ECLI:CZ:NSS:2005:1.AFS.136.2004
sp. zn. 1 Afs 136/2004 – 59
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Marie Žiškové
a soudců JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Josefa Baxy, v právní věci žalobce: C., s. Š., proti
žalovanému Finančnímu ředitelství v Brně, se sídlem Brno, nám. Svobody 4, o žalobě proti
rozhodnutí žalovaného ze dne 24. 10. 2003, č. j. 5505/03/FŘ 140, v řízení o kasační stížnosti
žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 2. 9. 2004, č. j. 31 Ca 43/2003-39,
takto:
Rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 2. 9. 2004, č. j. 31 Ca 43/2003-39,
se zrušuje a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
Žalovaný včas podanou kasační stížností brojí proti shora označenému rozsudku
Krajského soudu v Brně, kterým soud vyslovil nicotnost platebního výměru Finančního úřadu
Ivančicích ze dne 1. 7. 2003, č. j. 25886/03/294960/2994, jakož i nicotnost rozhodnutí
žalovaného ze dne 24. 10. 2003, č. j. 5505/03/FŘ 140.
Krajský soud v odůvodnění rozsudku uvedl zejména, že platební výměr, předcházející
žalobou napadenému rozhodnutí neobsahoval základní náležitosti rozhodnutí tak,
jak je požadováno §32 odst. 2 písm. d) zákona č. 337/1992 Sb. o správě daní a poplatků
(dále jen „daňového řádu“), jestliže neobsahoval uvedení konkrétního ustanovení právního
předpisu, podle něhož bylo rozhodováno. Jestliže daňový řád uvádí, že výrok rozhodnutí musí
obsahovat i uvedení právních předpisů, pak je jeho nutnou součástí i uvedení konkrétního
ustanovení právního předpisu, v opačném případě se jedná o rozhodnutí nicotné.
Pojem „právní předpisy“, uvedený v §32 odst. 2 písm. d) daňového řádu, nelze interpretovat
tak, že postačí jen označení obecně závazného právního předpisu, na základě
něhož bylo rozhodováno, aniž by současně bylo uvedeno i jeho konkrétní ustanovení.
Z důvodu takové absence je platební výměr, jakož i rozhodnutí žalovaného absolutně
neplatným rozhodnutím (§32 odst. 7 daňového řádu), důsledky jeho neplatnosti jsou shodné
s nulitou právního aktu.
Žalovaný v kasační stížnosti uplatňuje důvody obsažené v ustanovení §103 odst. 1
písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s.“) a tvrdí, že napadené
rozhodnutí spočívá v nesprávném posouzení právní otázky a je proto nezákonné.
Uvádí, že shora citovaný platební výměr, vydaný správním orgánem I. stupně,
obsahoval výrok s uvedením právních předpisů, podle nichž bylo rozhodováno, a také částku
a číslo účtu příslušné banky, na který měla být částka zaplacena. Požadavku §32 odst. 2 písm.
d) daňového řádu odpovídá, je-li ve výroku rozhodnutí uveden právní předpis,
dle něhož správce daně rozhodl. V tomto směru stěžovatel upozorňuje, že dosavadní praxe
územních finančních orgánů i obecných soudů byla taková, že neuvedení konkrétního
ustanovení zákona ve správních rozhodnutích bylo akceptováno.
Žalovaný dále namítá, že v žádném případě nemohou být citovaná rozhodnutí
označena za nicotná, jelikož stávající zákonná úprava důvody nicotnosti individuálních
správních aktů nevymezuje. Ustanovení §32 odst. 7 daňového řádu sice zakotvuje institut
neplatnosti rozhodnutí vydaného v daňovém řízení a způsob jejího ověření, nicméně
tento institut zahrnuje pouze některé důvody nicotnosti.
Žalovaný se domnívá, že nicotný správní akt může být akt obsahující takové vady,
které vzhledem ke své povaze a závažnosti představují překážku nastoupení
jeho uvažovaných právních účinků (zřejmé překročení pravomoci, naprostá neurčitost,
nesrozumitelnost a tedy i nerealizovatelnost, absolutní nemožnost plnění, uložení povinnosti
způsobující spáchání trestného činu apod.). Z uvedených důvodů trvá na tom, že napadená
rozhodnutí byla vydána v souladu s §32 odst. 2 daňového řádu a splňovala nároky,
které daňový řád na základní náležitosti rozhodnutí klade. Odkázal rovněž na, v tomto ohledu
již konstantní, judikaturu Nejvyššího správního soudu i na nález Ústavního soudu
sp. zn. IV. 157/97. Ze všech shora uvedených důvodů stěžovatel navrhuje kasační stížnosti
vyhovět a napadený rozsudek Krajského soudu v Brně zrušit.
Žalobce ve svém vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že se ztotožňuje s výrokem
rozsudku soudu, a naopak argumentace žalovaného, uvedená v kasační stížnosti,
není podpořena logickým vysvětlením a je jen argumentací účelovou, proto navrhuje kasační
stížnost zamítnout.
Nejvyšší správní soud přezkoumal důvodnost kasační stížnosti v mezích jejího rozsahu
a uplatněných důvodů, a dospěl k závěru, že kasační stížnost je důvodná.
Nejvyšší správní soud v souzené věci vycházel předně z ustanovení §32 odst. 2
daňového řádu, jež upravuje základní náležitosti rozhodnutí, vydaných v daňovém řízení.
Základními náležitostmi rozhodnutí je označení oprávněného správce daně, který rozhodnutí
vydal, číslo jednací, případně i číslo platebního výměru, datum podpisu rozhodnutí,
které je dnem vydání rozhodnutí, přesné označení příjemce rozhodnutí, výrok s uvedením
právních předpisů, podle nichž bylo rozhodováno, a jde-li o peněžité plnění, také částku
a číslo účtu příslušné banky, na nějž má být částka zaplacena, lhůta plnění, poučení o místu,
době a formě podání opravného prostředku s upozorněním na případné vyloučení odkladného
účinku a vlastnoruční podpis pověřeného pracovníka správce daně s uvedením jména,
příjmení a funkce a otisk úředního razítka se státním znakem.
Z ustanovení §32 odst. 7 daňového řádu je zřejmé, že „chybí-li v rozhodnutí některá
z ostatních základních náležitostí, která dle povahy rozhodnutí musí být jejím obsahem,
nebo odůvodnění v případech, kdy je zákon předepisuje, a nejde-li jen o zřejmou chybu
v psaní či počítání, má to za následek neplatnost rozhodnutí. Splnění podmínek neplatnosti
ověří správce daně, který rozhodnutí vydal.“
Při interpretaci tohoto zákonného ustanovení je nutno vycházet z právního názoru
Ústavního soudu, obsaženého v nálezu sp. zn. Pl. ÚS 8/98 ze dne 17. 11. 1998 publikovaného
pod č. 300/1998 Sb. (poznámka soudu: tímto nálezem Ústavní soud zamítl návrh na zrušení
cit. ustanovení), v němž Ústavní soud především uvedl, že smyslem §32 odst. 7 daňového
řádu je umožnit vydání osvědčení o neplatnosti takových rozhodnutí, která postrádají
některou ze zákonem stanovených podstatných (základních) náležitostí, takže je nelze
za rozhodnutí vůbec považovat. Na takové rozhodnutí se proto právem hledí,
jako by bylo neplatné od samého počátku; osvědčení o jeho neplatnosti tedy nemá
konstitutivní, nýbrž toliko deklaratorní účinky. Osvědčením neplatnosti rozhodnutí
se proto neodstraňují jeho nedostatky, nýbrž se pouze prohlašuje jeho neplatnost, a vytváří
se tím podmínky pro vydání rozhodnutí nového. Přitom důvody, pro které je možno vyslovit
neplatnost rozhodnutí, nelze stanovit svévolně, nýbrž pouze v případech taxativně
vymezených v §32 odst. 2 daňového řádu. Rozhodnutí vydané v daňovém řízení,
v němž absentuje některá ze zákonem výslovně stanovených esenciálních náležitostí,
nelze vůbec považovat za rozhodnutí, nýbrž za paakt a ověřování neplatnosti takového
rozhodnutí proto není odstraňováním jeho věcných nedostatků, neboť u paaktů se na ně hledí
jako na neexistující od samého počátku a v téže věci je nutno vydat rozhodnutí nové.
Nejvyšší správní soud dále vycházel z konstantní judikatury obecných soudů,
podle níž nulitní právní akt (nicotný, non negotium) ve skutečnosti neexistuje, neboť tu není
nic, co by bylo způsobilé s účinky právní moci dotknout právní sféru fyzické nebo právnické
osoby (viz např. rozsudek Vrchního soudu v Praze ze dne 21. 3. 1997, sp. zn. 7 A 155/94, in:
Soudní judikatura ve věcech správních, č. 2/1998, str. 56 a násl.; rozsudek Vrchního soudu
v Praze ze dne 10. 3. 1995, sp. zn. 6 A 28/94, in: M. Mazanec, Soudní judikatura ve věcech
správních, Linde, 1999, str. 351 a násl.). Toto stanovisko judikatury odpovídá rovněž
stanovisku doktríny správního práva (viz např. D. Hendrych a kol., Správní právo – obecná
část, 5. vyd., C. H. Beck, 2003, str. 136 a násl.; P. Průcha, Správní právo – obecná část, Brno,
2003, str. 188 a násl.; z cizojazyčných např. H. Mauer, Allgemeines Verwaltungsrecht,
10. vyd., C. H. Beck, 1995, str. 247 a násl.).
Nejvyšší správní soud na základě shora citovaného nálezu Ústavního soudu
(a také s přihlédnutím k citované konstantní soudní judikatuře a doktrinálnímu stanovisku)
uvádí, že za paakt ve smyslu ustanovení §32 odst. 7 zákona č. 337/1992 Sb. je možno
považovat takové daňové rozhodnutí, které kumulativně postrádá některou ze zákonem
taxativně stanovených zákonných náležitostí (formální aspekt) a zároveň se musí jednat
o náležitost základní (materiální aspekt). Je tedy zřejmé, že absence zákonné formy správního
aktu může vyvolávat jeho nicotnost pouze tehdy, jestliže je tento nedostatek natolik intenzivní
a zřejmý, že po účastnících dotčeného právního vztahu nelze spravedlivě žádat, že budou
tento správní akt respektovat.
V daném případě označil soud v předcházejícím řízení platební výměr, vydaný
Finančním úřadem v Ivančicích, za nicotný, neboť neobsahoval ve své výrokové části uvedení
konkrétních ustanovení právních předpisů, jichž bylo použito při rozhodování o věci.
Nejvyšší správní soud zjistil ze správního spisu, že předmětný platební výměr na daň
z převodu nemovitostí obsahoval ve výrokové části výslovný odkaz na zákon č. 357/1992 Sb.,
o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí i odkaz na zákon č. 337/1992 Sb.,
o správě daní a poplatků, podle nichž byla žalobci vyměřena daň z převodu nemovitostí
ve výši 581 165 Kč. Platební výměr obsahuje rovněž odkaz na č. j. katastrálního úřadu:
V1 1744/97.
Nejvyšší správní soud setrvává na svém stanovisku, vyjádřeném ve svých dřívějších
rozhodnutích v tom smyslu, že každé rozhodnutí vrchnostenského orgánu,
kterým nepochybně je i rozhodnutí finančního orgánu, musí být jasné,
srozumitelné a přezkoumatelné a účastníkům právních vztahů, které toto rozhodnutí
upravuje, musí být zřejmé, z jakých důvodů bylo dané rozhodnutí vydáno.
Jedině tak jsou totiž respektovány ústavně zaručené principy limitace státní moci zákonem
a minimalizace zásahů státní moci do privátní sféry fyzických a právnických osob.
Nejvyšší správní soud se proto domnívá, že naplnění zmíněných požadavků
jasnosti, srozumitelnosti a přezkoumatelnosti finančních rozhodnutí zpravidla vyžaduje,
aby ve výroku rozhodnutí bylo uvedeno konkrétní ustanovení právního předpisu,
podle něhož bylo rozhodnuto, jak výslovně stanoví např. správní řád (§47 odst. 2),
a to přestože tato povinnost z ustanovení §32 odst. 2 písm. d) daňového řádu výslovně
nevyplývá.
V souzené věci nicméně Nejvyšší správní soud - při hodnocení čistě formální stránky
zmiňovaného platebního výměru – vychází ze skutečnosti, že v tomto výměru sice nejsou
uvedena konkrétní ustanovení právních předpisů, podle nichž byla vyměřena předmětná
finanční částka, nicméně v tomto směru je nutno přisvědčit stěžovateli, že zákon uvedení
konkrétního ustanovení výslovně ani nepožaduje, neboť stanoví toliko povinnost uvést právní
předpisy, podle nichž bylo rozhodováno. Krajský soud v Brně proto pochybil, když z absence
konkrétního ustanovení právního předpisu v platebním výměru dovodil jeho nicotnost,
neboť tím po finančním úřadu vyžadoval splnění formální náležitosti, která výslovně
ze zákona nevyplývá. Již ze samotného označení platebního výměru je totiž patrno, že se týká
daně z převodu nemovitostí a je tedy zřejmé, o jaký právní předpis se opírá, přičemž v jeho
výroku jsou výslovně označeny dva aplikované právní předpisy (zákon č. 337/1992 Sb.
a zákon č. 357/1992 Sb.). Proto Nejvyšší správní soud dospívá k závěru, že citovaný platební
výměr Finančního úřadu v Ivančicích v konfrontaci s ustanovením §32 odst. 2 písm. d)
a odst. 7 daňového řádu obstojí.
Rozhodnutí žalovaného pak již ve své výrokové části obsahuje i uvedení konkrétních
ustanovení užitých právních předpisů (§50 odst. 3 a 6 daňového řádu a §18 zákona
č. 357/1992 Sb.) a je nutno připomenout, že s předmětným platebním výměrem tvoří jeden
celek.
Nejvyšší správní soud proto konstatuje, že citovaná rozhodnutí finančního úřadu
a finančního ředitelství nelze považovat za nicotná ve shora uvedeném smyslu,
a to z materiálního ani z čistě formálního hlediska. Krajský soud v Brně proto rozhodl
nezákonně, když tato rozhodnutí označil za nicotná a nezabýval se jimi meritorně.
Ze všech shora uvedených důvodů proto Nejvyšší správní soud dospívá k závěru,
že kasační stížnost je důvodná a napadený rozsudek Krajského soudu v Brně je nezákonný
ve smyslu ustanovení §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. a proto ho zrušil.
Krajský soud v Brně je v dalším řízení vázán právním názorem vysloveným
Nejvyšším správním soudem v tomto rozsudku (§110 odst. 3 s. ř. s.) a je proto povinen
se podanou žalobou žalobce zabývat věcně.
O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti rozhodne Krajský soud v Brně v novém
rozhodnutí (§110 odst. 2 s. ř. s.).
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 13. července 2005
JUDr. Marie Žišková
předsedkyně senátu