ECLI:CZ:NSS:2014:1.AFS.105.2014:85
sp. zn. 1 Afs 105/2014 – 85
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně JUDr. Marie Žiškové
a soudců JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Filipa Dienstbiera v právní věci žalobkyně: M. K.,
zastoupená Mgr. Martinem Buřičem, advokátem se sídlem Štěpánská 39, 110 00 Praha 1, proti
žalovanému: Generální ředitelství cel, se sídlem Budějovická 7, 140 96 Praha 4, proti
rozhodnutím žalovaného ze dne 17. 10. 2013, č. j. 37256-10/2013-900000-304.3, a ze dne
18. 10. 2013, č. j. 37256-24/2013-900000-304.3, v řízení o kasačních stížnostech žalobkyně proti
rozsudkům Krajského soudu v Hradci Králové - pobočky v Pardubicích ze dne 2. 7. 2014,
č. j. 52 Af 46/2013 – 37 a č. j. 52 Af 60/2013 – 41,
takto:
I. Kasační stížnosti se zamítají .
II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasačních stížnostech.
III. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasačních stížnostech nepřiznává .
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] Celní úřad Pardubice vyzval dne 7. 2. 2011 pod č. j. 2161/2011-066300-024 žalobkyni
k odstranění pochybností o údajích v daňovém tvrzení ke spotřební dani z minerálních olejů
za zdaňovací období březen 2009. Obdobně výzvou ze dne 26. 10. 2012,
č. j. 18224/2012-066300-024, celní úřad žalobkyni vyzval k odstranění pochybností o údajích
v daňovém tvrzení k téže dani k 25. 3. 2010, kdy vznikla žalobkyni daňová povinnost tím,
že smíchala minerální oleje a uvedla je do režimu podmíněného osvobození od daně. Výsledek
postupu k odstranění pochybností byl se žalobkyní projednán na ústním jednání dne 30. 4. 2013.
[2] Následně Celní úřad Pardubice dodatečným platebním výměrem ze dne 20. 5. 2013,
č. j. 20768/2013-590000-31, doměřil žalobkyni za zdaňovací období březen 2009 spotřební daň
z minerálních olejů ve výši 553.917 Kč. Obdobně dodatečným platebním výměrem
č. j. 20798/2013-590000-31 z téhož dne celní úřad žalobkyni vyměřil spotřební daň z minerálních
olejů ke dni 25. 3. 2010 ve výši 334.523 Kč.
[3] Proti uvedeným platebním výměrům se žalobkyně odvolala. Ve vztahu ke spotřební dani
z minerálních olejů za zdaňovací období březen 2009 Generální ředitelství cel rozhodnutím
ze dne 17. 10. 2013, č. j. 37256-10/2013-900000-304.3, podané odvolání zamítlo a předmětný
dodateční platební výměr potvrdilo. Rovněž ve vztahu k téže dani, u níž vznikla žalobkyni
daňová povinnost 25. 3. 2010, žalovaný rozhodnutím ze dne 18. 10. 2013,
č. j. 37256-24/2013-900000-304.3, odvolání zamítl a příslušný dodateční platební výměr potvrdil.
[4] Proti oběma citovaným rozhodnutím žalovaného brojila žalobkyně u Krajského soudu
v Hradci Králové – pobočky v Pardubicích. Rozsudky ze dne 2. 7. 2014, č. j. 52 Af 46/2013 – 37
a č. j. 52 Af 60/2013 – 41, krajský soud zamítl žaloby proti rozhodnutí žalovaného ze dne
17. 10. 2013, resp. ze dne 18. 10. 2013. Dospěl k závěru, že žalovaný v napadených rozhodnutích
řádně odůvodnil skutková zjištění, k nimž celní orgány dospěly v průběhu daňového řízení,
a přesvědčivě popsal, proč není nutné provádět důkazy navrhované žalobkyní na ústním jednání
dne 26. 11. 2012; rozhodnutí tak byla vydána na základě dostatečně zjištěného skutkového stavu.
Žalobkyně v daňovém řízení neunesla důkazní břemeno, což nelze klást k tíži žalovaného. Soud
nevyhověl ani požadavkům žalobkyně na doplnění dokazování. Jednalo se buďto o důkazní
prostředky, které žalobkyně mohla a měla navrhnout v průběhu daňovém řízení,
nebo byly navrhovány důkazy, o nichž žalobkyně ani přes výzvu soudu neupřesnila, k prokázání
jakých tvrzení mají směřovat.
II. Kasační stížnosti
[5] Žalobkyně (dále též „stěžovatelka“) napadla rozsudky krajského soudu včas podanými
kasačními stížnostmi.
[6] Namítala, že celní orgány zjistily zcela nedostatečně skutkový stav věci. Vycházely z toho,
že veškerý minerální olej, který stěžovatelka dovezla z Německa, byl prodán na území České
republiky a z prodeje nebyla odvedena daň; to však v řízení však nebylo náležitě prokázáno.
Stěžovatelka navrhovala v řízení před krajským soudem připojení trestního spisu Krajského
soudu v Praze sp. zn. 4 T 9/2012, jehož součástí byly tachografické záznamy veškerých
nákladních vozidel žalobkyně. Uvedené záznamy prokazují, že nemohlo dojít k rozsáhlému
míchání oleje a motorové nafty, jak tvrdí celní orgány. Záznamy obsahují kompletní data týkající
se pohybu cisteren; ve spojení s výpisy z mýtných bran jimi mohlo být nade vší pochybnost
prokázáno, že stěžovatelka nebyla povinna odvést daň ve výši tvrzené správcem daně.
Stěžovatelka tak navrhla provedení důkazu záznamy z mýtných bran a tachografickými záznamy
k prokázání skutečných tras nakládek a vykládek minerálního oleje.
[7] Dále stěžovatelka zdůraznila, že výpočet spotřební daně provedly celní orgány účelově.
Odebírala minerální oleje označené názvy PUR 60, PUR 75, N 70 a SN 150. Jedná se o těžké
topné oleje, které se svými vlastnostmi nejvíce blíží minerálním olejům podle §45 odst. 1 písm. c)
zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, resp. §45 odst. 1 písm. d) zákona. Pokud by byly
uvedené oleje smíchány mezi sebou nebo s transformátorovým olejem, nelze hovořit o motorové
naftě; ta spadá pod skupinu těžkých olejů plynových a je na ni uvalena jiná sazba spotřební daně.
V případě těžkých topných olejů byla stanovena sazba spotřební daně ve výši 472 Kč
za 1.000 litrů, resp. u odpadních olejů sazba 660 Kč na 1.000 litrů. Uvedené tvrzení
podle stěžovatelky dokládají Pokyny k vyplnění přiznání ke spotřební dani platné od 1. 1. 2010,
které byly vydány žalovaným. Výše škody, o kterou mohla stěžovatelka a osoba samostatně
výdělečně činná R. H. zkrátit stát na spotřební dani, tak činí 1.277.080,96 Kč namísto
32.038.926 Kč tvrzených orgány činnými v trestním řízení. Platební výměry jsou proto podle
stěžovatelky nesprávné.
[8] Na základě shora uvedených důvodů stěžovatelka navrhla, aby Nejvyšší správní soud
rozsudky Krajského soudu v Hradci Králové – pobočky v Pardubicích zrušil a věci vrátil tomuto
soudu k dalšímu řízení.
III. Vyjádření žalovaného ke kasačním stížnostem
[9] Žalovaný se ve vyjádřeních ke kasačním stížnostem plně ztotožnil se závěry krajského
soudu vyslovenými v napadených rozsudcích. Důvody podaných kasačních stížností
podle žalovaného představují kombinaci obecných tvrzení řádně vypořádaných v předcházejícím
řízení a nových skutečností, které nebyly uplatněny v podaných žalobách.
[10] Podle žalovaného bylo jak v daňovém řízení, tak v řízení před krajským soudem zřetelně
vysvětleno, z jakých důvodů není úspěšná argumentace stěžovatelky o nedostatečně zjištěném
skutkovém stavu ve správním řízení.
[11] Krajský soud podle žalovaného řádně vysvětlil, proč neprovedl důkaz připojením
trestního spisu Krajského soudu v Praze. Stěžovatelka nadto až v podané kasační stížnosti
doplňuje, že předmětný spis obsahoval tachografické záznamy, jež měly vyloučit možnost
míchání oleje a motorové nafty. K tomu žalovaný poznamenal, že stejnou vypovídací hodnotu
jako tachografické záznamy mají výpisy z mýtných bran, které mapují pohyb dopravních
prostředků a byly provedeny jako důkaz v daňovém řízení. Uvedené výpisy sice prokazují průjezd
tahače mýtnou branou, neprokazují však, jaká cisterna byla za tahačem zapřažena,
resp. jaká komodita o jaké hmotnosti byla v cisterně uložena.
[12] Novou skutečností je dle žalovaného rovněž argumentace stěžovatelky o nesprávném
výpočtu spotřební daně ze strany celních orgánů. Soud by k ní proto podle §109 odst. 5 s. ř. s.
neměl přihlížet. I přesto žalovaný k dané námitce poznamenal následující. Stěžovatelkou zmíněné
Pokyny k vyplnění a přiznání ke spotřební dani uvádí, že oleje, které mají obdobné vlastnosti,
je nutno pro účely výpočtu spotřební daně zařadit podle účelu použití. Takto postupovaly celní
orgány i orgány činné v trestním řízení. Námitka nesprávného výpočtu spotřební daně
je tak podle žalovaného zcela nepřípadná. Navíc ani sama stěžovatelka se uvedenými pokyny
v daňovém řízení neřídila, neboť v daňových tvrzeních vykázala daňovou povinnost ve výši 0 Kč.
[13] Žalovaný závěrem podotkl, že stěžovatelka opět mění svou předchozí verzi skutkového
stavu. V řízení před celním úřadem (na jednání 26. 11. 2012) stěžovatelka uváděla, že základový
olej dodávala některým autodopravcům v tuzemsku. Následně v podaných odvoláních
a ve správních žalobách tvrdila, že olej nakoupený v Německu byl dále vyvezen bez jakékoliv
změny na Slovensko a nebyl uveden na tuzemský trh. Nyní nepopírá, že by měl být olej zdaněn
v tuzemsku, namítá však nesprávnou výši sazby spotřební daně.
[14] Žalovaný proto navrhl, aby Nejvyšší správní soud kasační stížnost zamítl.
IV. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
[15] Nejvyšší správní soud při posuzování kasačních stížností hodnotil, zda jsou splněny
podmínky řízení, přičemž dospěl k závěru, že kasační stížnosti mají požadované náležitosti, byly
podány včas, osobou oprávněnou a jsou přípustné. Důvodnost kasačních stížností posoudil
Nejvyšší správní soud v mezích jejich rozsahu a uplatněných důvodů a zkoumal přitom,
zda napadená rozhodnutí netrpí vadami, k nimž je povinen přihlédnout z úřední povinnosti
[§109 odst. 3, 4 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů
(dále též „s. ř. s.“)].
[16] Kasační stížnosti nejsou důvodné.
[17] Nejvyšší správní soud se nejprve vyjádřil k námitce nedostatečně zjištěného skutkového
stavu v daňovém řízení [IV. A); důvod podle §103 odst. 1 písm. b) s. ř. s.], poté se věnoval
námitce nesprávného výpočtu vyměřené daně [IV. B); důvod podle §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s.].
IV. A) Námitka nedostatečně zjištěného skutkového stavu v daňovém řízení
[18] Stěžovatelka v kasačních stížnostech namítala, že celní orgány v průběhu daňového řízení
nedostatečně zjistily skutkový stav. Podle ní není pravdou, že by olej dovážený z Německa
prodávala na území České republiky bez spotřební daně; vozila jej na Slovensko. K tomu měly
být provedeny důkazy záznamy z mýtných bran a tachografickými záznamy.
[19] Krajský soud k obdobné žalobní argumentaci uvedl, že žalovaný v napadených
rozhodnutích přesvědčivě odůvodnil, proč neprovedl důkazy navrhované na ústním jednání dne
26. 11. 2012. Záznamy z mýtných bran ani tachografické záznamy nebyly schopny prokázat
uskutečnění dodání základového oleje odběratelům, neboť z nich nebylo zřejmé, jaká cisterna
byla za tahač zapřažena, jakou komoditu a o jaké hmotnosti obsahovala apod. Tvrzení žalobkyně,
že olej nakoupený v Německu byl vyvezen na Slovensko, neodpovídalo dokazování
provedenému v daňovém řízení ani dřívějším vyjádřením stěžovatelky.
[20] Ze správního spisu vyplynuly následující skutečnosti. V souvislosti s šetřením policejního
orgánu (Útvaru pro odhalování korupce a finanční kriminality služby kriminální policie
a vyšetřování Policie České republiky) a s následným zahájením trestního stíhání Celní úřad
Pardubice vyzval stěžovatelku k podání daňových tvrzení ke spotřební dani z minerálních olejů.
Stěžovatelka na výzvu celního úřadu podala daňová tvrzení za celkem 20 zdaňovacích období,
v nichž vykázala spotřební daň ve výši 0 Kč. Následně celní úřad zahájil postupy k odstranění
pochybností podle §89 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, ve znění pozdějších předpisů.
[21] Pochybnosti celního úřadu o správnosti daňového tvrzení za zdaňovací období březen
2009 spočívaly v tom, že stěžovatelka v daném období nakoupila vybrané výrobky – základové
oleje od dodavatele MOGoil GmbH se sídlem ve Spolkové republice Německo v množství
55.666 litrů bez spotřební daně. Uvedené oleje měly být podle zjištění celního úřadu prodány jako
motorová nafta pro pohon motorů dalším odběratelům, čímž vznikla stěžovatelce daňová
povinnost podle §46 písm. c) zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, v rozhodném znění
(srov. Výzva k odstranění pochybností č. j. 2161/2011-066300-024). Podle citovaného ustanovení
vznikne daňovému subjektu povinnost daň přiznat a zaplatit dnem použití nebo prodeje minerálních olejů
uvedených v §45 odst. 3 pro pohon motorů nebo pro výrobu tepla.
[22] Obdobně ve vztahu k daňové povinnosti, jež stěžovatelce vznikla k 25. 3. 2010, měl celní
úřad pochybnosti o výši přiznané spotřební daně. Podle dodacích lístků a vystavených faktur
měla stěžovatelka uvedeného dne dodat společnostem CV Petrol, a. s. a TANNACO, a. s. celkem
30.552 litrů motorové nafty přepravované autocisternou stěžovatelky. Namísto motorové nafty
však stěžovatelka podle zjištění celního úřadu uvedla do volného daňového oběhu 30.552 litrů
směsi minerálních olejů, která vznikla smícháním 19.458 litrů motorové nafty a 11.094 litrů
základového oleje PUR 60, a prodala je pro pohon motorů podle §45 odst. 2 písm. f) zákona
o spotřebních daních (viz výzva k odstranění pochybností č. j. 18224/2012-066300-024).
Podle citovaného ustanovení jsou předmětem daně jakékoliv směsi určené k použití, nabízené k prodeji
nebo používané pro pohon motorů nebo pro výrobu tepla, které jsou účelem použití rovnocenné některému
minerálnímu oleji uvedenému v odstavci 1 s výjimkou směsí uvedených v písmenech b) až e) a g) až m).
[23] Na ústním jednání dne 30. 4. 2013 byly stěžovatelce sděleny výsledky postupu
k odstranění pochybností. Byly jí předány relevantní dokumenty pořízené správcem daně s tím,
že podle §90 odst. 2 daňového řádu mohla do 15. 5. 2013 podat návrh na pokračování
v dokazování spolu s návrhem na provedení dalších důkazních prostředků (viz protokol
č. j. 14636-3/2013-590000-31). Takový návrh stěžovatelka ve stanovené lhůtě (ani poté)
nepodala, proto celní úřad dne 20. 5. 2013 vydal dodatečné platební výměry na spotřební daň
z minerálních olejů za zdaňovací období březen 2009 a na daň ke dni 25. 3. 2010 (bod [2]),
které žalovaný rozhodnutími ze dne 17. 10. 2013, resp. 18. 10. 2013 potvrdil (bod [3] shora).
[24] Ústřední námitkou podané kasační stížnosti je námitka, že skutkový stav byl
v předcházejícím daňovém řízení zjištěn nedostatečně, resp. nesprávně. Krajský soud měl podle
stěžovatelky v řízení provést dokazování tachografickými záznamy a navrhovaným trestním
spisem. Právě tachografické záznamy ve spojení se záznamy z mýtných bran na dálnicích v České
republice byly podle stěžovatelky schopné prokázat, že olej nakoupený v Německu stěžovatelka
vyvezla na Slovensko a tam jej prodala; olej tak nebyl uveden na tuzemský trh, proto stěžovatelce
nevznikla povinnost uvedené zboží zdanit.
[25] Předně je nutno poznamenat, že podle §92 daňového řádu správce daně dbá, aby skutečnosti
rozhodné pro správné zjištění a stanovení daně byly zjištěny co nejúplněji, a není v tom vázán jen návrhy daňových
subjektů (odstavec 2). Daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v řádném
daňovém tvrzení, dodatečném daňovém tvrzení a dalších podáních (odstavec 3). Po provedeném dokazování
správce daně určí, které skutečnosti považuje za prokázané a které nikoliv a na základě kterých důkazních
prostředků; o hodnocení důkazů sepíše úřední záznam, pokud se toto hodnocení neuvádí v jiné písemnosti založené
ve spise (odstavec 7).
[26] Poněkud nevěrohodně působí, jak přiléhavě upozorňuje žalovaný, že stěžovatelka
v průběhu daňového i soudního řízení mění verzi skutkového děje projednávané věci.
Argumentaci, že veškerý olej dovezený z Německa byl přímo vyvážen na Slovensko,
aniž by byl prodáván odběratelům v ČR, nezastává stěžovatelka od počátku daňového řízení.
Při ústním jednání dne 23. 2. 2011 zástupce stěžovatelky správci daně sdělil, že základové oleje
byly daňovým subjektem prodávány dopravcům a drobným odběratelům na čištění autocisteren
nebo jako náplně do motorů, převodovek a hydrauliky. Odběratelé byli údajně upozorňováni,
že pokud budou základové oleje použity pro pohon motorů nebo výrobu tepla, jsou povinni
zaplatit spotřební daň. Uvedené oleje tak nebyly dodávány pro pohon motorů nebo výrobu tepla
nebo jako motorová nafta (viz strana 9 protokolu č. j. 3039/2011-066300-024). Ještě na ústním
jednání dne 16. 4. 2012 stěžovatelka uváděla, že dovážela minerální oleje z Německa,
které následně prodávala českým odběratelům, jedné slovenské společnosti a dále soukromým
subjektům (srov. strana 4 protokolu o ústním jednání č. j. 5980/2012-066300-024). Teprve
později stěžovatelka svoji původní argumentaci pozměnila a tvrdila, že veškerý minerální olej
dovezený z Německa byl vyvezen na Slovensko a nebyl uveden na český trh (např. odůvodnění
odvolání ze dne 12. 7. 2013).
[27] Následné prodeje olejů z Německa byly v účetnictví stěžovatelky vykazovány
zjednodušenými účetními doklady – paragony. Na těchto paragonech však nebyl identifikován
příjemce a data uskutečnění zdanitelných plnění neodpovídala skutečnosti. Zástupce stěžovatelky
k tomu v rámci ústního jednání dne 26. 11. 2012 obecně uvedl (citace: „Paragony jsem
vystavoval, jak se mi hodilo“ a „Datum zdanitelného plnění ve většině případů nesouhlasí.“).
Proto celní úřad uzavřel, že byla zpochybněna věrohodnost a vypovídací schopnost
předkládaných paragonů; byly vystavovány pouze účelově, resp. formálně bez ohledu na skutečný
stav. Zpochybnění věrohodnosti paragonů následně vede i ke zpochybnění průkaznosti
samotného uskutečnění jednotlivých dodávek základových olejů odběratelům uváděným
daňovým subjektem. Kontrola účetních záznamů údajných odběratelů a ani samotní odběratelé,
včetně údajných odběratelů na Slovensku, uskutečnění dodávek nepotvrdili (viz strana 16 Sdělení
výsledků postupů k odstranění pochybností).
[28] Rovněž šetřením celních orgánů provedeným u údajných odběratelů stěžovatelky
na Slovensku, resp. v jejich evidenci, bylo tvrzení stěžovatelky o vývozu minerálních olejů
z Německa přímo na Slovensko vyvráceno. Pokud byly u některých daňových subjektů zjištěny
nákupy od stěžovatelky, jednalo se o nákupy motorové nafty nebo směsné motorové nafty,
nikoliv o nákupy základových olejů (viz strana 5 Sdělení výsledků postupů k odstranění
pochybností). Navíc celní úřad upozornil, že při uskutečnění takových přeprav na Slovensko
(do členského státu EU) by musela být daňovým subjektem splněna povinnost vyplývající
z ustanovení §30 odst. 3 a §31 odst. 1 a 2 z ákona o spotřebních daních, tedy že by ještě
před zahájením dopravy základových olejů měl daňový subjekt písemně uvědomit celní úřad
o datu zahájení dopravy a základový olej by musel dopravovat se zjednodušeným průvodním
dokladem. Uvedené povinnosti nebyly stěžovatelkou plněny, což podle celního úřadu rovněž
zpochybnilo věrohodnost tvrzení o uskutečnění dodávek základových olejů na Slovensko (strana
7 Sdělení výsledků postupů k odstranění pochybností).
[29] Stěžovatelka nesla v daňovém řízení důkazní břemeno k prokázání všech skutečností,
které tvrdila (§92 odst. 3 daňového řádu). Vyjádření stěžovatelky, předložené doklady, účetní
evidence ani důkazy, jejichž provedení v daňovém řízení navrhla, nebyly způsobilé prokázat
správnost daňové povinnosti vykázané v daňových tvrzeních. Na základě výše popsaných zjištění
celní orgány uzavřely, že stěžovatelka své důkazní břemeno neunesla. V daňovém řízení bylo
prokázáno, že stěžovatelka cíleně prodávala základové oleje a směsi tyto oleje obsahující
pro pohon motorů. Při jiném účelu použití základových olejů, kdy nevzniká povinnost přiznat
a zaplatit spotřební daň, by stěžovatelka ani její odběratelé (autodopravci, jejichž podnikatelská
činnost koresponduje se způsobem využití základových olejů) neměli důvod prováděné obchodní
operace zastírat (viz strana 7 rozhodnutí žalovaného ze dne 17. 10. 2013 i ze dne 18. 10. 2013).
[30] Nejvyšší správní soud je s ohledem na výše uvedené přesvědčen, že celní orgány
požadavkům vymezeným v §92 odst. 2 daňového řádu dostály a v řízení řádně zjistily skutkový
stav. Závěry celního úřadu o tom, které skutečnosti považuje za prokázané a které nikoliv,
na základě jakých důkazních prostředků, resp. jak důkazy provedené v řízení hodnotí, byly
podrobně a přesvědčivě popsány ve Sdělení výsledků postupů k odstranění pochybností
(srov. příloha č. 1 k protokolu č. j. 14636 2/2013-590000-31 o ústním jednání uskutečněnému
dne 29. 4. 2013), s nímž byla stěžovatelka seznámena na ústním jednání 30. 4. 2013. Stěžovatelka
na zjištění a závěry celního úřadu o výsledku postupů k odstranění pochybností nijak nereagovala
a v rámci daňového řízení doplnění dokazování nenavrhla, byť tak jistě učinit mohla. Navrhuje-li
doplnění dokazování až v řízení před krajským soudem, přičemž nově uváděné důkazy mají
prokázat tvrzení stěžovatelky zastávané již v daňovém řízení, které stěžovatelka mohla a měla
možnost prokázat právě v rámci postupů k odstranění pochybností, nelze takové důkazy provést
v řízení před správními soudy.
[31] V daňovém řízení byl skutkový stav věci zjištěn dostatečně, celní orgány se řádně zabývaly
tvrzeními stěžovatelky a jejími verzemi o skutkovém průběhu projednávané věci. Tvrzení
stěžovatelky, jež měla být prokázána důkazními prostředky navrhovanými v řízení před krajským
soudem, byla přesvědčivě vyvrácena důkazy provedenými v daňovém řízení. Pokud stěžovatelka
v daňovém řízení neunesla své důkazní břemeno, nemůže následně rozhodnutí celních orgánů
z této skutečnosti vycházející zpochybňovat v řízení před soudem tím, že bude dodatečně
navrhovat provedení důkazů, které již mohla uplatnit v daňovém řízení. „[Ř]ízení před soudem
nemůže a ani nemá nahrazovat řízení před správním orgánem a daňový subjekt nemůže svoji liknavost v daňovém
řízení zhojit až v řízení soudním. V opačném případě by totiž byla zpochybňována samotná koncepce správního
soudnictví, založená na přezkumu správních rozhodnutí“ [viz rozsudek Nejvyššího správního soudu
ze dne 22. 5. 2009, č. j. 2 Afs 35/2009 – 91, publikovaný pod č. 1906/2009 Sb. NSS (ačkoliv byl
citovaný rozsudek následně zrušen nálezem Ústavního soudu ze dne 15. 3. 2010,
sp. zn. I. ÚS 2082/09, lze uvedené závěry aplikovat i nadále, neboť citovaná část odůvodnění
nebyla Ústavním soudem zpochybněna), nebo obdobně i rozsudek ze dne 3. 2. 2010,
č. j. 1 Afs 103/2009 – 232, publikovaný pod č. 2033/2010 Sb. NSS].
[32] Ostatně ani tachografické záznamy z vozidel stěžovatelky by nebyly způsobilé prokázat
přepravu základových olejů z Německa na Slovensko. Také k tachografickým záznamům
by totiž bylo možné zaujmout obdobné výhrady, jaké celní úřad formuloval k výpisům z mýtných
bran. Výpisy z mýtných bran i tachografické záznamy měly prokázat, kam se vozidla stěžovatelky
pohybovala, časy jejich pohybu z Německa na Slovensko, popřípadě na místo další vykládky.
Výpisy z mýtných bran byly pořízeny z portálu MÝTO CZ, nicméně neobsahovaly údaje
o hmotnosti vozidla (viz strany 3 a 4 protokolu o ústním jednání č. j. 20657/2012-066300-024).
Celní úřad k výpisům z mýtných bran konstatoval, že „sice mapují částečný pohyb dopravního prostředku
– tahače (a to pouze pohyb mezi mýtnými branami)“, neprokazují však „uskutečnění dodání [základových
olejů] odběratelům“ (strana 16 Sdělení výsledků postupů k odstranění pochybností). Z výpisů
z mýtných bran nebyla zřejmá hmotnost vozidel, specifikace cisterny zapřažené za tahačem
nebo druh a množství přepravované komodity. Ani z tachografických záznamů by údaj
o přepravované komoditě či jejím množství nebylo možné zjistit; záznamy byly způsobilé
prokázat pouze pohyb dopravních prostředků, resp. příslušného řidiče, nikoliv však množství
a druh přepravované komodity. Právě tyto údaje však byly pro argumentaci stěžovatelky zásadní.
Dokazování tachografickými záznamy obsaženými ve zmiňovaném trestním spise,
by tak bylo v řízení před krajským soudem (a rovněž v řízení před Nejvyšším správním soudem)
nadbytečné.
[33] Podle §109 odst. 2 s. ř. s. rozhoduje Nejvyšší správní soud o kasační stížnosti zpravidla bez jednání.
Považuje-li to za vhodné nebo provádí-li dokazování, nařídí k projednání kasační stížnosti jednání. K nařízení
jednání v řízení o kasační stížnosti dochází zpravidla tehdy, je-li nutné provést ve věci dokazování
ohledně určité skutečnosti. Vzhledem k tomu, že Nejvyšší správní soud dospěl k závěru,
že v daňovém řízení byl skutkový stav zjištěn dostatečně a že nebyly důvody, aby krajský soud
dokazování provedené v daňovém řízení doplňoval provedením dalších důkazů, ani Nejvyšší
správní soud nepovažoval provedení důkazů tachografickými záznamy a příslušným trestním
spisem za nezbytné pro posouzení předmětné věci. Samotná žádost účastníka řízení pak podle
judikatury nemůže být důvodem, pro který by Nejvyšší správní soud musel bez dalšího nařídit
jednání (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 15. 11. 2005, č. j. 8 Aps 1/2005-82,
publikovaný pod č. 932/2006 Sb. NSS).
[34] Námitka nedostatečně zjištěného skutkového stavu v daňovém řízení tak není důvodná.
IV. B) Námitka nesprávného výpočtu vyměřené daně
[35] Dále stěžovatelka v kasačních stížnostech namítala, že jí byla doměřena spotřební daň
v nesprávné výši. Ke kasační stížnosti přiložila Pokyny k vyplnění přiznání ke spotřební dani
platné od 1. 1. 2010, z nichž vyplývá, že měla být užita sazba 472 Kč na 1.000 litrů použitelná
pro těžké topné oleje.
[36] Podle §104 odst. 4 s. ř. s. kasační stížnost není přípustná, opírá-li se jen o jiné důvody,
než které jsou uvedeny v §103, nebo o důvody, které stěžovatel neuplatnil v řízení před soudem, jehož rozhodnutí
má být přezkoumáno, ač tak učinit mohl.
[37] Stěžovatelka námitku nesprávného výpočtu dodatečně vyměřené daně, resp. použití
nesprávné sazby daně neuplatnila v řízení o podaných žalobách před krajským soudem. Je přitom
nepochybné, že tak učinit mohla. Namítá-li nesprávnost výpočtu spotřební daně poprvé
až v kasační stížnosti, je taková námitka nepřípustná (§104 odst. 4 s. ř. s.). Nejvyšší správní soud
proto v řízení neprováděl dokazování Pokynem k vyplnění přiznání ke spotřební dani,
neboť uvedený dokument měl prokázat správnost argumentace stěžovatelky, kterou soud
vyhodnotil jako nepřípustnou.
V. Závěr a náklady řízení
[38] Nejvyšší správní soud proto ze všech výše uvedených důvodů podle §110 odst. 1 s. ř. s.,
poslední věty, zamítl kasační stížnost jako nedůvodnou.
[39] O náhradě nákladů řízení rozhodl Nejvyšší správní soud v souladu s ustanovením
§60 odst. 1 s. ř. s. ve spojení s ustanovením §120 s. ř. s. Žalobkyně neměla ve věci úspěch,
a nemá proto právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. Žalovanému v řízení o kasační
stížnosti žádné náklady nad rámec běžné úřední činnosti nevznikly, proto soud rozhodl,
že se mu náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 5. listopadu 2014
JUDr. Marie Žišková
předsedkyně senátu