ECLI:CZ:NSS:2010:1.AFS.122.2009:60
sp. zn. 1 Afs 122/2009 - 60
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně JUDr. Marie Žiškové a soudců
JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Zdeňka Kühna v právní věci žalobkyně : J. K., zastoupené
Mgr. Ing. Daliborem Jandurou, advokátem se sídlem Dlouhá 103, 500 03 Hradec Králové,
proti žalovanému: Finanční ředitelství v Hradci Králové, se sídlem Horova 17, 500 02 Hradec
Králové, proti rozhodnutím žalovaného ze dne 7. 4. 2009, č. j. 2896/09-1100-602925
a č. j. 2897/09-1100-602925, v řízení o kasačních stížnostech žalobkyně proti rozsudkům Krajského
soudu v Hradci Králové ze dne 18. 9. 2009, č. j. 31 Ca 49/2009 - 23 a č. j. 31 Ca 50/2009 - 23,
takto:
I. Věci vedené u Nejvyššího správního soudu pod spisovými značkami 1 Afs 122/2009
a 1 Afs 129/2009 se s p o j u j í ke společnému projednání a nadále budou vedeny
pod sp. zn. 1 Afs 122/2009.
II. Kasační stížnosti se zamítají .
III. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasačních stížnostech.
IV. Žalovanému se náhrada nákladů řízení nepřiznává .
Odůvodnění:
Rozsudkem ze dne 18. 9. 2009, č. j. 31 Ca 49/2009 - 23, zamítl Krajský soud v Hradci Králové
žalobu žalobkyně proti rozhodnutí žalovaného ze dne 7. 4. 2009, č. j. 2896/09-1100-602925,
kterým bylo změněno rozhodnutí Finančního úřadu ve Vrchlabí (dodatečný platební výměr)
ze dne 19. 6. 2008, č. j. 30171/08/270972/2914, tak, že dodatečně vyměřená daň z příjmů fyzických
osob za zdaňovací období 2005 byla snížena na 80 184 Kč.
Obdobně rozsudkem ze dne 18. 9. 2009, č. j. 31 Ca 50/2009 - 23, Krajský soud
v Hradci Králové zamítl žalobu žalobkyně proti rozhodnutí žalovaného ze dne 7. 4. 2009,
č. j. 2897/09-1100-602925, kterým bylo zamítnuto odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru
Finančního úřadu ve Vrchlabí ze dne 3. 4. 2008, č. j. 21968/08/270972/2914, jímž byla žalobkyni
dodatečně vyměřena daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období 2006 ve výši 102 572 Kč.
Žalobkyně v podaných žalobách uvedla, že samostatně nepodnikala, proto v souladu
se zákonem nevedla daňovou evidenci ani účetnictví, a rovněž nevedla evidenci majetku a závazků.
Svoji činnost provozovala jako spolupracující osoba svého podnikajícího manžela M. K., a byly
na ni rozdělovány manželovy příjmy a výdaje.
V obou případech krajský soud neshledal podané žaloby důvodnými. V průběhu daňové
kontroly správce daně zjistil, že v kontrolovaných zdaňovacích období 2005 a 2006 byly na soukromý
bankovní účet manžela žalobkyně připsány peněžní prostředky. Vyzval jej tedy v souladu s §31 odst. 9
zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále též „daňový řád“),
aby doložil, zda se jedná o příjmy zdaněné, od daně osvobozené, či dani nepodléhající. Tvrzení manžela
žalobkyně ohledně původu finančních prostředků se v jeho vyjádřeních postupně lišila a navíc
nesouhlasila s údaji uvedenými v písemných důkazech, především v daňové evidenci. K prokázání
svých tvrzení následně navrhl manžel žalobkyně správci daně důkaz výpovědí svědků Ing. B.
a MUDr. F. Z jejich výpovědí vyplynulo, že manželovi žalobkyně zapůjčili v průběhu let 2005 a 2006
finanční prostředky v celkové výši 724 000 Kč. Krajský soud v dané situaci přisvědčil žalovanému,
že údajné půjčky Ing. B. a MUDr. F. poskytnuté v české měně nemohou být ztotožněny s vklady na
účet vedený v eurech, a že těmito svědeckými výpověďmi nelze prokázat tvrzení manžela žalobkyně,
že příjmy od zahraničních klientů přepočetl na če skou měnu a takto je zahrnul do základu daně
z příjmů. Za uvedeného skutkového stavu nepřisvědčil krajský soud žalobní námitce týkající se nutnosti
provedení dalšího důkazu – svědecké výpovědi B. H. Manžel žalobkyně v průběhu daňového řízení
konkrétně nespecifikoval, jaký vztah k osobě pana H. má, teda zda se mohlo jednat např. o jeho
zaměstnance nebo osobu obchodně spolupracující. Výslech svědka by podle krajského soudu bylo
možné připustit pouze tehdy, kdy by manžel žalobkyně uvedl konkrétní tvrzení a na podporu jejich
věrohodnosti navrhl výslech svědka, který by pak vypovídal o skutečnostech, jež mají být předmětem
dokazování. V dané situaci však manžel žalobkyně svědka identifikoval s obecným konstatováním,
že by se jeho výslech měl dotýkat příjmů správcem daně rozporovaných. S ohledem na zj ištění
provedená v průběhu daňového řízení nebylo možné dovodit, že by realizace výslechu přispěla
k prokázání zdanění rozporovaných příjmů. Krajský soud sice připustil, že odmítnutí svědecké
výpovědi žalovaným neodpovídalo zásadám volného hodnocení důkazů, když žalovaný předjímal, že by
svědek mohl vypovídat o poskytnutí půjčky. Nicméně v konečném důsledku žalovaný nepochybil, když
výslech svědka H. neprovedl, neboť by se nemohlo jednat o důkaz, který by ozřejmil sporné
skutečnosti.
Dále krajský soud přisvědčil žalovanému v tom, že za důkaz v daňovém řízení nemohl být
považován statistický údaj svědčící o průměrné obsazenosti lůžek v rekreační oblasti Špindlerův Mlýn.
Nelze totiž dovodit, že se výsledky podnikatelské činnosti manžela žalobkyně musí pohybovat
právě v průměrných statistických hodnotách. Zákon o daních z příjmů nepřipouští možnost
jakéhokoliv srovnávání s ostatními podnikatelskými subjekty, byť by takové informace byly podchyceny
statistickým úřadem.
Žalobkyně (dále též „stěžovatelka“) napadla výše uvedené rozsudky krajského soudu včas
podanými kasačními stížnostmi, v nichž shodně namítala, že jsou dány důvody podle ustanovení §103
odst. 1 písm. a), b) a d) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů
(dále též „s. ř. s.“). Stěžovatelka předně konstatovala nesprávnost postupu žalovaného v okruhu dvou
skutečností, tj. pochybení při odmítnutí doplnění dokazování navrženým výslechem svědka B . H.
a nesprávným hodnocením důkazů.
Podle stěžovatelky se finanční orgány nedostatečně zabývaly daňovou evidencí jejího manžela
a nesprávně vyhodnotily a ověřily, zda osoby v evidenci uvedené skutečně pobývaly příslušný počet dnů
za příslušné finanční částky v penzionu Karolína. Správce daně označil evidenci u bytovaných
za neprůkaznou a nedůvěryhodnou navzdory tomu, že Finanční úřad ve Vrchlabí, který v rámci
místního šetření ze dne 17. 2. 2006 knihu ubytovaných kontroloval, nevytkl manželovi stěžovatelky
jakékoliv pochybení při jejím vedení. Prosté tvrzení správce daně, že nebyly d održeny povinnosti
vyplývající z rozhodnutí správce daně ze dne 9. 2. 1999 o uložení záznamní povinnosti
podle ustanovení §39 daňového řádu, nemůže obstát jako objasnění toho, proč se správce daně odmítl
knihou ubytovaných zabývat. Stěžovatelka je přesvědčena, že kniha ubytovaných potřebné a validní
informace obsahuje. V této části pak stěžovatelka shledává rozsudky krajského soudu
nepřezkoumatelnými, neboť pouze v obecné rovině přitakávají stanovisku finančních orgánů,
aniž by tato stanoviska obsahovala jakékoliv konkrétní výhrady, které by odůvodnily negativní závěr
o použitelnosti ubytovací knihy. Stěžovatelka nesouhlasí s postupem správce daně, který přezkoumal
osobní nepodnikatelské účty manžela stěžovatelky a veškeré příjmy na těchto účtech zahrnul do příjmů
podléhajících zdanění, neboť dospěl k závěru, že manžel stěžovatelky dostatečně neprokázal,
že by se jednalo o příjmy již zdaněné, resp. finanční prostředky dani nepodléhající. Manžel stěžovatelky
si byl vědom své povinnosti prokázat tvrzení o tom, že na jeho soukromých účtech jsou finanční
prostředky již zdaněné. Předložil proto správci daně podpůrný, ovšem relevantní důkaz ve smyslu §31
odst. 4 daňového řádu, a to údaje Českého statistického úřadu za období 2004 - 2006, dokládající
průměrnou výtěžnost lůžek ve spojení s průměrnými ročními cenami v ubytovacích zařízeních v dané
lokalitě. Podle stěžovatelky správce daně nebyl oprávněn tyto statistické údaje pominout, když závěr
správce daně ohledně příjmů manžela stěžovatelky s nimi byl v příkrém rozporu. Stěžovatelka
nesouhlasí se závěrem krajského soudu, že předložený statistický výstup nesplňuje požadavky
ustanovení §31 daňového řádu. Je-li správcem daně tvrzená daňová povinnost naprostým excesem
z uvedených statistických hodnot, je povinností správce daně přihlédnout k této skutečnosti
při hodnocení důkazů a důkladněji prokázat případnou nepravdivost tvrzení a důkazů snesených
stěžovatelkou k tomu, že prostředky na soukromých účtech již byly zdaněny.
Stěžovatelka rovněž nesouhlasí se zamítnutím návrhu na výslech svědka H., který její manžel
navrhl k doložení toku rozporovaných příjmů. Důkazní návrh byl zamítnut, neboť se správce daně
domníval, že by se opět mohlo jednat o svěde ctví k poskytnutí půjčky, tudíž svědectví ve světle
předchozích svědeckých výpovědí nadbytečné. Manžel stěžovatelky však správci daně výslovně
avizoval, že rozsah svědecké výpovědi B. H. měl být podstatně širší, přinejmenším byl svědek schopen
obšírněji se vyjádřit k rozsahu a obsahu podnikání manžela stěžovatelky; zamýšlený přínos svědecké
výpovědi tak byl manželem stěžovatelky dostatečně konkretizován. Odmítnutím svědecké výpovědi byl
manžel stěžovatelky zkrácen na svých právech a došlo k překročení mezí a způsobů podle č . l. 2 odst. 3
Ústavy, které stanoví při výkonu správ y daní daňový řád. Odepřením provedení důkazu byla manželovi
stěžovatelky rovněž v rozporu s č. l. 3 odst. 3 Listiny základních práv a svobod způsobena újma
nesprávným doměřením daně z příjmů fyzických osob.
Ze všech shora uvedených důvodů stěžovatelka navrhla, aby Nejvyšší správní soud rozsudky
Krajského soudu v Hradci Králové zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení.
Žalovaný se ve vyjádření k oběma kasačním stížnostem ztotožnil s odůvodněními
pravomocných rozhodnutí krajského soudu a navrhl, aby byly kasační stížnosti pro nedůvodnost
zamítnuty.
Nejvyšší správní soud postupem podle ustanovení §39 odst. 1 s. ř. s. spojil věci
pod sp. zn. 1 Afs 122/2009 a 1 Afs 129/2009 ke společnému projednání, jelikož v obou případech
jde o totožné účastníky a věci spolu skutkově souvisejí.
Při posuzování kasačních stížností Nejvyšší správní soud nejprve hodnotil, zda jsou splněny
podmínky řízení, přičemž dospěl k závěru, že obě kasační stížnosti mají požadované náležitosti, byly
podány včas a osobou oprávněnou, a není důvodné kasační stížnosti odmítnout pro nepřípustnost.
Kasační stížnosti nejsou důvodné.
Ze spisu vyplynuly následující skutečnosti. Správce daně zahájil v roce 2007 u manžela
stěžovatelky kontrolu daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období 2005 a 2006, v jejímž průběhu
bylo zjištěno, že manžel stěžovatelky poskytoval ubytovací služby v penzionu Karolína v Bedřichově
a stěžovatelka byla spolupracující osobou. Příjmy a výdaje rozdělovali podle §13 zákona
č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále těž „zákon o daních z příjmů“),
shodně padesáti procenty.
V průběhu zdaňovacího období roku 2005 byly na soukromý účet manžela stěžovatelky vedený
v eurech připsány vklady v celkové výši 29 350 EUR, tj. v přepočtu denním kurzem 870 173,10 Kč,
na sporožirový účet byly připsány vklady ve výši 107 000 Kč a rovněž vklady od společnosti LTU
TOURISTIK GESELL (dále též „LTU“) ve výši 647 845 Kč. Správce daně vyzval manžela
stěžovatelky dne 22. 1. 2008 k prokázání, zda byly výše uvedené peněžní prostředky zdaněny a jakou
daní, případně k doložení, zda se jedná o peněžní prostředky od daně osvobozené či dani nepodléhající.
Manžel stěžovatelky správci daně sdělil, že peněžní prostředky vkládan é na účet v eurech inkasoval
za ubytování, ale vyúčtoval je v české měně; částku ve výši 67 000 Kč inkasoval za prodej dvou
závodních kol, lyžařské a snowboardové výbavy, částka 40 000 Kč je vratkou soukromé půjčky.
Ohledně příjmů od společnosti LTU manžel stěžovatelky uvedl, že je chybně vyúčtoval v příjmech
za hotové, ačkoliv mu tato společnost zasílala peněžní prostředky na sporožirový účet – jednalo
se o příjmy za ubytování a snídaně, případně polopenze. V průběhu daňové kontroly však bylo zjištěno,
že manžel stěžovatelky zahrnul do zdanitelných příjmů pouze příjmy na základě paragonů vystavených
v české měně. Nedoložil žádné důkazní prostředky o tom, že inkasoval peněžní prostředky v eurech
a následně je vkládal na soukromý účet vedený v eurech; rovněž nebylo doloženo, že by příjmy
od společnosti LTU na soukromý sporožirový účet manžela stěžovatelky byly zahrnuty
do hotovostních příjmů v daňové evidenci. Proto správce daně zvýšil daňový základ manžela
stěžovatelky o peněžní prostředky vložené na účet vedený v eurech a o příjmy od společnosti LTU
vložené na sporožirový účet a dodatečně vyměřil stěžovatelce daň z příjmů fyzických osob za období
2005 ve výši 80 728 Kč dokazováním. V odvolacím řízení předložil manžel stěžovatelky vyúčtování
od společnosti LTU obsahující kromě jmen ubytovaných také termíny pobytů, počet dnů, rozdělení
na dospělé osoby a děti, celkovou částku za jednotlivé pobyty a na konci vyúčtování celkovou částku
v korunách za měsíc. Tato částka byla vždy počátkem následujícího měsíce připsána společností LTU
na sporožirový účet manžela stěžovatelky. Odvolací orgán provedl srovnání jmen uvedených
na vyúčtováních od LTU s paragony zahrnutými do daňové evidence, jež obsahovaly rovněž jména
ubytovaných, a zjistil, že z příjmů od společnosti LTU ve výši 647 845 Kč byly do daňové evidence
již dříve zahrnuty do zdanitelných příjmů podle paragonů příjmy ve výši 493 150 Kč. Proto snížil základ
daně o částku 1710 Kč a daň z příjmů o částku 544 Kč na částku 80 184 Kč.
V průběhu roku 2006 byly na účet manžela stěžovatelky vedený v eurech u České
spořitelny, a. s. připsány finanční prostředky ve výši 31 395 EUR, tj. v přepočtu denním kurzem
889 548,46 Kč, na sporožirový účet vložil manžel stěžovatelky částku v úhrnné výši 121 000 Kč.
Přitom ale v daňové evidenci vykázal příjmy za poskytnutí ubytovacích služeb v roce 2006
ve výši 731 744,24 Kč. Proto správce daně vyzval manžela stěžovatelky dne 8. 10. 2007, aby doložil
takové důkazní prostředky, které by odstranily jeho pochybnosti o tom, zda peněžní prostředky vložené
na účet vedený v eurech byly zahrnuty do daňového základu a zdaněny daní z příjmů fyzických osob.
Rovněž u vkladů na sporožirový účet vyzval správce daně manžela stěžovatelky k prokázání,
zda se jedná o příjmy již zdaněné, dani nepodléhající či od daně osvobozené. Následně manžel
stěžovatelky informoval správce daně, že vklady peněžních prostředků na účet vedený v eurech
pocházejí z poskytování ubytovacích služeb penzionu – od zahraničních hostů. Ohledně vkladů
na sporožirový účet uvedl, že byly zahrnuty v daňové evidenci do zdanitelných příjm ů,
neboť jsou výsledkem podnikatelské činnosti. Správce daně následně uzavřel, že ani na jeho výzvu
nebylo prokázáno tvrzení manžela stěžovatelky, že příjem peněžních prostředků v eurech přepočetl
na českou měnu a takto je vykázal v daňové evidenci. Rovněž neprokázal, že vklady peněžních
prostředků na sporožirový účet byly zahrnuty do zdanitelných příjmů v daňové evidenci. Proto správce
daně zvýšil daňový základ o peněžní prostředky vložené na účet vedený v eurech a na sporožirový účet
a dodatečně vyměřil stěžovatelce daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období 2006
ve výši 102 572 Kč dokazováním.
Nejvyšší správní soud se prvně zabýval námitkou nepřezkoumatelnosti rozsudků krajského
soudu v částech týkajících se hodnocení evidence ubytovaných. Z podaných žalob nevyplynulo,
že by stěžovatelka uplatnila námitku nesprávného hodnocení evidence ubytovaných v řízení
před krajským soudem. Krajský soud v napadených rozsudcích pouze citoval závěry žalovaného,
že se kniha ubytovaných nestala důkazním prostředkem k prokázání správnosti příjmů vykázaných
v daňovém přiznání. Nesouhlasila-li stěžovatelka s tímto závěrem žalovaného, měla námitky ohledně
pominutí významu knihy ubytovaných uplatnit poprvé v žalobě. Pokud až v řízení o kasační stížnosti
stěžovatelka namítá nepřezkoumatelnost rozsudku krajského soudu z důvodu, že se dostatečně
nezabýval významem knihy ubytovaných, jakožto prvotního pramene pro zjišťování
správné výše daňové povinnosti, jedná se o námitku nepřípustnou podle §104 odst. 4 s. ř. s.
Podle tohoto ustanovení totiž kasační stížnost není přípustná, opírá-li se o důvody, které stěžovatel
neuplatnil v řízení před soudem, jehož rozhodnutí má být přezkoumáno, ač tak učinit mohl.
Důvod kasační stížnosti podle §103 odst. 1 písm. b) s. ř. s., tj. nam ítaná vada řízení spočívající
v tom, že skutková podstata, z níž správní orgán vycházel, nemá oporu ve spisech, směřovala
stěžovatelka do nesprávného hodnocení údajů Českého statistického úřadu za období 2004 - 2006
dokládajících průměrnou výtěžnost lůžek ve spojení s průměrnými ročními cenami v ubytovacích
zařízeních v dané lokalitě.
Podle ustanovení §31 odst. 4 daňového řádu, věta první, lze jako důkazních prostředků užít
všech prostředků, jimiž lze ověřit skutečnosti rozhodné pro správné stanovení daň ové povinnosti
a které nejsou získány v rozporu s obecně závaznými právními předpisy.
Nejvyšší správní soud se přiklonil k názoru krajského soudu, že statistické údaje předložené
manželem stěžovatelky v průběhu daňového řízení nelze považovat za důkaz ve smyslu §31 daňového
řádu. Statistické údaje představují průměrný stav výtěžnosti lůžek v ubytovacích zařízeních v dané
oblasti. Průměrná výtěžnost lůžek či průměrná cena ubytování v dané lokalitě však nemůže ověřit
konkrétní skutečnosti rozhodné pro správné stanovení daňové povinnosti stěžovatelky, neboť se týkají
širšího okruhu ubytovacích kapacit než pouze penzionu Karolína a současně představují poměrný
výsledek získaný vyhodnocením určitého počtu zkoumaných ubytovacích zařízení. Z předložených
statistických hodnot není rovněž patrno, jak velký zkušební vzorek ubytovacích kapacit byl danému
výzkumu podroben, nelze tudíž ani odhadovat relevantnost předlo žených údajů. Je nepochybné,
že předložené statistické údaje mohou být určitým vodítkem pro správce da ně ohledně průměrné
výtěžnosti lůžek v dané lokalitě, nelze z nich ovšem dovodit, že výtěžnost lůžek v penzionu Karolína
a cena nabízeného ubytování byla právě v souladu s předloženými statistickými údaji.
Nad rámec výše uvedeného Nejvyšší správní soud na tomto místě zmiňuje, že se správce daně
otázkou obsazenosti lůžek v penzionu Karolína a předloženými statistickými údaji zabýval ve vyjádření
k doplnění odvolání manžela stěžovatelky ze dne 20. 2. 2009 adresované žalovanému. Zdůraznil,
že manžel stěžovatelky uváděl odlišné údaje o lůžkové kapacitě jeho pe nzionu při každém šetření,
jenž bylo provedeno v rámci místních šetření, ve kterých správce daně zjišťoval počet ubytovaných
osob a lůžkovou kapacitu penzionu. Dne 24. 2. 2005 manžel stěžovatelky uvedl, že lůžková kapacita
penzionu je 12 lůžek se 3 přistýlkami, dne 15. 2. 2006 uvedl celkovou kapacitu 14 lůžek s přistýlkami,
přičemž toho dne bylo v penzionu ubytováno 19 osob. V dané době správce daně rovněž zjistil,
že manžel stěžovatelky nabízí ubytování prostřednictvím internetu, kde byla uvedena kapacita
ubytování 28 lůžek se 4 přistýlkami. Z výše uvedeného správce daně dovodil, že manžel stěžovatelky
pro daňové účely vždy uváděl nižší počet lůžek než umožňovala kap acita penzionu a než nabízel
na internetových stránkách. Další údaje se rozcházejí také v průměrných cenách za ubytování.
Na paragonech vystavených manželem stěžovatelky v roce 2005 za ubytování jsou uvedeny ceny
v rozmezí od 300 Kč do 1000 Kč. Průměrná cena za ubytování tak byla rozhodně vyšší n ež cena,
kterou dokládají předložené údaje českého statistického úřadu v roce 2005 ve výši 355 Kč.
Tyto statistické údaje uvádějí, jakých přibližných tržeb mohl manžel stěžovatelky dosáhnout v letech
2005 a 2006, ovšem neprokazují, že jeho skutečné tržby nemohly být vyšší než ty, které ve své evidenci
manžel stěžovatelky vykázal. Uvedené statistické údaje tak v žádném případě nemohou prokázat,
že hotovostní vklady peněžních prostředků na účet v eurech, byly zahrnuty do základu daně z příjmů
fyzických osob a byly zdaněny.
Nesprávné posouzení právní otázky soudem spatřuje stěžovatelka v pochybení finančních
orgánů při odmítnutí doplnění dokazování navrženým výslechem svědka H . Nejvyšší správní soud
v rozsudku ze dne 24. 3. 2004, č. j. 3 Afs 1/2003 - 101, publikovaného pod č. 459/2005 Sb. NSS,
dostupného na www.nssoud.cz, k otázce hodnocení důkazů uvedl, že „[i] když ustanovení §31 odst. 2
daňového řádu stanoví, že správce daně dbá, aby skutečnosti rozhodné pro správné sta novení daňové povinnosti byly
zjištěny co nejúplněji a není v tom vázán návrhy daňových subjektů, není s ohledem na zásady daňového řízení (priorita
zájmů státu) povinen vyhledat důkazní prostředky svědčící ve prospěch daňového subjektu a není ani nucen re spektovat
všechny důkazní prostředky předložené nebo navržené daňovým subjektem. Pokud te dy daňový subjekt navrhuje
jako důkazní prostředek např. výpověď svědka, je povinen uvést, co jeho výpovědí sleduje ve vazbě na předmět daňového
řízení. Správce daně posuzuje věrohodnost důkazních prostředků a rozhodne o jejich os vědčení jako důkazu.
V případě, že by daňový subjekt nebyl schopen vysvětlit, co podstatného k jeho daňové věci může navržený svědek uvést,
lze tento důkazní prostředek odmítnout; v takovém případě však musí správce daně vyložit a odůvodnit,
proč takto postupoval“ (obdobně také rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 6. 2007,
č. j. 8 Afs 65/2005 - 79, nebo rozsudek ze dne 14. 7. 2008, č. j. 8 Afs 70/2007 - 102; dostupné
na www.nssoud.cz). Stěžovatelka nesouhlasí se skutečností, že žalovaný odmítl návrh na provedení
svědecké výpovědi na základě domněnky, že by se opět mohlo jednat o svědectví k poskytnutí půjčky,
tudíž svědectví ve světle předcházejících svědeckých výpovědí MUDr. F. a Ing. B. nadbytečné.
Podle stěžovatelky však důvody, proč je svědecká výpověď navrhována, standardním způsobem
specifikovány byly.
Manžel stěžovatelky podal blanketní odvolání proti platebním výměrům na daň z příjmů
za zdaňovací období 2005 a 2006 dne 15. 5. 2008. Toto odvolání doplnil písemností doručenou správci
daně dne 30. 5. 2008. Dne 10. 9. 2008 navrhl manžel stěžovatelky správci daně doplnit dokazování
o znalecký posudek soudního znalce z oboru ekonomiky, který by kvalifikovaně vyčíslil, jak vysoké
příjmy by bylo možné dosáhnout z jeho podnikatelské činnosti v daném roce, přičemž dne 3. 1. 2009
došlo k marnému uplynutí lhůty pro doložení tohoto navrženého důkazního prostředku dané výzvami
správce daně ze dne 17. 12. 2008, č. j. 48407/08/270933/4278 a č. j. 48409/08/270933/4278.
Dne 30. 12. 2008 předložil manžel stěžovatelky správci daně další doplnění odvolání, k němuž přiložil
četné důkazní prostředky (kolaudační rozhodnutí ze dne 10. 3. 1994, kolaudační rozhodnutí
ze dne 31. 5. 2005, smlouva se společností ITS Billa Reisen, záznam o je dnání se společností ITS
ze dne 7. 12. 2004, vyúčtování za prosinec 2004, leden, únor a březen 2005, finanční rozdíly vyúčtování
pobytů ze leden/únor 2005). Dne 27. 1. 2009 manžel stěžovatelky opětovně doplnil odvolání a navrhl
předvolání Ing. B. jako svědka „ve věci příjmů – půjček finančních prostředků odvolateli“; současně předložil
tabulku celkového vytížení lůžek a průměrných cen na jedno lůžko ve Špindlerově Mlýně. Dále manžel
stěžovatelky doplnil odvolání přípisem ze dne 18. 2. 2009, v němž žalovanému navrhl předvolání
svědkyně MUDr. F. „ve věci rozporovaných výší příjmů odvolatele za předmětná období“ . Konečně v doplnění
odvolání doručeného žalovanému dne 24. 3. 2009 navrhl manžel stěžovatelky provedení důkazu
výslechem svědka B. H. „ve věci činnosti odvolatele a v návaznosti na ni správcem daně rozporovaných příjmů
odvolatele za uvedená zdaňovací období.“
Z vyjádření správce daně k doplnění odvolání manžele stěžovatelky ze dne 30. 3. 2009
adresovaného žalovanému vyplývá, že v průběhu daňové kontroly bylo zjištěno, že manžel stěžovatelky
měl na počátku roku 2005 na svých soukromých účtech k dispozici přibližně 3,5 milionů Kč. Během
roku 2005 získal a vložil postupně na účet vedený v eurech dalších 29 350 EUR (v přepočtu
870 173 Kč), přesto si půjčil koncem roku 2005 od Ing. B. 400 000 Kč a v průběhu roku 2005 postupně
od MUDr. F. dalších 324 000 Kč. Z předložené daňové evidence však není pat rné, zda vůbec byly
půjčky do podnikání zahrnuty a není evidováno ani vrácení těchto půjček. Manžel stěžovatelky pro
osobní spotřebu vyčerpal v roce 2006 částku 206 709 Kč, přitom koncem roku 2006 měl splatit půjčku
od Ing. B. ve výši 400 000 Kč a současně půjčku od MUDr. F. ve výši 324 000 Kč. Z výše uvedeného
vyplývají vážné pochybnosti správce daně o poskytnutí půjček výše uvedenými svědky, zejména o jejich
vrácení koncem roku 2006. Pokud by chtěl manžel stěžovatelky splatit půjčky z prostředků z podnikání,
z daňové evidence je patrné, že neměl t olik volných finančních prostředků. Ani na výpisech
ze soukromých účtů nejsou takové výběry v hotovosti, které by splátkám půjček odpovídaly.
Proto správce daně uzavřel, že ani v jednom případě nemohou svědci osvědčit výši příjmů manžela
stěžovatelky za předmětná období. Svědecké výpovědi neprokázaly, že by tvrzené půjčky měly
jakoukoliv souvislost s vklady na soukromý účet v eurech, které by manžel stěžovatelky vkládal
v průběhu jednotlivých let a které byly za období 2005 a 2006 správcem daně doměřeny jako zatajené
tržby. Po provedení výslechu MUDr. F. zástupce manžela stěžovatelky podal doplnění odvolání
s návrhem na výslech dalšího svědka. Za situace, kdy výpověď MUDr. F. nepotvrdila tvrzení manžele
stěžovatelky o původu finančních prostředků v eurech, správce daně dospěl k závěru, že manžel
stěžovatelky v doplněních odvolání nic neprokazuje, nýbrž záměrně prodlužuje průběh daňového
řízení.
Za těchto okolností se Nejvyšší správní soud přiklonil závěr ům vysloveným krajským soudem
a neshledal tak námitku nutnosti provedení výslechu svědka H. důvodnou. Posuzovanou věc
je nezbytné hodnotit s ohledem na veškeré okolnosti daného případu. Po zahájení daňové kontroly byl
na ústním jednání konaném dne 10. 9. 2007 manžel stěžovatelky správcem daně dotázán na původ
peněžních prostředků vkládaných na účet v eurech. Potvrdil, že na tento účet vkládá peníze on sám
a že se jedná o finanční prostředky z podnikatelské činnosti. Dále manžel stěžovatelky uvedl: „Hosté
někdy chtějí platit v eurech. Sice vystavím doklad v korunách, ale přijmu eura a do podnikání napíšu do příjmů příjem
v Kč. Z tohoto účtu peníze převedu na účet u KB, kam jsou převedeny v korunách. Pak je vkládám zpátky
do podnikání.“ Manžel stěžovatelky tedy nejprve tvrdil správci daně, že rozporované příjmy
jsou prostředky z jeho podnikatelské činnosti. Následně se však původ finančních prostředků
vkládaných na účet v eurech snažil prokázat svědeckými výpověďmi navrhovaných svědků.
Měl-li manžel stěžovatelky za to, že právě svědecká výpověď pana H . má prokázat původ finančních
prostředků, mohl takovou výpověď nepochybně navrhnout správci daně již v odvolání podaném
v květnu roku 2008, případně neprodleně po jeho podání. Navržení výslechu svědka až v pořadí šestém
doplnění odvolání, ve lhůtě téměř 10 měsíců po podání odvolání proti platebním výměrům,
se Nejvyššímu správnímu soudu jeví nepřiměřené, tím spíše nespecifikoval-li manžel stěžovatelky
v návrhu na provedení výslechu svědka podstatné skutečnosti, proč by právě výslech svědka H . mohl
do věci vnést nové světlo a prokázat původ rozporovaných finančních prostředků. Nejvyšší správní
soud se ztotožnil s názorem krajského soudu, že žalovanému nepříslušelo předjímat, čeho se mohla
svědecká výpověď pana H. týkat; s ohledem na výše uvedené však žalovaný nepochybil, když návrh
manžela stěžovatelky na výslech svědka odmítl. V souladu s konstantní judikaturou zdejšího soudu
nebylo jednoznačně určeno, co podstatného k daňové věci manžela stěžovatelky může navržený svědek
uvést, žalovaný proto návrh na provedení svědecké výpovědi neprovedl oprávněně.
Žalobkyně tedy se svými námitkami neuspěla; Nejvyšší správní soud proto zamítl kasační
stížnosti jako nedůvodné. O náhradě nákladů řízení rozhodl Nejvyšší správní soud v souladu
s ustanovením §60 odst. 1 s. ř. s. ve spojení s ustanovením §120 s. ř. s. Žalobkyně neměla ve věci
úspěch, a nemá proto právo na náhradu nákladů řízení; žalovanému pak v řízení o kasačních
stížnostech žádné náklady nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 27. ledna 2010
JUDr. Marie Žišková
předsedkyně senátu