ECLI:CZ:NSS:2019:10.AFS.140.2018:32
sp. zn. 10 Afs 140/2018 - 32
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Zdeňka Kühna, soudkyně Michaely
Bejčkové a soudce Ondřeje Mrákoty v právní věci žalobkyně: SCB Foundry, a. s., se sídlem
Riegrova 1756/51, České Budějovice, zast. Mgr. Janem Dziamou, advokátem se sídlem U Prašné
brány 1078/1, Praha 1, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem
Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 2. 3. 2017, čj. 8685/17/5200-
11431-706481, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Českých
Budějovicích ze dne 14. 3. 2018, čj. 50 Af 13/2017-43,
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á.
II. Žádný z účastníků n emá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
[1] Finanční úřad pro Jihočeský kraj stanovil žalobkyni jako plátci k přímé úhradě daň
z příjmů právnických osob za zdaňovací období let 2012 a 2013. Při daňové kontrole zjistil,
že žalobkyně odváděla platby licenčních poplatků společnosti ČKD Kutná Hora, a. s. Skutečným
vlastníkem licenčních poplatků však byla ruská společnost „Vědecko-výrobní korporace
Uralvagonzavod Felixe Edmundoviče Dzeržinského“ (poplatník – daňový nerezident,
dále jen „Uralvagonzavod“), na základě jejíhož know-how poskytnutého sublicenční smlouvou
vyráběla žalobkyně bočnice a příčníky nákladních vagonů pro ruské železnice. Proto měla
žalobkyně z těchto poplatků srazit a odvést daň v 10% sazbě (podle čl. 12 bodu 2 smlouvy
o zamezení dvojího zdanění mezi Českou republikou a Ruskou federací, vyhlášené
pod č. 278/1997 Sb.).
[2] Odvolání proti platebním výměrům žalovaný zamítl. Žalobkyně proti rozhodnutí
žalovaného podala žalobu, kterou krajský soud rovněž zamítl. Ve všem přisvědčil správním
orgánům: po shrnutí skutkového stavu i on dospěl k závěru, že společnost ČKD Kutná Hora
byla jen příjemcem licenčních poplatků, ale ne jejich skutečným vlastníkem, neboť byla povinna
odvádět společnosti Uralvagonzavod coby poskytovateli licence, s nímž měla licenční smlouvu,
poplatky ve stejné výši, v jaké je jí samotné odváděla žalobkyně z titulu sublicenční smlouvy.
[3] Žalobkyně (stěžovatelka) podala proti rozsudku krajského soudu kasační stížnost.
Stěžovatelka nepopírá, že licenční smlouvu se společností Uralvagonzavod uzavřela ČKD Kutná
Hora a poté stěžovatelka sama uzavřela se společností ČKD Kutná Hora sublicenční smlouvu,
aby výroba pro Uralvagonzavod mohla probíhat ve stěžovatelčině závodě. Trvá však na tom,
že měla smluvní vztah jen se společností ČKD Kutná Hora, šlo tedy o vztah mezi dvěma
daňovými rezidenty, a platby hrazené stěžovatelkou společnosti ČKD Kutná Hora tak nemohou
podléhat srážkové dani. ČKD Kutná Hora přijímala platby ve svůj prospěch, a nikoli
jako zprostředkovatel, zástupce či zmocněnec Uralvagonzavodu. Stěžovatelka také poukázala
na to, že ČKD Kutná Hora v době, kdy podstupovala reorganizaci, měla dispoziční oprávnění
k majetku náležejícímu do skutkové podstaty a mohla s prostředky od stěžovatelky nakládat podle
svého – nemusela je jen „přeposílat“ Uralvagonzavodu. Zákon o daních z příjmů podle
stěžovatelky neukládá povinnost zdanit licenční poplatky příjemci sublicence, který sublicenci
přijímá od daňového rezidenta. Příjemce sublicence nemá možnost prověřovat konkrétní podobu
vztahů mezi poskytovatelem a příjemcem licence. Zákon musí být vykládán jednotně,
a nelze tak vycházet jen z toho, že v nynější věci byla stěžovatelka informována o vztazích
mezi ČKD Kutná Hora a Uralvagonzavodem. Na závěr se stěžovatelka ohradila proti použití
pokynu Ministerstva financí č. D-286 a proti tomu, že za licenční poplatek považovaly finanční
orgány i fixní poplatek za uzavření licenční smlouvy.
[4] Žalovaný se ke kasační stížnosti podrobně vyjádřil a navrhl, aby byla zamítnuta.
[5] Kasační stížnost není důvodná.
[6] NSS odpoví na kasační námitky jen velmi stručně: kasační stížnost totiž ve skutečnosti
není původním dokumentem, který by reagoval na argumenty krajského soudu, ale jde o doslova
převzatou žalobu, v níž jsou jen formulace typu „jak nesprávně stanovilo rozhodnutí orgánu prvního
stupně a odvolacího orgánu“ nahrazeny slovy „jak nesprávně stanovil krajský soud v napadeném rozsudku“.
[7] Ve věci jde o výklad §19 odst. 6 zákona o daních z příjmů: Příjemce dividend a jiných podílů
na zisku, příjmu z převodu podílu mateřské společnosti v dceřiné společnosti, úroků z úvěrů a půjček
a licenčních poplatků je jejich skutečným vlastníkem, pokud tyto platby přijímá ve svůj
vlastní prospěch, a nikoliv jako zprostředkovatel, zástupce nebo zmocněnec pro jinou
osobu.
[8] Stěžovatelka trvá na tom, že nebyla povinna při poukazování plateb společnosti ČKD
Kutná Hora srážet daň z příjmů plynoucích společnosti Uralvagonzavod ze zdrojů na území ČR
[§22 odst. 1 písm. g) bod 1 a §38d odst. 1 zákona o daních z příjmů] stručně řečeno proto,
že jejím smluvním partnerem nebyl Uralvagonzavod, ale česká společnost ČKD Kutná Hora.
Ta přitom nebyla zprostředkovatelem, zástupcem nebo zmocněncem, neboť přijímala platby
od stěžovatelky ve svůj vlastní prospěch. Toto tvrzení však nemůže v konkrétních okolnostech
projednávané věci obstát. Společnost ČKD Kutná Hora se v licenční smlouvě
s Uralvagonzavodem zavázala hradit čtvrtletně částku ve výši 3 % ceny produkce; stejně
tak stěžovatelka se v dohodě o podmínkách předání know-how následně uzavřené se společností
ČKD Kutná Hora zavázala hradit čtvrtletně částku ve výši 3 % z ceny výrobků dodaných
poskytovateli licence nebo jeho dceřiným společnostem. Všechny tyto okolnosti byly stěžovatelce
známy, stejně jako to, že ČKD Kutná Hora licenci nevyužívá k vlastní výrobě. Jak stěžovatelka
sama popsala, areál v Českých Budějovicích, v němž výroba probíhá, původně patřil společnosti
ČKD Kutná Hora, poté jej převzala stěžovatelka a výroba přešla na ni. Již v licenční smlouvě
ze dne 30. 11. 2011 mezi Uralvagonzavodem a společností ČKD Kutná Hora, se uvádí,
že společnost ČKD Kutná Hora jako příjemce licence má právo vyrábět podle licence
„na pracovišti SCB Foundry, a. s., se sídlem Okružní 1, České Budějovice“. Tomu soud rozumí tak,
že vyrábět lze právě jen na tomto pracovišti.
[9] Stěžovatelce nemůže prospět odkaz na komentář k čl. 12 odst. 4.3 modelové smlouvy
OECD („Where the recipient of royalties does have the right to use and enjoy the royalties unconstrained
by a contractual or legal obligation to pass on the payment received to another person, the recipient is the beneficial
owner“ of these royalties“). Komentář říká totéž, co §19 odst. 6 zákona o daních z příjmů,
totiž že příjemce licenčních poplatků je jejich skutečným vlastníkem jen tehdy, jestliže jich může
užívat a požívat bez omezení a není ze zákona či ze smlouvy povinen předat platby jiné osobě.
V nynější věci tížila společnost ČKD Kutná Hora právě taková smluvní povinnost, totiž předávat
sublicenční poplatky od stěžovatelky společnosti Uralvagonzavod coby poskytovateli licence.
[10] Není zřejmé, proč stěžovatelka zdůrazňuje dispoziční volnost společnosti ČKD Kutná
Hora během reorganizace. Ani v období mimo reorganizaci nebyla tato společnost přísně vzato
povinna „přeposílat“ Uralvagonzavodu platby přijaté od stěžovatelky a odpovídající třem
procentům kvartální produkce – tím by ovšem porušovala své vlastní smluvní závazky vůči
Uralvagonzavodu (k tomu srov. právě citovaný komentář k modelové smlouvě OECD).
Stěžovatelka se dále dovolává rozsudku NSS ze dne 10. 6. 2011, čj. 2 Afs 86/2010-141;
jím byla zamítnuta kasační stížnost správce daně proti rozsudku, jímž krajský soud zrušil
jeho rozhodnutí ve věci daně z příjmů (zde dividend) vybírané srážkou. V oné věci nebyl
dostatečně zjištěn skutkový stav – a stěžovatelka konkrétně netvrdí, které podstatné okolnosti
opomněl zjistit a zhodnotit nynější žalovaný, a proč tedy považuje citovanou věc za obdobnou.
I z rozsudku ve věci 2 Afs 86/2010 ovšem plyne, že pokud by příjemce plateb byl pouhým
zprostředkovatelem, přes něhož by příjem pouze „protékal“, nemohlo by jít o skutečného
vlastníka ve smyslu §19 odst. 6 zákona o daních z příjmů.
[11] Svým požadavkem, aby byl zákon vykládán „jednotně“, stěžovatelka míří k tomu,
aby správce daně v její věci přehlížel, že byla informována o vztazích mezi ČKD Kutná Hora
a Uralvagonzavodem a že od počátku probíhala výroba dílů pro Uralvagonzavod v jejích
prostorách. Zákon ale má být vykládán nikoli mechanicky, ale právě se zřetelem ke konkrétním
okolnostem každého případu.
[12] NSS nepovažuje za vadu, že v rozhodnutí žalovaného je obsažena zmínka o pokynu
Ministerstva financí D-286. Obecně tyto interní metodické pokyny slouží ke sjednocení praxe
orgánů finanční správy, a jsou tak účelnou pomůckou při rozhodování. Rozhodnutí by nemohlo
obstát, pokud by bylo založeno jen na pokynu, který by vybočoval z mezí zákona. Nic takového
však stěžovatelka netvrdí (koncept skutečného vlastníka příjmu je v první řadě konceptem
zákonným) a ostatně jde opravdu jen o zmínku, z níž neplyne žádný konkrétní závěr.
[13] Konečně ani NSS nevidí důvod v rozlišování mezi zdaněním pravidelných opakovaných
plateb, jejichž výše se odvíjí od hodnoty produkce, a zdaněním jednorázové (první) platby
za poskytnutí licence. Předmětem daně jsou podle §22 odst. 1 písm. g) bodu 1 zákona o daních
z příjmů náhrady za poskytnutí práva na užití jiných hospodářsky využitelných poznatků (know-how);
sem patří i jednorázová platba poskytovateli licence (sublicence), kterou stěžovatelka označuje
jako poplatek za uzavření licenční smlouvy.
[14] NSS proto zamítl kasační stížnost jako nedůvodnou (§110 odst. 1 věta poslední s. ř. s.).
O náhradě nákladů řízení rozhodl podle §60 odst. 1 za použití §120 s. ř. s. Stěžovatelka nemá
právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti, neboť ve věci neměla úspěch; žalované
nevznikly náklady řízení nad rámec běžné úřední činnosti.
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 12. listopadu 2019
Zdeněk Kühn
předseda senátu