 6 tohoto ustanovení je pak zakotveno, že odepře-li příjemce bezdůvodně písemnost
přijmout, je doručena dnem, kdy bylo její přijetí odepřeno; na to musí doručovatel příjemce upozornit. V úzké
souvislosti s tímto zákon v §31 odst. 8 (vedle dalších bodů) stanoví, že správce daně prokazuje
a) doručení vlastních písemností daňovému subjektu, b) existenci skutečností rozhodných pro užití právní
domněnky a nebo právní fikce. Na zmíněné ustanovení §17 odst. 6 zákona o správě daní a poplatků
dopadá povinnost správce daně podle §31 odst. 8 písm. a), ale i b) téhož zákona, neboť i
v případě odepření písemnosti příjemcem (adresátem) nelze hovořit o jejím faktickém doručení,
ale o fikci konstruované zákonem. Adresátovi takové písemnosti se totiž v okamžiku provedení
pokusu o doručení zásilka nedostane do sféry jeho dispoziční pravomoci a ten tak nemá možnost
se bezprostředně seznámit s jejím obsahem.
K otázce prokazování doručení a fikce se Nejvyšší správní soud vyjádřil již
ve svém rozsudku ze dne 27. 4. 2006, č. j. 2 Afs 158/2005 - 82, publikovaném na www.nssoud.cz,
dle něhož: „správce daně nese podle §31 odst. 8 písm. a) a b) zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní
a poplatků, ve spojení s §17 odst. 5 tohoto zákona důkazní břemeno ohledně prokázání skutečnosti, že
písemnost doručovaná daňovému subjektu mu také byla fakticky doručena, nebo že byla doručena nikoli fakticky,
nýbrž náhradním způsobem (tzv. fikcí) za splnění striktních zákonných podmínek. Správce daně proto nese
důkazní břemeno ve vztahu ke všem skutkovým podmínkám, jež musí být splněny v případě, že má být adresátu
doručeno fikcí.“
V případě přezkumu zákonnosti rozhodnutí správce daně, jakým je dodatečný platební
výměr, je zcela zásadní otázka, zda se toto rozhodnutí pro příjemce stalo právně účinným či
nikoli. Bez spolehlivého zjištění této skutečnosti nelze mít jistotu, zda jím byly jeho adresátovi
uloženy povinnosti, lze je účinně vymáhat a zda zasáhlo do sféry jeho práv a povinností. Z výše
citovaného §32 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků je zřejmé, že u těchto písemností nelze
pouze předpokládat, že se adresát seznámil s jejich obsahem, ale je zde výslovně stanovena
podmínka jejich řádného doručení, tj. zákonem předpokládaným způsobem. Jak je uvedeno výše,
60
doručení vlastních písemností prokazuje dle §31 odst. 8 písm. a) zákona o správě daní a poplatků
správce daně. V daném případě správce daně doručení platebních výměrů neprokázal, což
připustil i krajský soud. Nelze však souhlasit s jeho závěrem, že včasným a řádným podáním
odvolání jsou nejasnosti ohledně doručení platebních výměrů zhojeny, neboť, jak je uvedeno
výše, předpoklad možnosti daňového subjektu seznámit se s obsahem rozhodnutí (a tedy
možnosti reagovat na jeho obsah) není dle §32 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků
relevantní. Pokud by rozhodnutí nebyla stěžovateli řádně doručena, nebyla by dle §32 odst. 1
zákona o správě daní a poplatků účinná, což vylučuje provedení odvolacího řízení, případně
dalších řízení předpokládaných zákonem o správě daní a poplatků, v souladu se zákonem.
Nebylo-li správcem daně v rozporu s §31 odst. 8 písm. a) zákona o správě daní a poplatků
spolehlivě prokázáno, zda prvostupňové rozhodnutí je vůči daňovému subjektu účinné, tj. bylo-li
mu řádně doručeno, pak tento nedostatek nemůže zhojit pouhé vydání rozhodnutí v další
instanci, aniž by se s touto skutečností uspokojivě vypořádalo. Jinými slovy, jsou-li pochybnosti o
řádném doručení dodatečným platebních výměrů, pak jsou zde rovněž pochybnosti o účinném
vyměření (doměření) daně.
Nejvyšší správní soud na základě výše uvedeného nepřisvědčil krajskému soudu v názoru,
že nedořešení otázky doručení platebních výměrů nemohlo zkrátit stěžovatele na jeho právech a
povinnostech, pokud podal včas odvolání. Pro úplnost je nutno uvést, že zákon o správě daní a
poplatků disponuje dostatečnými nástroji pro dosažení účinného doručení i adresátům, kteří
neposkytují součinnost, je ovšem na straně správce daně, aby svůj postup při doručování dle §31
odst. 8 písm. a) zákona o správě daní a poplatků obhájil a unesl potřebné důkazní břemeno.
Odkaz stěžovatele na rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 16. 4. 2003, sp. zn. 30 Ca
423/2000, není pro posouzení věci zcela relevantní. Soud v něm sice zaujal stejný názor jako
Nejvyšší správní soud v této věci, ovšem ve zmíněném rozhodnutí bylo správci daně vytknuto
pochybení, když došlo k doručení rozhodnutí pouze zástupci, který však měl udělenu od
daňového subjektu speciální plnou moc jen pro některé úkony v řízení. Skutkově tedy oba
případy nejsou totožné. Přiléhavý není ani odkaz stěžovatele na nález Ústavního soudu ze dne 24.
2. 2000, sp. zn. IV. ÚS 591/99, kterým Ústavní soud zrušil usnesení Krajského soudu v Ostravě
z toho důvodu, že krajský soud se nezabýval námitkami stěžovatele, ačkoli tyto byly uplatněny již
v řízení před správním orgánem. Přesto Ústavní soud v tomto nálezu vyslovil i právní názor
podpůrně použitelný pro výše uvedenou argumentaci Nejvyšší správního soudu, když
konstatoval: „ukládá-li zákon doručení písemnosti do vlastních rukou (§17 odst. 4 zákona o správě daní
a poplatků), je třeba mít takové doručení za bezpečně prokázáno, neboť teprve v návaznosti na tento moment se
odvíjí i možnost účastníka domáhat se stanoveným postupem svého práva“.
V druhém bodě kasační stížnosti stěžovatel namítá, že finanční úřad ve zprávě o daňové
kontrole neuvedl, ke kterým okolnostem přihlédl při stanovení daně podle pomůcek jako
k výhodám pro stěžovatele, k jakým skutečným výhodám bylo přihlédnuto a o jaké výhody se
jednalo. V této souvislosti stěžovatel odkazuje na nález Ústavního soudu ze dne 20. 11. 2006,
sp. zn. IV. ÚS 360/05, v němž Ústavní soud uvedl: „Pokud správce daně neobeznámí daňový subjekt s
tím, ke kterým výhodám podle §46 odst. 3 daňového řádu skutečně přihlédl a o jakou výhodu se jednalo, nemůže
vůči zákonnosti postupu správce daně vznášet daňový subjekt relevantní námitky a jeho postavení v odvolacím
řízení je tudíž nerovné. Dochází tak k porušení práva na rovnost zaručeného článkem 37 odst. 3 Listiny
základních práv a svobod.“ Uvedený závěr však nelze aplikovat v případě stěžovatele. Ústavní soud
v citovaném nálezu posuzoval námitku stěžovatelky, které správce daně neumožnil seznámit se
s obsahem vyměřovacího spisu, z něhož měl být postup správce daně dle §46 odst. 3 zákona o
správě daní a poplatků patrný. Ústavní soud k této otázce výslovně uvádí: „Jestliže pak podle §46
odst. 3 zákona o správě daní a poplatků musí správce daně při stanovení daně podle pomůcek přihlédnout i ke
skutečnostem svědčícím ve prospěch daňového subjektu, pak na těchto daňovému subjektu přístupných listinách
musí být uvedeno, k jakým všem skutečnostem správce daně při stanovení daně přihlédl.“
61
Z citovaného je zřejmé, že správce daně je povinen přihlédnout dle §46 odst. 3 zákona o
správě daní a poplatků k okolnostem, z nichž vyplývají výhody pro daňový subjekt,
z vyměřovacího spisu musí být patrno, jakým způsobem při aplikaci tohoto ustanovení
postupoval. Daňovému subjektu nesmí být v případě jeho zájmu o ověření, k jakým všem
skutečnostem správce daně při stanovení daně přihlédl, seznámení se s dodržením tohoto
postupu znemožněno s odkazem na neveřejnou část spisu. V daném případě však stěžovatel
netvrdil, že mu bylo odepřeno nahlédnout do spisu, nýbrž dovozoval, že správce daně jej ve
zprávě o daňové kontrole podrobněji neinformoval, k jakým skutečným výhodám bylo
přihlédnuto, v rozhodnutí o odvolání pak žalovaný použil příliš obecné údaje. Tomuto tvrzení
však neodpovídá obsah odůvodnění napadeného rozhodnutí žalovaného, který uvádí, že přihlédl
k počtu zaměstnanců, počtu provozoven a dále například též k hodnotám slev a doprodejů.
Povinností správce daně dle §46 odst. 3 zákona o správě daní a poplatků
je sice přihlédnout ke zjištěným okolnostem, z nichž vyplývají pro daňový subjekt výhody,
to však neznamená povinnost za každých okolností vyhledat skutečnosti, které by byly
uznatelnou výhodou. Okolnosti, z nichž vyplývají výhody pro daňový subjekt, nemusí v každém
řízení vyjít najevo, resp. v každé věci a u každého daňového subjektu tyto okolnosti nemusí nutně
vždy ani existovat. Základní ideou citovaného nálezu Ústavního soudu je zdůraznění, že daňový
subjekt musí mít možnost být obeznámen s postupem, kterým se správce daně snažil dostát své
povinnosti dle §46 odst. 3 zákona o správě daní a poplatků, ať už je výsledek postupu správce
daně jakýkoliv. Jen v takovém případě má totiž daňový subjekt možnost účinně bránit svá práva.
Nejvyšší správní soud však nedospěl k závěru, že v dané věci byl stěžovatel uvedeným způsobem
na svých právech zkrácen. Jak je výše citováno, správce daně v rozhodnutí o odvolání uvedl, co
považoval za výhody ve smyslu §46 odst. 3 zákona o správě daní a poplatků. Stěžovatel měl
možnost s tímto výčtem nesouhlasit, případně žádat o seznámení s obsahem vyměřovacího spisu,
pokud o tomto postupu pochyboval. Nelze však souhlasit s jeho tvrzením, že s výhodami vůbec
nebyl seznámen, případně že se tak stalo pouze v obecné rovině. Naopak Nejvyšší správní soud
hodnotí stěžovatelem uplatněné námitky proti postupu správce daně dle §46 odst. 3 zákona o
správě daní a poplatků jako málo konkrétní, z nichž nelze seznat, zda dle názoru stěžovatele
existovaly výhody, ke kterým měl při doměření daně správce daně přihlédnout a neučinil tak,
případně jakým způsobem stěžovatel hodnotil výše citovaný výčet okolností, uplatněných
správcem daně při vyměření daně v jeho prospěch, v rozhodnutí o odvolání (předposlední
odstavec odůvodnění). S ohledem na výše uvedené posoudil Nejvyšší správní soud druhý stížní
bod jako nedůvodný.
Stěžovatel dále namítá, že rozhodnutí žalovaného je nesrozumitelné nebo neurčité, jelikož
jako datum vydání rozhodnutí je uvedeno „6. listop. 2006“, což není zákonné označení data
rozhodnutí. Nejvyšší správní soud tuto námitku považuje za účelově vznesenou, neboť takto
označené datum vydání rozhodnutí nevzbuzuje žádné pochybnosti o tom, kdy k jeho vydání
došlo. Ačkoli měsíc vydání rozhodnutí je slovně označen zkratkou namísto plného názvu, není
nejmenších pochyb o tom, že označení „listop.“ odpovídá 11. měsíci kalendářního roku, přičemž
záměna s jiným datem je vyloučena.
V posledním bodu kasační stížnosti pak stěžovatel vyjádřil svůj právní názor, že žalovaný
postupoval nezákonně, vydal-li jediné rozhodnutí o odvolání proti 12 dodatečným platebním
výměrům, a nezákonně postupoval následně i krajský soud, který tento postup žalovaného shledal
v souladu se zákonem. Nevyšší správní soud se k otázce vydání společného rozhodnutí
o odvolání vyjádřil již ve svém rozsudku ze dne 19. 1. 2006, č. j. 7 Afs 137/2005 – 48, v němž
vydání takového rozhodnutí připustil za situace, kdy jím bylo rozhodováno o skutkově
souvisejících věcech téhož účastníka, na které dopadala i stejná ustanovení hmotného a
procesního právního předpisu. V daném případě odvolatel sám napadl více prvostupňových
rozhodnutí jediným odvoláním. Svůj zmíněný názor zdejší soud opřel též o své předchozí
rozhodnutí ze dne 13. 11. 2003, č. j. 6 A 38/2002 – 53, dle něhož: „Není v rozporu se zákonem, je-li
62
jedním rozhodnutím rozhodováno o několika zdaňovacích obdobích, a to tehdy, je-li rozhodováno o věcech právně
i skutkově shodných; jednotlivé výroky takového rozhodnutí však musejí splňovat požadavky zákona, při
respektování požadavku srozumitelnosti, přehlednosti a určitosti celého rozhodnutí.“ Procesní postup
stěžovatele v tomto případě byl s výše citovanou věcí shodný, tedy i zde stěžovatel napadl
dodatečné platební výměry jedním odvoláním, z čehož lze usoudit, že i on sám dospěl k závěru
o skutkové souvislosti a shodné právní úpravě v dané věci. Stěžovatel dále blíže nespecifikoval,
v čem jej měl uvedený postup žalovaného zkrátit na jeho právech, a uvedeným postupem
žalovaný ani neporušil žádnou obecnou právní zásadu správního (daňového) řízení. Nejvyšší
správní soud neshledal důvod k odchýlení se od své dosavadní judikatury a poslední kasační
námitku stěžovatele považuje za nedůvodnou.
S ohledem na výše uvedené Nejvyšší správní soud uzavírá, že krajský soud pochybil, když
žalobu jako nedůvodnou zamítl podle ustanovení §78 odst. 7 s. ř. s. Jelikož v posuzovaném
případě nebyly splněny podmínky pro zamítnutí žalobního návrhu, Nejvyšší správní soud
rozsudek krajského soudu pro nezákonnost zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení (§110 odst. 1
s. ř. s.). Krajský soud je v něm povinen v souladu s vysloveným právním názorem Nejvyššího
správního soudu, jímž je dle ustanovení §110 odst. 3 s. ř. s. vázán, znovu posoudit žalobní návrh
stěžovatele.
V novém rozhodnutí pak krajský soud rozhodne také o náhradě nákladů řízení o kasační
stížnosti ve smyslu ustanovení §110 odst. 2 s. ř. s.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 28. února 2008
Mgr. Daniela Zemanová
předsedkyně senátu