ECLI:CZ:US:2004:2.US.686.02
sp. zn. II. ÚS 686/02
Nález
Nález Ústavního soudu - II. senátu složeného z předsedkyně senátu JUDr. Dagmar Lastovecké a soudců JUDr. Jiřího Nykodýma a JUDr. Pavla Rychetského - ze dne 21. října 2004 sp. zn. II. ÚS 686/02 ve věci ústavní stížnosti I. K. proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem z 2. 8. 2002 sp. zn. 16 Ca 209/01, jímž byly zamítnuty stěžovatelovy žaloby proti rozhodnutím Finančního ředitelství v Ústí nad Labem z 18. 4. 2001 č. j. 14991/110/00, č. j. 14991/1/110/00 a č. j. 14991/2/110/00, kterými finanční ředitelství změnilo dodatečné platební výměry Finančního úřadu v Železném Brodě, jimiž byla stěžovateli stanovena rozdílně v jeho neprospěch daň z příjmů fyzických osob za rok 1996, 1997 a 1998.
Rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 2. srpna 2002 č. j. 16 Ca 209/01-22 se zrušuje.
Odůvodnění:
I.
Rekapitulace návrhu
Včas podanou ústavní stížností, která i v ostatním splňovala formální náležitosti podle zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů, se stěžovatel domáhal zrušení rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem (dále též "správní soud") ze dne 2. 8. 2002 č. j. 16 Ca 209/01-22, jímž byly zamítnuty žaloby stěžovatele proti rozhodnutím Finančního ředitelství v Ústí nad Labem ze dne 18. 4. 2001 č. j. 14991/110/00, č. j. 14991/1/110/00 a č. j. 14991/2/110/00. Těmito rozhodnutími finanční ředitelství změnilo dodatečné platební výměry správce daně, Finančního úřadu v Železném Brodě, jimiž byla daň z příjmů fyzických osob za rok 1996, 1997 a 1998 stanovena rozdílně od stěžovatele v jeho neprospěch.
Stěžovatel tvrdil, že rozdílné stanovení daňové povinnosti nebylo odvolacím orgánem, tj. finančním ředitelstvím, řádně odůvodněno. Protože nápravu nezjednal ani správní soud, podal ústavní stížnost proti napadenému rozhodnutí.
Tvrdil konkrétně, že v řízení před Krajským soudem v Ústí nad Labem bylo porušeno jeho základní právo na soudní ochranu podle čl. 36 odst. 2 a čl. 11 odst. 5 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina"), neboť byl na svých právech zkrácen rozhodnutím orgánu veřejné moci.
Zkrácení svých práv spatřoval stěžovatel za prvé v tom, že podle předpisů pro účtování v soustavě jednoduchého účetnictví, které platily v rozhodné době, nebyl součástí definice hmotného majetku požadavek uvedení hmotného investičního majetku do užívání. Tento požadavek se stal součástí definice až v důsledku opatření Ministerstva financí č. j. 281/80381/1996 ze dne 2. 12. 1996 s účinností od 1. 1. 1997. Tvrdil, že tento předpis byl v jeho případě aplikován retroaktivně, neboť daňové orgány posuzovaly uplatněné odpisy od daňových výdajů podle předpisu, který nabyl účinnosti až několik let po zařazení hmotného investičního majetku do obchodního majetku stěžovatele.
Za druhé rozhodnutí správních orgánů podle stěžovatele vycházela z nedostatečně zjištěného skutkového stavu. Krajský soud dokonce ve svém rozhodnutí určité pochybnosti v tomto směru vyjádřil, avšak dále se touto věcí nezabýval, pouze konstatoval, že stěžovatel neunesl důkazní břemeno. Stěžovatel se naproti tomu domnívá, že přesné zjištění skutkového stavu je věcí správce daně podle §31 zákona o správě daní a poplatků a nelze tuto povinnost přenášet na daňový subjekt.
Za třetí stěžovatel namítal, že v letech 1995 - 1996 vytvořil v souladu s §7 zákona č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, rezervy na opravy nemovitého majetku, z nichž bylo čerpáno v souladu s plánem čerpání. Správce daně však v rozporu s právními předpisy tyto rezervy neuznal jako daňové výdaje.
Konečně za čtvrté stěžovatel tvrdil, že se Krajský soud v Ústí nad Labem žádným způsobem nevypořádal s jeho námitkou o aplikaci nesprávného právního předpisu.
II.
Řízení před Ústavním soudem
Ústavní soud si k rozhodnutí vyžádal spisy Krajského soudu v Ústí nad Labem sp. zn. 16 Ca 209/01, 16 Ca 210/01 a 16 Ca 211/01 a správní spis Finančního úřadu v Železném Brodě č. j. 189-480928088.
Z odůvodnění napadeného rozsudku Ústavní soud zjistil, že námitky uplatněné v ústavní stížnosti uplatnil stěžovatel i v řízení před správním soudem.
Správní soud konstatoval, že nemohl věcně projednat námitky stěžovatele spočívající v tvrzení, že vedlejší účastník nehodnotil důkazy v jejich vzájemné souvislosti, nepřihlížel ke všem zjištěným skutečnostem a postupoval při hodnocení důkazů v rozporu se zákonem, neboť tato tvrzení byla formulována toliko v obecné rovině. Uvedl dále, že z úřední povinnosti je mimo jiné povinen zkoumat i soulad podzákonného právního předpisu se zákonem, takový nedostatek však v projednávané věci nezjistil.
K námitce stěžovatele správní soud dále konstatoval, že napadená rozhodnutí vedlejšího účastníka byla řádně odůvodněna, neboť vedlejší účastník v odůvodnění rozhodnutí podrobně vysvětlil, na základě jakých skutečností rozhodl v daňovém řízení v neprospěch stěžovatele, protože neuznal jako daňové výdaje za zdaňovací období roku 1996 rezervu na opravy nemovitosti v M. ulici, za zdaňovací období roků 1997 a 1998 odpisy z téže nemovitosti a za zdaňovací období roku 1997 také odpisy z jiné nemovitosti v T. ulici.
Námitku nedostatečně zjištěného skutkového stavu, podle níž vedlejší účastník neposoudil stavební práce provedené na nemovitosti jako opravu, ale jako technické zhodnocení, v důsledku čehož neuznal tyto náklady za daňové výdaje, správní soud odmítl. Poukázal na znění §33 odst. 1 zákona o daních z příjmů, které definuje, co se rozumí technickým zhodnocením, a konstatoval, že posouzení charakteru jednotlivých stavebních prací je otázkou čistě odbornou, k jejímuž řešení správní soud podle tehdy platných procesních přepisů nebyl povolán. Připustil, že za tímto účelem mohl být zpracován znalecký posudek, nicméně podle §31 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků nese daňový subjekt důkazní břemeno k prokázání svých tvrzení, tj. prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu by v průběhu řízení správcem daně vyzván. Správce daně je povinen dokazovat pouze skutečnosti uvedené v §31 odst. 8.
K námitce spočívající v tvrzení, že správce daně nesprávně jako daňové výdaje neuznal odpisy z nemovitostí v M. ulici za roky 1997 a 1998 a z nemovitosti v T. ulici za rok 1997, soud s ohledem na §24 odst. 1, odst. 2 písm. a) a §26 odst. 5 zákona o daních z příjmů a s ohledem na §4 odst. 2 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, konstatoval, že odpisovat lze pouze evidovaný majetek, tj. podle názoru soudu majetek uvedený do užívání podle předpisů o účetnictví. Podle v té době platných postupů pro účtování se uvedením do užívání rozumělo zabezpečení všech technických funkcí a splnění všech povinností stanovených právními předpisy, např. stavebními, požárními, bezpečnostními atd. Soud však konstatoval, že v rozhodných obdobích byly nemovitosti po provedení změn užívány za jiným účelem, než byly původně zkolaudovány, přičemž podle účetních předpisů může být stavba uvedena do užívání nejdříve po kolaudaci její změny. Ta však nebyla provedena. Soud proto přisvědčil vedlejšímu účastníku, že stěžovatel nemohl uplatnit odpisy z tohoto majetku ve zdaňovaném období roku 1997. Námitku změny opatření Ministerstva financí odmítl jako nerelevantní, neboť za rozhodná zdaňovací období již tento požadavek byl v účetním předpisu obsažen.
Soud konečně odmítl i námitku, že vedlejší účastník protiprávně neuznal za zdaňovací období roku 1996 jako daňový výdaj rezervu na opravu nemovitosti v M. ulici. Konstatoval, že lze vytvářet rezervu na opravu pouze takového majetku, u něhož je možné provádět odpisy. Podle správního soudu však lze odpisovat pouze majetek uvedený do užívání, což se, jak správní soud uvedl, nestalo.
K výzvě Ústavního soudu sdělil Krajský soud v Ústí nad Labem, že zcela odkazuje na odůvodnění svého rozhodnutí, na jehož závěrech i nadále setrvává.
Finanční ředitelství v Ústí nad Labem ve svém vyjádření vyslovilo nesouhlas s tvrzeními stěžovatele o tom, že byla porušena jeho základní lidská práva a svobody, a odkázalo na svá rozhodnutí. Vedlejší účastník nesouhlasí zejména s námitkou stěžovatele, že svá rozhodnutí vydal na podkladě nedostatečně zjištěného skutkového stavu. Podle vedlejšího účastníka je správce daně v daňovém řízení povinen zjišťovat pouze skutečnosti uvedené v §31 odst. 8 zákona o správě daní a poplatků. Daňový subjekt naproti tomu podle §31 odst. 9 prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván. Odpovědnost za zjištění skutkového stavu tak v daňovém řízení spočívá s výjimkou uvedenou v §31 odst. 8 zákona o správě daní a poplatků výlučně na daňovém subjektu.
Vedlejší účastník nesouhlasí dále s námitkou, že postupoval v rozporu se zákonem o rezervách, neboť rezervy na opravy nemovitého majetku vytvořené v letech 1995 - 1996 stěžovateli neuznal jako daňové výdaje. Stěžovatel jako člen sdružení D. vytvořil rezervu na opravu nemovitosti ve výši 1 800 000 Kč, jejíž čerpání si uplatnil v roce 1995 a 1996 jako výdaj na dosažení, zajištění a udržení příjmů. Vzhledem k odkazu v §24 odst. 2 zákona o daních z příjmů upravuje způsob stanovení výše rezervy §7 odst. 4 zákona o rezervách. Ten umožňuje vytvářet rezervy na hmotný investiční majetek uvedený do užívání, pokud má poplatník k majetku vlastnické právo nebo právo hospodaření a rezervu nevytváří nájemce. Proto vedlejší účastník dospěl k závěru, že při tvorbě rezervy na opravy postupoval stěžovatel v rozporu s ustanovením §7 zákona o rezervách, protože vytvořil rezervu na opravu hmotného investičního majetku, který nebyl uveden do užívání a který tudíž nesplňoval podmínky hmotného investičního majetku ve smyslu zákona o rezervách. Závěrem vedlejší účastník navrhl, aby Ústavní soud nálezem napadený rozsudek potvrdil.
Podle ustanovení §48 odst. 2 a §49 odst. 1 zákona o Ústavním soudu požádal Ústavní soud Ministerstvo financí o expertní stanovisko a o sdělení, jak a na základě jakých předpisů byl definován hmotný investiční majetek pro účely odpisů a tvorby rezerv v roce 1996. K tomu poskytl ministerstvu i texty ústavní stížnosti, napadeného rozhodnutí a rozhodnutí a vyjádření Finančního ředitelství v Ústí nad Labem. Ministerstvo financí ve svém vyjádření konstatovalo, že v letech 1994 a 1995 účetní předpisy pro osoby účtující v soustavě jednoduchého účetnictví podmínku, že hmotným investičním majetkem se stávají věci uvedené do užívání, nestanovily. Z účetního hlediska, pokud bylo na stavby vydáno kolaudační rozhodnutí před tím, než účetní jednotka tyto nemovitosti nakoupila, není podstatné, zda účetní předpisy obsahovaly ustanovení týkající se "uvedení hmotného investičního majetku do užívání". Na tyto nemovitosti již byla vydána kolaudační rozhodnutí a účetní jednotka ji oprávněně evidovala a odpisovala ve svém účetnictví. Obecně lze podle ministerstva říci, že pokud daňový subjekt v roce 1994 a 1995 zakoupil nemovitou stavbu, na kterou již bylo příslušným stavebním úřadem vydáno kolaudační rozhodnutí, tuto stavbu evidoval ve svém účetnictví a používal ji pro svou podnikatelskou činnost, mohl již v roce 1994 (1995) uplatnit do svých daňových výdajů daňové odpisy tohoto hmotného majetku. V odpisování tohoto již zkolaudovaného hmotného majetku bude pokračovat i v dalších letech, tj. i v letech, kdy probíhaly stavební úpravy nemovitosti.
Ústní jednání ve věci se s ohledem na souhlasy všech účastníků i vedlejších účastníků s upuštěním od jednání nekonalo (§44 odst. 2 zákona o Ústavním soudu).
III.
Relevantní právní předpisy
Podle §24 odst. 2 písm. a) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění účinném k 31. 12. 1996, jsou výdaji (náklady) podle odstavce 1 (vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů) také odpisy hmotného majetku a nehmotného majetku (§26 až 33). Podle písmene i) téhož ustanovení jsou těmito výdaji (náklady) též rezervy a opravné položky, jejichž způsob tvorby a výši pro daňové účely stanoví zvláštní zákon.
Podle §26 odst. 5 zákona o daních z příjmů se odpisováním pro účely tohoto zákona rozumí zahrnování odpisů z hmotného majetku a nehmotného majetku evidovaného v majetku poplatníka, který se vztahuje k zajištění zdanitelného příjmu, do výdajů (nákladů) k zajištění tohoto příjmu.
Podle §4 odst. 2 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění účinném k 31. 12. 1996, jsou účetní jednotky povinny dodržovat při vedení účetnictví účtové osnovy a postupy účtování, uspořádání položek účetní závěrky a obsahové vymezení těchto položek, rozsah údajů ke zveřejnění z účetní závěrky, postupy pro provedení konsolidace účetní závěrky, které stanoví Federální ministerstvo financí a vyhlašuje je oznámením o jejich vydání ve Sbírce zákonů.
Opatřením Ministerstva financí č. j. 281/80381/1996 ze dne 2. 12. 1996 byl s účinností od 1. 1. 1997 doplněn čl. I odst. 2 v příloze 1 opatření č. j. 281/71 702/95 ze dne 28. 11. 1995 o ustanovení tohoto znění: "Hmotným investičním majetkem se stávají věci uvedené do užívání. Uvedením do užívání se rozumí zabezpečení všech technických funkcí potřebných k užívání a splnění všech povinností stanovených právními předpisy, např. stavebními, ekologickými, požárními, bezpečnostními a hygienickými.".
IV.
Hodnocení Ústavního soudu
Ústavní soud shledal, že včas podaná ústavní stížnost splňuje všechny zákonem stanovené formální náležitosti, a že proto nic nebrání projednání a rozhodnutí ve věci samé.
Podle stěžovatele došlo postupem územních finančních orgánů a potažmo správního soudu k jeho nezákonnému zdanění v rozporu čl. 11 odst. 5 a čl. 36 odst. 2 Listiny.
Ústavní soud předesílá, že tvrzení o porušení práva na spravedlivý proces podle čl. 36 odst. 2 Listiny bude mít místo zejména tam, kde se správní soud odmítne protiprávně věcí vůbec zabývat (denegatio iustitiae). Toto základní právo v prvém plánu garantuje právo každého na přístup k soudu ve věci přezkumu rozhodnutí orgánu veřejné správy a ve spojení s čl. 36 odst. 1 Listiny zahrnuje samozřejmě i právo na to, aby soud v takovém případě rozhodnutí orgánu veřejné správy přezkoumal stanoveným postupem, tj. ve spravedlivém řízení, v souladu s příslušnými procesními předpisy při respektování jednotlivých záruk práva na soudní a jinou právní ochranu podle hlavy páté Listiny.
Smyslem čl. 36 odst. 2 Listiny naopak není, aby se Ústavní soud stal pravidelnou přezkumnou instancí pro rozhodnutí správních soudů. Ústavní soud ve své judikatuře opakovaně zdůrazňuje, že zásadně není oprávněn zasahovat do rozhodovací činnosti obecných soudů včetně soudů správních, neboť není vrcholem jejich soustavy. Bylo by popřením smyslu čl. 36 odst. 2 Listiny, pokud by si Ústavní soud pod záminkou povinnosti ověřit, zda správní soud zákonnost rozhodnutí orgánu veřejné moci přezkoumal správně, vyhradil pravomoc přezkoumávat výsledek řízení před správním soudem z hlediska zjišťování a hodnocení skutkového stavu nebo výkladu jiného než ústavního práva či jeho aplikace. Plnohodnotný soudní přezkum rozhodnutí orgánů veřejné správy z hlediska jejich souladu se zákony je ve smyslu čl. 36 odst. 2 Listiny svěřen správnímu soudnictví, nikoli soudu ústavnímu. Meritorní přezkum rozhodnutí správního soudu je namístě zpravidla jen tehdy, když je vedle porušení čl. 36 Listiny tvrzeno i porušení jiného základního práva zaručeného ústavním pořádkem.
Stěžovatel sice spojuje porušení základního práva podle čl. 36 odst. 2 Listiny se zákazem nezákonného zdanění podle čl. 11 odst. 5 Listiny, toto ustanovení však jen pro oblast daní a poplatků konkretizuje ustanovení čl. 2 odst. 2 Listiny, podle něhož lze státní moc uplatňovat jen v případech a mezích stanovených zákonem, a to způsobem, který zákon stanoví. Aby tedy zdanění bylo ústavně konformní, musí se opírat o zákon. Jiné hmotněprávní podmínky ústavní právo nepředepisuje. Tím je také relativně úzce vymezen rozsah, v jakém Ústavní soud může přezkoumávat ukládání konkrétních daní a poplatků.
Stěžovatel však v ústavní stížnosti (i v řízení před správním soudem) mimo jiné namítal, že daňové orgány na jím uplatněné odpisy a rezervy zpětně aplikovaly znak hmotného investičního majetku spočívající v uvedení majetku do užívání, ačkoli se tento znak stal součástí definice hmotného investičního majetku až s účinností od 1. 1. 1997 (opatření č. j. 281/80381/1996 ze dne 2. 12. 1996). Tvrdil tedy, že v jeho případě došlo k retroaktivnímu uplatnění práva, což by, jak Ústavní soud opakovaně judikuje, bylo vážným porušením principů demokratického právního státu ve smyslu čl. 1 odst. 1 Ústavy České republiky (dále jen "Ústava").
Ústavní soud je po prostudování napadeného rozhodnutí a spisů nucen konstatovat, že se obecný soud s tímto tvrzením stěžovatele přesvědčivě a dostatečně nevypořádal. V odůvodnění napadeného rozhodnutí na straně 11 a 12 správní soud nejprve odmítl tuto námitku s tím, že není rozhodné, že zmiňované opatření ve znění účinném do 31. 12. 1996 neobsahovalo ustanovení o tom, že hmotným investičním majetkem se stávají věci uvedené do užívání, protože za rozhodná zdaňovací období již tento požadavek byl v účetním předpise obsažen. Tato úvaha správního soudu se však týkala zdaňovacích období let 1997 a 1998. Na straně 12 odůvodnění napadeného rozsudku však na tuto svou úvahu odkázal i pokud jde o zdaňovací období roku 1996, kdy však požadavek uvedení hmotného investičního majetku do užívání součástí účetních předpisů nebyl. Správní soud tak neodstranil pochybnost, že k tíži stěžovatele došlo k retroaktivnímu uplatnění práva, v důsledku čehož byl nezákonně zdaněn v rozporu s čl. 11 odst. 5 Listiny. Ústavní soud v této souvislosti poukazuje i na výše citovaný názor Ministerstva financí.
V úvahu je také třeba vzít i skutečnost, že §4 odst. 2 zákona o účetnictví zmocňoval Ministerstvo financí ke stanovení účtových osnov a postupů účtování, uspořádání položek účetní závěrky a obsahového vymezení těchto položek, rozsahu údajů ke zveřejnění z účetní závěrky a postupů pro provedení konsolidace účetní závěrky. Ústavní soud ve svých nálezech sp. zn. IV. ÚS 106/95 (publikován jako nález č. 54, svazek 5 Sbírky nálezů a usnesení Ústavního soudu, str. 421) a sp. zn. III. ÚS 105/95 (publikován jako nález č. 91, svazek 6 Sbírky nálezů a usnesení Ústavního soudu, str. 171) připustil normativní závaznost postupů účtování a účtových osnov, avšak jen za předpokladu, že nejde o terciární tvorbu práva. Tu totiž právní řád České republiky nepřipouští. Jinými slovy, obsah stanovených postupů účtování se musí krýt alespoň se sekundárním normativním aktem.
Správní soud se v odůvodnění napadeného rozhodnutí sice zmínil, že neshledal rozpor uplatněných podzákonných právních předpisů se zákonem, není však zřejmé, že by se touto otázkou blíže zabýval. Spokojil se s tím, že požadavek uvedení majetku do užívání (jako podmínka pro uplatnění odpisů) je obsažen v předpisech o účetnictví, které může Ministerstvo financí vydat podle §4 odst. 2 zákona o účetnictví. Nezabýval se otázkou, zda doplnění definice hmotného investičního majetku o znak uvedení do užívání a stanovení toho, co se uvedením do užívání rozumí, v postupech účtování vydaných formou opatření Ministerstva financí nepřekračuje rozsah zákonné definice, tedy zda opatřením ministerstvo nezavádí další hmotněprávní podmínky pro uplatnění odpisů nad rámec zákona, aniž by k tomu bylo zákonem zmocněno. Ústavní soud v této souvislosti připomíná, že zákonem č. 438/2003 Sb., kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a některé další zákony, bylo s účinností od 1. 1. 2004 doplněno ustanovení §26 odst. 5 zákona o daních z příjmů o větu tohoto znění: "Odpisování lze zahájit po uvedení pořizované věci do stavu způsobilého obvyklému užívání, kterým se rozumí dokončení věci a splnění technických funkcí a povinností stanovených zvláštními právními předpisy pro užívání. Obdobně to platí pro technické zhodnocení (§33).".
Na věc lze tedy pohlížet také z hlediska obecného požadavku hlavy páté Listiny, podle něhož jsou obecné soudy povinny svá rozhodnutí řádně odůvodnit. Ústavní soud opakovaně judikoval, že absence řádného odůvodnění v napadeném rozhodnutí skutečně může vést k jeho zrušení Ústavním soudem, neboť nepřezkoumatelné rozhodnutí nedává dostatečné záruky pro to, že nebylo vydáno v důsledku libovůle a způsobem porušujícím ústavně zaručené právo na spravedlivý proces (srov. např. nález sp. zn. III. ÚS 94/97, publikován jako nález č. 85, svazek 8 Sbírky nálezů a usnesení Ústavního soudu, str. 287). To platí zejména tehdy, když se nedostatky odůvodnění týkají možného porušení základního práva nebo ústavního principu, jako je tomu v nyní posuzovaném případě, kdy se odůvodnění napadeného rozsudku nedostatečně vypořádává s námitkou retroaktivního uplatnění práva v neprospěch stěžovatele.
Ústavní soud proto ústavní stížnosti podle §82 odst. 1, odst. 2 písm. a) a odst. 3 zákona o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů, vyhověl, neboť napadeným rozsudkem bylo porušeno základní právo stěžovatele na soudní a jinou právní ochranu podle čl. 36 odst. 2 Listiny ve spojení se zákazem nezákonného zdanění podle čl. 11 odst. 5 Listiny a zákazem retroaktivity práva podle čl. 1 odst. 1 Ústavy. Zrušením napadeného rozhodnutí vytváří Ústavní soud prostor, aby se soudy ve správním soudnictví přesvědčivě vypořádaly s tím, zda ve stěžovatelově případě byly či nebyly retroaktivně uplatněny právní předpisy upravující jeho zdanění.
Ostatní námitky stěžovatele Ústavní soud nepřezkoumával, neboť se týkají zjišťování a hodnocení skutkového stavu, výkladu jiného než ústavního práva či jeho aplikace, což mu, jak vyložil výše, nepřísluší.