ECLI:CZ:US:2016:4.US.53.16.1
sp. zn. IV. ÚS 53/16
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Jana Musila, soudce Vladimíra Sládečka a soudce zpravodaje Pavla Rychetského mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků o ústavní stížnosti stěžovatelky AVE sběrné suroviny a. s., se sídlem Cvokařská 164/3, Plzeň, IČ 00671151, zastoupené JUDr. Ing. Janem Vychem, advokátem Advokátní kanceláře Vych & Partners s.r.o., se sídlem Lazarská 11/6, Praha 2, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 10. 2015 č. j. 4 Afs 178/2015-47 a rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 28. 5. 2015 č. j. 57 Af 1/2014-66, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
1. Ústavní stížností doručenou Ústavnímu soudu dne 7. 1. 2016, která po formální stránce splňuje náležitosti požadované zákonem č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"), se stěžovatelka domáhá zrušení v záhlaví uvedených rozhodnutí vydaných ve věci daňového řízení ohledně nadměrného odpočtu daně z přidané hodnoty (dále též jen "DPH") za zdaňovací období roku 2010 (květen, červenec, srpen, září).
2. Stěžovatelka v ústavní stížnosti tvrdila, že těmito rozhodnutími bylo zasaženo do práva na soudní a jinou právní ochranu ve smyslu ustanovení čl. 36 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina"), zejména došlo k zásahu do principu právní jistoty, předvídatelnosti práva, principu oprávněného legitimního očekávání a principu rovnosti stran. Dle jejího přesvědčení byla rozhodnutí vydána i v rozporu s evropským právem a judikaturou Ústavního soudu.
3. V ústavní stížnosti stěžovatelka tvrdila shodně jako v uplatněných opravných prostředcích, že správce daně konstatoval pochybnost o správnosti, průkaznosti a úplnosti údajů uvedených v daňovém přiznání, aniž by byly splněny zákonné předpoklady. Stěžovatelka objednala od společnosti ISTROSAN s.r.o. (dále jen "ISTROSAN") zdanitelné plnění spočívající v dodávkách měděného odpadu. Předmětné plnění bylo společností ISTROSAN dodáno a stěžovatelka uhradila sjednanou cenu na účet této společnosti.
4. Stěžovatelka vznesla námitky především v tvrzení o nesprávném zhodnocení otázky rozložení důkazního břemene mezi žalobce a správce daně, rozhodující orgány nepřihlížely ke všemu, co při správě daní vyšlo najevo, a nehodnotily důkazy v souladu s §8 odst. 2 věta druhá zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "daňový řád"). Dle jejího názoru správce daně a rozhodující orgány porušily povinnost dbát na co nejúplnější zjištění rozhodných skutečností, neprovedly některé důkazy navržené stěžovatelkou k prokázání uskutečnění zdanitelného plnění. Dále došlo k porušení práva být přítomen výslechu klíčového svědka a klást mu dotazy [§96 odst. 5 daňového řádu, resp. §16 odst. 4 písm. e) zák. č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen "zákona o správě daní a poplatků")] a k porušení principu právní jistoty a zásady proporcionality. Správce daně i rozhodující orgány zcela formalisticky a ve svém důsledku absurdně dávaly důraz na jediný argument, že není jasné, která osoba podepsala rámcovou smlouvu za ISTROSAN (potažmo, že není prokázán pro ně dostatečně blízký vztah Pavla Novotného k ISTROSAN a jeho oprávnění za tuto společnost jednat). Podpis smlouvy je však irelevantní v situaci, kdy jednatel ISTROSAN potvrdil, že obchod byl realizován.
5. Stěžovatelka v ústavní stížnosti podrobně popisuje průběh daňového řízení, v němž uplatnila odpočet daně z přidané hodnoty, avšak správce daně konstatoval pochybnost o správnosti, průkaznosti a úplnosti údajů uvedených v daňovém přiznání. Pochybnosti odůvodnil tím, že stěžovatelka uplatnila nadměrný odpočet a zároveň vykázala dodání zboží do jiného členského státu v hodnotě neobvykle vyšší oproti předcházejícím zdaňovacím obdobím a že výrazný propad daňové povinnosti při zvýšení objemu přijatých zdanitelných plnění neodpovídá dosavadnímu vývoji poměru nárokovaných odpočtů a přiznané daně na výstupu. Tyto námitky stěžovatelky však odvolací orgán a krajský soud nezohlednily, a taktéž je nevzal v úvahu ani Nejvyšší správní soud.
6. Stěžovatelka argumentovala judikaturou Soudního dvora Evropské unie a navrhla, aby Ústavní soud nálezem napadená rozhodnutí zrušil. Opakovaně vyslovila přesvědčení, že i kdyby bylo skutečně v daném případě důkazní břemeno na ní, pak v kontextu veškerých předložených důkazů prokázala, že dodavatelem měděného odpadu byla skutečně společnost ISTROSAN.
7. Z obsahu spisu Krajského soudu v Plzni sp. zn. 57 Af 1/2014, který si Ústavní soud vyžádal, vyplývají následující skutečnosti.
8. Odvolací finanční ředitelství (žalovaný) rozhodnutím ze dne 15. 11. 2013 č. j. 28218/13/5000-14304-605186 zamítl odvolání proti rozhodnutím (dodatečným platebním výměrům) ze dne 13. 6. 2011 a 14. 6. 2011. Dodatečným platebním výměrem ze dne 14. 6. 2011 č. j. 366612/11/138911400518, doměřil správce daně žalobci daň z přidané hodnoty za zdaňovací období červenec roku 2010 ve výši 805 688 Kč. Dodatečným platebním výměrem ze dne 14. 6. 2011 č. j. 367190/11/138911400518 doměřil správce daně žalobci daň z přidané hodnoty za zdaňovací období srpen roku 2010 ve výši 2 148 892 Kč. Dodatečným platebním výměrem ze dne 13. 6. 2011 č. j. 366668/11/138911400518 doměřil správce daně žalobci daň z přidané hodnoty za zdaňovací období září roku 2010 ve výši 158 159 Kč.
9. Citované rozhodnutí odvolacího správního orgánu napadla stěžovatelka žalobou, kterou Krajský soud v Plzni rozsudkem ze dne 28. 5. 2015 č. j. 57 Af 1/2014-66 zamítl, proti rozsudku podala stěžovatelka kasační stížnost, kterou Nejvyšší správní soud ústavní stížností napadeným rozsudkem ze dne 27. 10. 2015 č. j. 4 Afs 178/2015-47 zamítl.
10. Po přezkoumání předložených listinných důkazů, vyžádaného spisového materiálu a posouzení právního stavu dospěl Ústavní soud k závěru, že návrh stěžovatelky je zjevně neopodstatněný, neboť je zřejmé, že k tvrzenému porušení jejích ústavně zaručených práv namítaným postupem Nejvyššího správního soudu, Krajského soudu v Plzni, Odvolacího finančního ředitelství v Brně ani Finančního úřadu v Plzni nedošlo.
11. Ústavní soud v dané právní věci zejména předesílá, že napadená rozhodnutí posuzuje kritériem, jímž je ústavní pořádek a jím zaručená základní práva a svobody; není tedy jeho věcí perfekcionisticky přezkoumat případ sám z pozice podústavního práva. Ústavní soud totiž není primárně povolán k výkladu právních předpisů v oblasti veřejné správy, nýbrž ex constitutione k ochraně práv a svobod zaručených ústavním pořádkem. Naproti tomu právě Nejvyšší správní soud je tím orgánem, jemuž přísluší výklad podústavního práva v oblasti veřejné správy a sjednocování judikatury správních soudů, k čemuž slouží i mechanismus předvídaný v §12 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů. Při výkonu této pravomoci Nejvyšším správním soudem je přirozeně i tento orgán veřejné moci povinen interpretovat a aplikovat jednotlivá ustanovení podústavního práva v první řadě vždy z pohledu účelu a smyslu ochrany ústavně garantovaných základních práv a svobod [srov. nález sp. zn. II. ÚS 369/01 ze dne 18. 12. 2002 (N 156/28 SbNU 401)]. V kontextu své dosavadní judikatury se Ústavní soud cítí být oprávněn k výkladu podústavního práva v oblasti veřejné správy pouze tehdy, jestliže by aplikace podústavního práva v daném konkrétním případě učiněná Nejvyšším správním soudem byla důsledkem interpretace, která by extrémně vybočila z kautel zaručených v hlavě páté Listiny, a tudíž by ji bylo lze kvalifikovat jako aplikaci práva mající za následek porušení základních práv a svobod [srov. nález sp. zn. III. ÚS 173/02 ze dne 10. 10. 2002 (N 127/28 SbNU 95), nález sp. zn. IV. ÚS 239/03 ze dne 6. 11. 2003 (N 129/31 SbNU 159) a další]. K takovému zjištění však ve věci stěžovatelky Ústavní soud nedospěl.
12. Krajský soud v odůvodnění napadeného rozsudku se vypořádal s důkazy navrženými stěžovatelkou s odůvodněním, že provedení těchto důkazů nebylo třeba k posouzení důvodnosti žaloby, jelikož nejde o pokračování daňového řízení. Uvedl, že pro posouzení důvodnosti žaloby bylo podstatné, zda stěžovatelka nejpozději ke dni vydání napadeného rozhodnutí prokázala dodání zboží ze strany společností ISTROSAN. Tuto skutečnost nebyly způsobilé jakkoli osvětlit teprve v soudním řízení nově provedené výslechy svědků pana Petö Bálinta, Edmunda Szabo, Zsolt Kurányi ani znalecký posudek z oboru písmoznalectví či účetnictví společnosti ISTROSAN (str. 20-25). Odvolací správní orgán podle krajského soudu ve svém rozhodnutí vyčerpávajícím způsobem popsal a hodnotil všechny skutkové okolnosti předmětných transakcí a řádně odůvodnil svůj závěr. Krajský soud žalobu zamítl (§78 odst. 7 s. ř. s.), protože žádný ze stěžovatelkou uvedených žalobních bodů neshledal důvodným a jeho závěr vyšel z judikatury Nejvyššího správního soudu a Soudního dvora Evropské unie.
13. Stěžovatelka podala kasační stížnost z důvodu nezákonnosti spočívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v předcházejícím řízení [§103 odst. 1 písm. a) s. ř. s.], z důvodu vad řízení před správním orgánem spočívajících v rozporu mezi skutkovými zjištěními a obsahem spisu a z důvodu porušení zákona při zjišťování skutkové podstaty [§103 odst. 1 písm. b) s. ř. s.] a také z důvodu nepřezkoumatelnosti spočívající v nedostatku důvodů rozhodnutí [§103 odst. 1 písm. d) s. ř. s.]. Kasační stížnost neshledal důvodnou.
14. Nejvyšší správní soud stěžovatelce v odůvodnění svého rozsudku vysvětlil, že se jednalo především o posouzení otázky, zda stěžovatelka v řízení před finančními orgány prokázala uskutečnění zdanitelného plnění přijatého od společnosti ISTROSAN v souladu s daňovými doklady, na jejichž základě stěžovatelka nárokuje odpočty na DPH.
15. Nejvyšší správní soud stejně jako krajský soud vyložily, proč nedošlo k porušení zásady proporcionality a principu právní jistoty, který stěžovatelka spatřovala v rozložení důkazního břemene a postupu při dokazování v daňovém řízení. Krajský soud ve svém rozsudku jasně uvedl, na základě čeho vznikly pochybnosti správce daně, a vyložil, jaké skutečnosti je povinen prokazovat správce daně a jaké naopak daňový subjekt. Krajský soud zdůvodnil, proč neměl správce daně povinnost vyvrátit, že společnost ISTROSAN dodala měděný odpad, ale že to naopak byl daňový subjekt, kdo měl prokázat, že společnost ISTROSAN tento měděný odpad dodala. Tímto se tedy soudy vypořádaly i s námitkou porušení zásady proporcionality a principu právní jistoty, když všemi žalobními body se řádně zabývaly.
16. Ústavní soud neshledal důvodu, pro který by takto řádně a vyčerpávajícím způsobem odůvodněný závěr Nejvyššího správního soudu bylo možno označit za svévolný či extrémní, resp. excesivní, neboť má racionální základnu a je logicky a srozumitelně odůvodněn, což je z pohledu zásad ústavněprávního přezkumu rozhodné. V tomto směru Ústavní soud v podrobnostech odkazuje na přiléhavé odůvodnění ústavní stížností napadených rozhodnutí, které se se všemi námitkami stěžovatelky vypořádaly způsobem, který Ústavní soud neshledal vybočujícím z mezí ústavnosti, neboť správní soudy při svém rozhodování vycházely z platného práva v souladu s čl. 95 odst. 1 Ústavy České republiky a při interpretaci podústavního práva šetřily jeho podstatu a smysl.
17. Ústavní soud se v minulosti opakovaně zabýval rozložením důkazní povinnosti v daňovém řízení a významem formálně bezvadných daňových dokladů, přičemž dospěl k závěru, že prokazování nároku na odpočet daně je prvotně záležitostí dokladovou, současně je však třeba respektovat soulad skutečného stavu se stavem formálně právním. To znamená, že ani doklady se všemi požadovanými náležitostmi nemohou být podkladem pro uznání nároku na odpočet daně z přidané hodnoty, není-li prokázáno, že k uskutečnění zdanitelného plnění skutečně došlo tak, jak je v dokladech prezentováno [např. nález sp. zn. IV. ÚS 402/99 ze dne 15. 5. 2001 (N 73/22 SbNU 131)]. V daňovém řízení nese důkazní břemeno daňový subjekt, který má jednak povinnost sám daň přiznat a též povinnost toto své tvrzení doložit [srov. nález sp. zn. Pl. ÚS 38/95 ze dne 24. 4. 1996 (N 33/5 SbNU 271; 130/1996 Sb.)]. V projednávané věci Ústavní soud dospěl k závěru, že správní soudy vyšly z dostatečných skutkových zjištění a aplikovaly odpovídající zákonné normy i judikaturu v otázce nároku na odpočet daně z přidané hodnoty a prokázání přijetí zdanitelného plnění. Pokud jde o vytýkané nedostatky v procesním postupu finančních orgánů (rozsah dokazování, přenášení důkazního břemene, způsob a rozsah projednání výsledků vytýkacího řízení), jsou tyto námitky zcela shodné s tím, co stěžovatelka namítala již v odvolání, správní žalobě a posléze též kasační stížnosti. Odvolací finanční ředitelství i správní soudy se se všemi výhradami ve všech napadených rozhodnutích podrobně a přiléhavě vypořádaly, a to s uvedením zcela konkrétních faktů, které výtky uplatňované stěžovatelkou vyvrací. Jejich závěry jsou transparentně a přesvědčivě odůvodněny a z hlediska ústavou chráněných procesních práv jim lze sotva cokoliv vytýkat.
18. Z obsahu napadeného rozsudku Nejvyššího správního soudu oproti tvrzení stěžovatelky vyplývá, že se Nejvyšší správní soud řádně zabýval námitkami stěžovatelky ve smyslu judikatury Soudního dvora Evropské unie i Nejvyššího správního soudu, a to s důrazem na posuzování subjektivní stránky jednání stěžovatelky. Kasační stížnost neshledal důvodnou, proto ji zamítl (§110 odst. 1 věta druhá s. ř. s.).
19. Ze všech uvedených příčin nemá Ústavní soud důvod zpochybňovat závěry napadených rozhodnutí, v nichž porušení základních práv stěžovatelky neshledal. Daňové orgány i oba soudy se danou věcí podrobně zabývaly, a jak již bylo uvedeno, v odůvodnění svých rozhodnutí srozumitelně uvedly, na základě jakých úvah k jednotlivým závěrům dospěly. Rozhodnutí nevybočují z Ústavou stanoveného rámce, jejich odůvodnění je ústavně konformní a není důvod je zpochybňovat. Do jejich závěrů proto nepřísluší Ústavnímu soudu zasahovat, neboť v jejich argumentaci žádný protiústavní exces neshledal.
20. Vzhledem k tomu, že Ústavní soud neshledal žádné porušení základních práv stěžovatelky daných ústavními zákony nebo mezinárodními smlouvami, kterými je Česká republika vázána, ústavní stížnost mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků jako návrh zjevně neopodstatněný podle §43 odst. 2 písmeno a) zákona o Ústavním soudu odmítl.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 26. dubna 2016
Jan Musil v. r.
předseda senátu