ECLI:CZ:NSS:2020:9.AFS.232.2018:63
sp. zn. 9 Afs 232/2018 - 63
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně JUDr. Barbary Pořízkové
a soudců JUDr. Radana Malíka a JUDr. Pavla Molka v právní věci žalobce: Automotoklub
Masarykův okruh v likvidaci, se sídlem Ostrovačická 63/1, Brno, zast. JUDr. Danielem
Ševčíkem, Ph.D., advokátem se sídlem Kobližná 47/19, Brno, proti žalovanému: Odvolací
finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutí žalovaného ze dne
24. 6. 2016, č. j. 28400/16/5200-11431-706012, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti
rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 24. 5. 2018, č. j. 62 Af 81/2016 - 106,
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á .
II. Žalovaný n emá právo na náhradu nákladů řízení.
III. Žalovaný je po v i n e n zaplatit žalobci náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti
ve výši 8 228 Kč, k rukám jeho zástupce JUDr. Daniela Ševčíka, Ph.D., advokáta se sídlem
Kobližná 47/19, Brno, do 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] Podanou kasační stížností se žalovaný (dále jen „stěžovatel“) domáhá zrušení v záhlaví
označeného rozsudku Krajského soudu v Brně (dále jen „krajský soud“), kterým bylo výrokem
I. podle §78 odst. 1 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších
předpisů (dále jen „s. ř. s.“), zrušeno shora uvedené rozhodnutí stěžovatele a věc mu byla podle
§78 odst. 4 s. ř. s. vrácena k dalšímu řízení. Výroky II. a III. bylo rozhodnuto o náhradě nákladů
řízení tak, že je stěžovatel povinen zaplatit žalobci částku ve výši 19 456 Kč a sám právo
na náhradu nemá.
[2] Rozhodnutím stěžovatele bylo zamítnuto odvolání proti dodatečnému
platebnímu výměru Finančního úřadu pro Jihomoravský kraj ze dne 20. 8. 2015,
č. j. 3362898/15/3004-51522-702331, a toto rozhodnutí bylo potvrzeno. Za část zdaňovacího
období od 1. 1. 2013 do 30. 12. 2013 správce daně doměřil žalobci daň z příjmů právnických
osob ve výši 52 923 930 Kč, dodatečně zrušil daňovou ztrátu z příjmů právnických osob ve výši
120 374 791 Kč a uložil mu zaplatit penále v celkové výši 11 788 533 Kč.
[3] Jádrem sporu je vymezení podmínek, za nichž nelze určit referenční cenu (tj. cenu,
která by byla sjednávána mezi nezávislými osobami v běžných obchodních vztazích za stejných
nebo obdobných podmínek) a jako srovnávací cenu pro úpravu základu daně z příjmů
má proto správce daně použít cenu administrativní (tj. cenu zjištěnou podle právního předpisu).
[4] Na základě kupní smlouvy ze dne 16. 7. 2013 (ve znění pozdějších dodatků) žalobce
prodal K. A. (osobě, která se podílela na jeho vedení) soubor nemovitých věcí tvořících část
brněnského automotodromu za kupní cenu 40 000 000 Kč. Správce daně upravil základ daně
podle §23 odst. 7 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění rozhodném pro
projednávanou věc (dále jen „zákon o daních z příjmů“), přičemž sjednanou (kupní) cenu
porovnal s cenou zjištěnou podle zákona č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně
některých zákonů (zákon o oceňování majetku), ve znění rozhodném pro projednávanou věc
(dále jen „zákon o oceňování majetku“), jež činila 450 786 850 Kč (k jejímu zjištění použil
znalecký posudek Ing. M. K. ze dne 15. 6. 2013, č. 6930-109/2013, který byl pro žalobce
zpracován za účelem stanovení daně z převodu nemovitostí).
[5] Krajský soud dospěl k závěru, že správce daně neprokázal splnění podmínek podle §23
odst. 7 zákona o daních z příjmů, jelikož nepostavil najisto a důkazně nepodložil, že sjednanou
cenu nelze porovnat s cenou referenční (tržní), a přistoupil proto předčasně k jejímu srovnání
s cenou administrativní (cenou zjištěnou podle zákona o oceňování majetku).
[6] Je to správce daně, kdo fakticky tvrdí, že nebýt transakce mezi spojenými osobami byla
by cena odlišná. Tento závěr musí doložit, proto musí (vedle jiného) postavit najisto a důkazně
podložit, zda lze určit referenční (tržní) cenu. Postup, jakým tak učiní, je na něm. Lze tak učinit
porovnáním skutečně dosažených cen shodné nebo podobné komodity mezi reálně existujícími nezávislými subjekty,
případně, při neexistenci nebo nedostupnosti dat o takových cenách, hypotetickým odhadem opřeným
o logickou a racionální úvahu a ekonomickou zkušenost (odkázal na rozsudek ze dne 17. 8. 2017,
č. j. 2 Afs 74/2017 - 46, který se týkal posouzení zákonnosti zajišťovacího příkazu,
jenž v projednávané věci spornému doměření daně předcházel). Přisvědčil, že pro specifičnost
předmětu prodeje (a tedy neexistenci obdobných transakcí) první způsob využít nelze. Na určení
referenční ceny druhým způsobem však správce daně zcela rezignoval, jelikož uvedl pouze to,
že není schopen stanovit kritéria určení referenční ceny, nemá žádnou ekonomickou zkušenost
a neví, z čeho cenu odvozovat.
[7] Jelikož je správce daně za správné stanovení referenční ceny odpovědný, je výlučně
na něm, aby si opatřil dostatečné podklady (zahrnující případně i znalecké posudky), a na základě
odpovídající odborné analytické činnosti posléze vytvořil její kvalifikovaný a objektivizovaný
hypotetický odhad. Pouze pokud by nebylo prokazatelně objektivně postaveno najisto, že takto
referenční cenu bezpečně odhadnout nelze, lze sjednanou cenu porovnat s cenou administrativní.
Určení srovnávací ceny musí být co nejpřesnější, přičemž její určení odhadem vystihuje reálný
stav mnohem lépe (objektivněji a spravedlivěji) než pomocí administrativní ceny.
[8] Za účelem doložení referenční ceny předložil žalobce správci daně (resp. krajskému
soudu) několik odhadů a znaleckých posudků, a to odhad obvyklé ceny Ing. M. K. ze dne
31. 10. 2011, odhad obvyklé ceny Ing. T. H. ze dne 10. 2. 2015, č. 3/147/2015, znalecký posudek
Ing. R. S. ze dne 5. 10. 2016, č. 2339 - 104/16, a znalecký posudek PricewaterhouseCoopers
Česká republika, s.r.o. (dále jen „PWC“) ze dne 20. 4. 2018, č. 224-04/2018. Podle krajského
soudu žádný z nich není pro stanovení tržní (obvyklé) ceny dostatečný, jelikož jsou založeny na
srovnání s transakcemi, jejichž předmětem jsou nemovité věci s posuzovaným prodejem
nesrovnatelné; odhad Ing. K. nelze využít již proto, že o téměř dva roky předcházel uzavření
kupní smlouvy. To ovšem neznamená, že by tyto odhady a posudky (případně jejich dílčí závěry)
nebyly využitelné jako část podkladů pro stanovení referenční ceny hypotetickým odhadem.
Je proto nezbytné opatřit si další podklady a teprve následně dospět na základě odborného
a přezkoumatelného úsudku ke spolehlivému závěru.
II. Obsah kasační stížnosti, vyjádření ke kasační stížnosti, replika a duplika
[9] Stěžovatel napadl rozsudek krajského soudu v rozsahu výroků I. a II. kasační stížností,
jejíž důvody podřazuje pod §103 odst. 1 písm. a) a d) s. ř. s., a navrhl jeho zrušení a vrácení věci
tomuto soudu k dalšímu řízení.
[10] Krajskému soudu vytkl nepřezkoumatelnost pro vnitřní rozpornost, jelikož na straně
jedné požaduje určení co nejpřesnější referenční ceny, na straně druhé zavázal správce daně
k jejímu určení pomocí hypotetického odhadu.
[11] Určení referenční (obvyklé) ceny není možné. Pro výjimečnost předmětu prodeje
(závodní dráha, na níž jsou pořádány automotobilové a motocyklové závody na vysoké
mezinárodní úrovni) nelze zjistit cenu, která by byla sjednána mezi nespojenými osobami
v běžných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek. Není ji možné zjistit
ani hypotetickým odhadem, jelikož se nelze opřít ani o metody pro stanovení obvyklé ceny
(metody uváděné ve Směrnici OECD o převodních cenách se týkají výrobků a služeb), ani učinit
relevantní srovnání (pomocí porovnávací metody). Nemožnost určení obvyklé ceny plyne nejen
z odhadu Ing. H. ze dne 10. 2. 2015, ale též ze stanoviska pracovnice správce daně Ing. H. Š.
ze dne 11. 3. 2015, které bylo opatřeno v průběhu daňového řízení, přičemž i přes jeho nesprávné
založení v neveřejné části spisu s ním byl žalobce seznámen. Uvedená zjištění považuje
za dostačující, jelikož žalobce v této souvislosti žádný znalecký posudek nepředložil. Správce
daně proto určil srovnávací cenu jako cenu administrativní podle znaleckého posudku,
který si nechal vypracovat žalobce a který vycházel ze zákona o oceňování majetku.
[12] Ve vyjádření ke kasační stížnosti žalobce uvedl, že kasační stížnost není důvodná a navrhl
ji zamítnout. Zdůraznil, že závěry krajského soudu odpovídají povinnostem správce daně podle
§92 odst. 2 zákona č. 280/2009, daňového řádu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový
řád“). Nemožnost stanovení referenční (obvyklé) ceny správce daně nedoložil, k nemožnosti
jejího stanovení hypotetickým odhadem nic neuvedl, přičemž tento postup požadavku přesnosti
zjištění ceny neodporuje. Předmětem prodeje byly jednotlivé nemovité věci, které netvořily
funkční celek a které nelze bez dohody s třetími osobami užívat (odkázal na znalecký posudek
PWC ze dne 20. 4. 2018).
[13] Správce daně pochybil, pokud stanovisko Ing. Š. ze dne 11. 3. 2015 založil do neveřejné
části spisu. Nadto se nejedná o důkazní prostředek, ale pouze o názor správce daně. V odhadu
Ing. H, ze dne 10. 2. 2015 byla obvyklá cena stanovena (a to ve výši 83 000 000 Kč),
s čímž se správce daně v řízení nevypořádal a v kasační stížnosti jeho závěry překrucuje. Znalecký
posudek bylo třeba v souladu s §1 odst. 2 a §92 odst. 2 daňového řádu opatřit již proto,
že správce daně odbornými znalostmi podle svého tvrzení nedisponuje.
[14] Znalecký posudek Ing. K. ze dne 15. 6. 2013 nelze použít, jelikož byl zpracován pro účely
stanovení daně z převodu nemovitostí. V této souvislosti odkázal na judikaturu Ústavního soudu
a NSS. Výše doměřené daně je nepřiměřená a likvidační. Upozornil též na skokový nárůst
administrativní ceny po novele oceňovací vyhlášky (č. 3/2008 Sb.) provedené vyhláškou
č. 450/2012 Sb., tedy od 1. 1. 2013; tato cena neodpovídá ekonomické realitě.
[15] V replice k vyjádření žalobce stěžovatel zopakoval, že jelikož znalecký posudek Ing. K.
ze dne 15. 6. 2013, odhad Ing. H, ze dne 10. 2. 2015 a stanovisko Ing. Š. ze dne 11. 3. 2015
potvrdily obtížnost (resp. nemožnost) stanovení referenční (obvyklé) ceny porovnávacím
způsobem, neodpovídalo by určení srovnávací ceny hypotetickým odhadem §23 odst. 7 zákona
o daních z příjmů. Bylo proto nezbytné použít cenu administrativní. Se stanoviskem Ing. Š.
ze dne 11. 3. 2015, které bylo nesprávně zařazeno do vyhledávací části spisu, byl žalobce
seznámen a měl možnost se k němu vyjádřit. Všechny důkazy předložené žalobcem správce daně
řádně vyhodnotil. Odkázal na judikaturu Soudního dvora EU a NSS.
[16] V duplice k replice stěžovatele a jejích doplnění žalobce uvedl, že znalecký posudek
Ing. K. ze dne 15. 6. 2013 se k možnosti určení referenční (obvyklé) ceny vůbec nevyjadřuje.
Stanovisko Ing. Š. ze dne 11. 3. 2015 je pouze názorem správce daně a v odhadu Ing. H. ze dne
10. 2. 2015 byla obvyklá cena stanovena. Správce daně proto nemožnost stanovení referenční
(obvyklé) ceny porovnávacím způsobem nepotvrdil. Na podporu závěru, že referenční (tržní)
cenu hypotetickým odhadem stanovit lze, předložil znalecký posudek PWC ze dne 28. 1. 2019,
č. 242-01/2019, který doplňuje znalecký posudek PWC ze dne 20. 4. 2018. Především specifikuje
použité metody ocenění transakce jako kombinaci metody výnosové a srovnávací, včetně
principů tržního odstupu podle metodiky OECD, přičemž tržní cenu určuje v rozmezí
146 000 000 Kč až 175 000 000 Kč.
III. Posouzení Nejvyšším správním soudem
[17] Nejvyšší správní soud posoudil formální náležitosti kasační stížnosti a shledal, že kasační
stížnost byla podána včas, jde o rozhodnutí, proti němuž je kasační stížnost přípustná,
a za stěžovatele jedná jeho zaměstnanec, který má vysokoškolské právnické vzdělání vyžadované
podle zvláštních zákonů pro výkon advokacie ve smyslu §105 odst. 2 s. ř. s. Poté přezkoumal
napadený rozsudek krajského soudu v rozsahu kasační stížnosti a v rámci uplatněných důvodů,
ověřil, zda netrpí vadami, k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 3 a 4
s. ř. s.), a dospěl k závěru, že kasační stížnost není důvodná.
[18] Podle §23 odst. 7 věty první zákona o daních z příjmů „liší-li se ceny sjednané mezi spojenými
osobami od cen, které by byly sjednány mezi nezávislými osobami v běžných obchodních vztazích za stejných
nebo obdobných podmínek, a není-li tento rozdíl uspokojivě doložen, upraví správce daně základ daně poplatníka
o zjištěný rozdíl; nelze-li určit cenu, která by byla sjednávána mezi nezávislými osobami v běžných obchodních
vztazích za stejných nebo obdobných podmínek, použije se cena zjištěná podle zvláštního právního předpisu.
1a)
“
[poznámka pod čarou 1a) odkazuje na zákon o oceňování majetku].
[19] Z citovaného ustanovení plyne, že je správce daně povinen upravit základ daně z příjmů,
pokud (i) se jedná o transakci mezi spojenými osobami (tj. řízenou transakci), (ii) jejíž sjednaná
cena se liší od srovnávací ceny, a (iii) tento rozdíl nebyl daňovým subjektem uspokojivě doložen.
Jádrem sporu v projednávané věci je splnění druhé podmínky. K jejímu naplnění je nezbytné
zjistit sjednanou a srovnávací cenu a určit vzájemný rozdíl. V posuzovaném případě je mezi
účastníky nesporné, že sjednaná cena činí 40 000 000 Kč, cena doložená několika v průběhu
daňového i soudního řízení předloženými odhady a znaleckými posudky je však mnohem vyšší
(v rozmezí od 83 000 000 Kč až do 175 000 000 Kč). Obtíže jsou proto spojeny se zjištěním
srovnávací ceny, přičemž není sporu o tom, že správce daně nese ve vztahu ke zjištění srovnávací
ceny včetně všech jejích rozhodných aspektů břemeno tvrzení a břemeno důkazní (viz rozsudek
ze dne 27. 1. 2011, č. j. 7 Afs 74/2010 - 81, č. 2548/2012 Sb. NSS, str. 4).
[20] Srovnávací cenou je v první řadě referenční cena, tj. cena, která by byla sjednávána
mezi nezávislými osobami v běžných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných
podmínek. Podstatou je tedy porovnání sjednané ceny na základě principu tržního odstupu, tedy
porovnání s cenou, kterou vytváří relevantní trh. Tou je cena sjednávaná za stejných (obdobných)
podmínek nezávislými osobami, které mezi sebou mají běžné obchodní vztahy. O této ceně
se má za to, že by si ji spojené osoby ujednaly, pokud by nebyly spojené, tedy vystupovaly na trhu
nezávisle a své ekonomické chování nepřizpůsobily vztahu spřízněnosti.
[21] V uvedeném smyslu je zapotřebí rozumět i výkladu, který pro postup při určení referenční
ceny učinil NSS v rozsudku č. j. 7 Afs 74/2010 - 81, podle něhož „referenční cenu může správce daně
určit, a zpravidla tomu tak bude, porovnáním skutečně dosažených cen shodné nebo podobné komodity mezi reálně
existujícími nezávislými subjekty. Může ji však určit, zejména pro neexistenci nebo nedostupnost dat o takových
cenách, jen jako hypotetický odhad opřený o logickou a racionální úvahu a ekonomickou zkušenost.“ (viz str. 4).
[22] Pokud budou existovat reálné nezávislé transakce (transakce mezi nezávislými osobami
v běžných obchodních vztazích), které jsou s řízenou transakcí plně srovnatelné, tedy uzavřené
o stejné (obdobné) komoditě za stejných (obdobných) podmínek, postačí ke zjištění referenční
ceny údaje o cenách těchto transakcí. Pokud řízená transakce nebude s nezávislými transakcemi
plně srovnatelná (zpravidla proto, že se komodita nebo podmínky těchto transakcí budou lišit),
je zapotřebí vyjít z nezávislých transakcí, které jsou řízené transakci svými parametry co nejbližší,
a údaje o nich s ohledem na vzájemné odlišnosti přiléhavě korigovat. Vždy je však nezbytnou
podmínkou určení referenční ceny existence nezávislých transakcí, které jsou alespoň v jádru
srovnatelné s transakcí řízenou.
[23] Okruh nezávislých transakcí, z nichž lze při určení referenční ceny vyjít, je značně široký.
Nelze z něj bez dalšího vyloučit např. nezávislou transakci uzavřenou v jiném časovém období,
protože údaj o její ceně může být pro období, kdy byla uzavřena řízená transakce, korigován
s ohledem na vývoj cen na relevantním trhu. Obdobně nelze vyloučit např. nezávislou transakci
z jiné země, neboť i v tomto případě je údaj o její ceně možné korigovat s ohledem
na makroekonomické srovnání s tuzemskem. Výběr nezávislých transakcí a, nebudou-li plně
srovnatelné, přiléhavý způsob jejich korekce (jež relevantní dopady vzájemných rozdílů vyloučí)
je nutné učinit na základě objektivních, spravedlivých a přezkoumatelných kritérií (viz rozsudek
ze dne 31. 3. 2009, č. j. 8 Afs 80/2007 - 105, č. 1852/2009 Sb. NSS, str. 4), která jsou opřená
o ekonomicky racionální úvahu (viz výše citovaný rozsudek č. j. 7 Afs 74/2010 - 81). Ze stejných
hledisek je zapotřebí zvolit též přiléhavou metodu srovnání, popř. použít více takových metod
současně [např. metody srovnatelné nezávislé ceny (CUP), nákladů a přirážky (COST+), cen při
opětovném prodeji, rozdělení zisku; přiměřeně k tomu srov. Směrnici OECD o převodních
cenách pro nadnárodní podniky a daňové správy (OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational
Enterprises and Tax Administrations) a z judikatury např. rozsudek ze dne 23. 1. 2013,
č. j. 1 Afs 101/2012 - 31]. Zároveň je třeba dbát zásad daňového řízení (především §7 a §92
odst. 2 daňového řádu), přičemž v případě pochybností o skutkových závěrech je nutné vycházet
z těch, které jsou pro daňový subjekt nejvýhodnější (viz rozsudky č. j. 8 Afs 80/2007 - 105
a č. j. 7 Afs 74/2010 - 81).
[24] Pouze nebudou-li k dispozici žádné nezávislé transakce, které by byly s řízenou transakcí
alespoň v jádru srovnatelné, jelikož, nepůjde-li o transakce plně srovnatelné, nebude možné
použít žádný přiléhavý způsob korekce, resp. nebude možné postupovat v souladu s žádnou
přiléhavou metodou srovnání, je srovnávací cenou administrativní cena, tj. cena zjištěná podle
zákona o oceňování majetku. Pouze v těchto zcela výjimečných případech totiž nelze referenční
cenu (vůbec) určit (např. při mimořádně aprobovaném prodeji věci jinak neobchodovatelné).
[25] S určením referenční ceny při neexistenci alespoň v jádru srovnatelných transakcí
na základě hypotetického odhadu zákon nepočítá. Ostatně základem tohoto hypotetického odhadu je
vždy existence nějakého srovnatelného parametru. Smyslem §23 odst. 7 věty první
před středníkem zákona o daních z příjmů je srovnání řízené transakce s reálným relevantním
trhem. Jelikož v řadě případů nebude takovýto plně srovnatelný trh existovat, lze připustit
i srovnání řízené transakce s reálným trhem co nejpříbuznějším při současné přiléhavé korekci
zjištěných údajů. V žádném případě se však nejedná o úpravu řízené transakce (a v důsledku toho
její ceny) podle podmínek uměle vytvořeného, hypotetického trhu. Opačný závěr nelze připustit
již proto, že by fakticky vylučoval možnost určení srovnávací ceny jako ceny administrativní
podle §23 odst. 7 věty první za středníkem zákona o daních z příjmů; jednalo by se tak o výklad,
který právní normu vyprazdňuje, činí ji obsoletní. Stejnému závěru svědčí i judikatura NSS, podle
níž se administrativní cena použije, pokud referenční cenu „není možné objektivně zjistit (například
pro absenci relevantního referenčního objektu ocenění)“ (viz rozsudek ze dne 11. 2. 2014,
č. j. 2 Afs 67/2012 - 40, str. 12).
[26] V tomto smyslu je třeba závěry krajského soudu korigovat. Jeho rozhodnutí však z velké
části obstojí, neboť zrušujícím důvodem byla liknavost správce daně při zjišťování referenční
ceny a z ní plynoucí předčasné použití administrativní ceny při úpravě základu daně z příjmů.
S tímto závěrem se kasační soud plně ztotožňuje.
[27] Správci daně dospěli k závěru, že referenční cenu nelze určit, aniž by však vyloučili
existenci alespoň v jádru srovnatelných nezávislých transakcí, na jejichž základě
by při použití přiléhavé metody srovnání a přiléhavého způsobu korekce bylo možné referenční
cenu stanovit. Nemožnost určení referenční ceny odůvodnili jedinečností předmětu prodeje
(soubor nemovitých věcí tvořících část brněnského automotodromu) a neexistencí jiných
transakcí uzavřených v daném místě a čase, jejichž předmětem by byl stejný, případně obdobný
majetek. Motoristické okruhy se obchodují málo, často nejde o prodej mezi nezávislými osobami,
popř. jde o prodej podílů v obchodních korporacích. Srovnatelná závodní dráha v České
republice neexistuje. Okruh v Mostě je přibližně o jeden kilometr kratší, v některých úsecích užší,
nehostí závod seriálu Mistrovství světa silničních motocyklů a ve srovnatelném období nebyl
prodáván. Ceny evropských okruhů se pohybují v řádu miliard korun českých, přičemž
Nürburgring byl v březnu 2014 prodán přibližně za 2 106 000 000 Kč. V návaznosti na žalobcem
předložený odhad Ing. H. ze dne 10. 2. 2015 správce daně zpochybnil vhodnost srovnání s třemi
transakcemi, které se týkaly nemovitých věcí v areálu autodromu Sosnová u České Lípy, jelikož
jsou nesrovnatelné z hlediska velikosti pozemků a jejich polohy, technických parametrů obou
areálů, jejich zázemí pro závodníky a návštěvníky i atraktivity (viz především zpráva o daňové
kontrole ze dne 18. 8. 2015, č. j. 3351339/15/3004-60561-702919, str. 9, 19, 24 a 25,
a rozhodnutí stěžovatele, str. 7 až 9).
[28] Z provedeného srovnání brněnského okruhu s okruhy v Mostě, Sosnové a Nürburgu
je zřejmé, že jsou k dispozici údaje o jiných transakcích, které nejsou s posuzovanou řízenou
transakcí plně srovnatelné. To však samo o sobě k vyloučení možnosti určení referenční ceny
nepostačuje. Při výběru srovnatelných nezávislých transakcí není správce daně omezen tím,
že byla uzavřena v jiném časovém období nebo v jiné zemi, neboť takto získané údaje mohou být
korigovány (viz odstavec [23]). Stejně tak nelze ze srovnání vyloučit transakci jen proto, že je
jejím předmětem podíl v obchodní korporaci [např. o plně srovnatelnou transakci (v zásadě) bez
dalšího půjde tehdy, bude-li stejná komodita jejím jediným aktivem, které bylo předmětem vkladu
podílníka]. Co se týče okruhu v Mostě, k srovnání nebyl použit především proto, že ve stejném
období nebyl předmětem žádného obchodu, není však zřejmé, zda jsou k dispozici (a mohly by
být využity) údaje dřívější či pozdější. K vyloučení Nürburgringu a dalších zahraničních okruhů
správci daně uvedli, že jde o zahraniční obchody za vysoké částky, a ve vztahu k okruhu
v Sosnové vylíčili řadu rozdílů od brněnského okruhu. Ani v jednom z těchto případů není
nicméně zřejmé, zda by nebylo možné údaje o získaných cenách přiléhavě korigovat tak,
aby relevantní dopady případných rozdílů byly vyloučeny. O takové korekce se však správci daně
ani nepokusili.
[29] V dalším řízení bude správce daně povinen určit referenční cenu v první řadě na základě
údajů o transakcích, které jsou s řízenou transakcí alespoň v jádru srovnatelné. Při jejich výběru,
stejně jako při výběru přiléhavé metody srovnání a přiléhavé metody korekce, bude postupovat
v souladu s tím, co bylo uvedeno výše (viz odstavce [22] a [23]). Za těchto podmínek mu v dalším
řízení mohou pomoci i některé informace z odhadů a znaleckých posudků shromážděných
v průběhu daňového a soudního řízení. Zároveň v této souvislosti neopomene, že předmětem
řízené transakce je pouze část brněnského automotodromu, a zohlední i veškeré další
ekonomicky relevantní podmínky této transakce (např. užitky či vady).
IV. Závěr a náklady řízení
[30] Z výše uvedených důvodů Nejvyšší správní soud v souladu s §110 odst. 1 větou druhou
s. ř. s. podanou kasační stížnost zamítl.
[31] O věci rozhodl bez jednání postupem podle §109 odst. 2 věty první s. ř. s.,
podle kterého o kasační stížnosti rozhoduje soud zpravidla bez jednání. V této souvislosti soud
pro úplnost uvádí, že jednání nenařídil ani po předložení znaleckého posudku PWC ze dne
28. 1. 2019, neboť k rozhodnutí věci jej nebylo třeba.
[32] Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o §60 odst. 1 větu první s. ř. s. ve spojení s §120
s. ř. s., podle kterých, nestanoví-li tento zákon jinak, má účastník, který měl ve věci plný úspěch,
právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil, proti účastníkovi,
který ve věci úspěch neměl. Stěžovatel v soudním řízení úspěch neměl, proto nemá právo
na náhradu nákladů řízení. Žalobce měl ve věci plný úspěch, neboť kasační stížnost byla
zamítnuta, a proto mu soud přiznal náhradu nákladů řízení proti žalovanému.
[33] Zástupce žalobce učinil v řízení před kasačním soudem dva úkony právní služby,
kterými jsou dvě písemná podání ve věci samé (vyjádření ke kasační stížnost a duplika) podle §11
odst. 1 písm. d) vyhlášky č. 177/1996 Sb., o odměnách advokátů a náhradách advokátů
za poskytování právních služeb (advokátní tarif), ve znění pozdějších předpisů (dále jen
„advokátní tarif“). Za každý z těchto úkonů právní služby náleží mimosmluvní odměna ve výši
3 100 Kč [§9 odst. 4 písm. d) advokátního tarifu ve spojení s §7 bodem 5 advokátního tarifu],
která se zvyšuje o 300 Kč paušální náhrady hotových výdajů podle §13 odst. 3 advokátního
tarifu. Zástupce žalobce osvědčil, že je plátcem DPH, k nákladům řízení se tedy přičítá DPH
v sazbě 21 %, tj. 1 428 Kč. Celková částka náhrady nákladů řízení činí 8 228 Kč. Tuto částku je
žalovaný povinen žalobci zaplatit k rukám jeho zástupce JUDr. Daniela Ševčíka, Ph.D., advokáta
se sídlem Kobližná 47/19, Brno.
[34] Pro úplnost soud dodává, že nemohl žalobci přiznat náhradu nákladů řízení za písemná
podání ze dne 20. 3. 2019 (předložení znaleckého posudku a stanovisko) a ze dne 11. 4. 2019
(doplnění stanoviska žalobce), jelikož jimi v návaznosti na své předchozí podání, na něž
nenásledovala žádná reakce ze strany žalovaného, pouze rozhojnil již uplatněnou argumentaci.
Poučení: Proti tomuto rozsudku n e j s ou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 29. ledna 2020
JUDr. Barbara Pořízková
předsedkyně senátu