ECLI:CZ:NSS:2012:1.AFS.75.2012:23
sp. zn. 1 Afs 75/2012 - 23
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně JUDr. Marie Žiškové
a soudců JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Zdeňka Kühna v právní věci žalobkyně: Likérka
GOLD COCK s. r. o., se sídlem Durychova 101/66, 142 00 Praha 4 – Lhotka, proti
žalovanému: Finanční ředitelství v Ostravě, se sídlem Na Jízdárně 3, 709 00 Ostrava, proti
rozhodnutí žalovaného ze dne 29. 10. 2010, č. j. 6218/10-1302-806254, v řízení o kasační
stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne 28. 6. 2012,
č. j. 22 Af 122/2010-40,
takto:
Rozsudek Krajského soudu v Ostravě ze dne 28. 6. 2012, č. j. 22 Af 122/2010-40,
se zrušuje a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] Na základě výsledku vyměřovacího řízení na spotřební dani z lihu za zdaňovací období
červenec 2002 Finanční úřad v Olomouci vyměřil žalobkyni platebním výměrem ze dne
13. 5. 2003, č. j. 116606/03/379911/5151, daňovou povinnost ve výši 159.939.639 Kč. Odvolání
žalobkyně žalovaný rozhodnutím ze dne 29. 10. 2010, č. j. 6218/10-1302-806254, zamítl. Řídil se
přitom závazným právním názorem vysloveným v rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne
29. 4. 2008, č. j. 22 Ca 6/2008-92, jímž bylo jeho prvé rozhodnutí o odvolání ze dne 18. 3. 2004,
č. j. 9248/130/2003, zrušeno pro nepřezkoumatelnost.
[2] Proti v záhlaví uvedenému rozhodnutí žalovaného brojila žalobkyně žalobou podanou
u Krajského soudu v Ostravě; ten rozsudkem ze dne 28. 6. 2010, č. j. 22 Af 122/2010-40,
napadené rozhodnutí žalovaného zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení. Dospěl k závěru,
že se žalobkyně stala plátkyní spotřební daně z lihu podle §24 písm. d) zákona č. 587/1992 Sb.,
o spotřebních daních, ve znění účinném do 1. 1. 2004, až po datu 31. 7. 2002, tj. ve zdaňovacím
období srpen 2002. Vyměření spotřební daně z lihu za zdaňovací období červenec 2002 shledal
krajský soud nezákonným.
II. Kasační stížnost a vyjádření k ní
[3] Žalovaný (dále též „stěžovatel“) napadl rozsudek krajského soudu včas podanou kasační
stížností namítaje, že je dán důvod podle §103 odst. 1 písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudního
řádu správního, ve znění pozdějších předpisů (dále též „s. ř. s.“), tj. nesprávné posouzení právní
otázky krajským soudem.
[4] Stěžovatel nejprve podrobně popsal dosavadní průběh řízení a poté důrazně odmítl závěr
krajského soudu ohledně vzniku daňové povinnosti žalobkyně na spotřební dani z lihu
v srpnu 2002. Nelze se podle něj ztotožnit s názorem krajského soudu, že okamžik nabytí
nezdaněného lihu žalobkyní je nutno posuzovat podle úpravy vztahující se k nabývání vlastnictví,
ačkoliv byly kupní smlouvy o prodeji části podniku shledány absolutně neplatné. Stejně tak je na
místě odmítnout jako nepodloženou, zavádějící a nesprávnou konstrukci „domnělého vlastnictví“
žalobkyně spojenou s aplikací §133 odst. 1 zákona č. 40/1964 Sb., občanského zákoníku,
ve znění pozdějších předpisů, aplikovanou krajským soudem.
[5] Vychází-li stěžovatel z předpokladu, že smlouvy o prodeji části podniku byly od počátku
neplatné, postrádá opodstatnění hodnotit okamžik nabytí nezdaněného lihu žalobkyní za použití
ustanovení občanského zákoníku o nabývání vlastnictví. Pokud žalobkyně nabyla nezdaněný líh
ve víře, že se stává jeho vlastníkem a věc převzala, nicméně následně vyšlo najevo, že titul
převodu vlastnického práva byl absolutně neplatný (tj. od počátku), jde o typický případ držby,
případně detence. Institut držby předpokládá jednak vůli věc držet a jednak faktické ovládání
věci. Držba je sice jednou ze složek vlastnického práva, současně ovšem může být i relativně
samostatným výkonem právního panství nad věcí.
[6] Podle stěžovatele dochází k faktickému ovládání věci nikoliv pouze samotným předáním
věci (tradicí), ale i převzetím dokladů opravňujících s věcí nakládat apod. Ovládání věci svědčí
každému subjektu, který ohledně předmětné věci vstupuje do společenských vztahů vyjadřujících
projev moci nad věcí. V projednávaném případě se žalobkyně stala držitelem předmětného lihu
již ke dni 31. 7. 2002. K uvedenému datu byla na základě oboustranného projevu vůle objektivně
schopna s věcí nakládat a vstupovat do společenských vztahů, jež jsou považovány za projev
moci nad věcí. Je zcela irelevantní, zda s věcí fakticky nakládala až od 1. 8. 2002, resp. zda
od tohoto dne mohla k nakládání s věcí využít i své zaměstnance.
[7] Ustanovení §26 písm. e) zákona o spotřebních daních zakotvovalo jako jednu
z rozhodujících skutečností pro vznik daňové povinnosti den nabytí nezdaněného lihu. Za den
nabytí je pak podle stěžovatele nutno považovat nikoli pouze nabytí vlastnického práva k věci,
ale i nabytí držby. Bez významu je dále bližší posuzování, zda věc byla nabyta do držby
oprávněné či neoprávněné (§130 a §131 občanského zákoníku).
[8] Stěžovatel uzavřel, že právní posouzení otázky, k jakému okamžiku se žalobkyně stala
plátkyní spotřební daně z lihu, potažmo kdy došlo ke vzniku daňové povinnosti, krajským
soudem je nesprávné a neodůvodněné. Krajský soud na věc nepřiléhavě aplikoval ustanovení
občanského zákoníku týkající se nabývání vlastnictví a nepřípustně zúžil výklad pojmu právní
panství nad věcí toliko na fyzické nakládání s určitou věcí. V posuzovaném případě měl krajský
soud podle stěžovatele vycházet z institutu držby.
[9] Ze všech shora uvedených důvodů stěžovatel navrhl, aby Nejvyšší správní soud rozsudek
Krajského soudu v Ostravě zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení.
[10] Vyjádření žalobkyně ke kasační stížnosti stěžovatele nebylo podáno.
III. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
[11] Nejvyšší správní soud při posuzování kasační stížnosti hodnotil, zda jsou splněny
podmínky řízení, přičemž dospěl k závěru, že kasační stížnost má požadované náležitosti, byla
podána včas a osobou oprávněnou, a není na místě kasační stížnost odmítnout pro nepřípustnost.
Důvodnost kasační stížnosti posoudil Nejvyšší správní soud v mezích jejího rozsahu
a uplatněných důvodů a zkoumal přitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nimž
je povinen přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 3, 4 s. ř. s.).
[12] Kasační stížnost je důvodná.
[13] Z předloženého správního spisu vyplynuly následující skutečnosti. V rámci vyhledávací
činnosti získal správce daně informace, že Likérka Dolany, a. s. uzavřela s žalobkyní smlouvu
o prodeji části podniku. Finanční úřad v Olomouci provedl u žalobkyně inventarizaci zásob lihu,
lihovin a hotových výrobků obsahujících líh (srov. protokol o ústním jednání ze dne 7. 8. 2002,
č. j. 177905/02/379940/0629) a následně přípisem ze dne 9. 1. 2003, č. j. 4338/03/379911/5151,
vyzval žalobkyni k podání daňového přiznání ke spotřební dani z lihu za zdaňovací období
červenec 2002. Požadované daňové přiznání žalobkyně doložila dne 28. 1. 2003; v něm vycházela
z předpokladu, že u ní v předmětném zdaňovacím období nedošlo ke vzniku daňové povinnosti.
Finanční úřad v Olomouci žalobkyni dne 25. 2. 2003, č. j. 42836/03/379911/0175, vyzval
k odstranění pochybností o údajích v daňovém přiznání ke spotřební dani z lihu za červenec
2002. Žalobkyně měla zejména prokázat, jak se smlouvy o prodeji částí podniku promítly
ve spotřební dani.
[14] Přípisem ze dne 11. 4. 2003, č. j. 90942/03/379932/4123, správce daně vyzval žalobkyni
k předložení důkazních prostředků podle §31 odst. 9 a §43 odst. 1 zákona č. 337/1992 Sb.,
o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, a §24 písm. d) zákona o spotřebních
daních. Žalobkyně měla prokázat především časový sled vlastnictví lihu a lihovin, který byl
předmětem smluv o prodeji části podniku ze dne 31. 7. 2002, skladovou evidenci předmětného
lihu od 31. 7. 2002, doložit doklady, na jejichž základě převzala líh a volné lihoviny dne
31. 7. 2002 od prodávajícího, dokumenty prokazující převzetí zboží žalobkyní, lihovou bilanci,
zdanění předmětného lihu spotřební daní aj. V odpovědi na předmětnou výzvu ze dne 5. 5. 2003
žalobkyně uvedla, že se stala vlastníkem předmětného lihu od 31. 7. 2002. Od tohoto data také
uvedený líh skladovala a realizovala výrobu lihovin. Dále uvedla, že statutární orgány společností
patrně nebyly přímo u předání zboží na základě smluv o prodeji částí podniku; k předání zboží
došlo na základě inventur a odpovědné osoby podepisovaly předávací protokol.
[15] Z dokumentů předložených žalobkyní v rámci daňového řízení vyplynulo, že dne
31. 7. 2002 uzavřela žalobkyně (jako kupující; vystupující do 18. 9. 2002 pod firmou REALITY
DOLANY s. r. o.) se společností Likérka Dolany, a. s. (jako s prodávající) dvě smlouvy o prodeji
části podniku týkající se provozovny Těšetice a provozovny Dolany. Na základě zmíněných
smluv měla prodávající převést na kupující vlastnické právo k věcem, právům, majetkovým
hodnotám a nehmotným složkám, sloužícím k provozování předmětných částí podniku, včetně
veškerých souvisejících závazků (čl. II smluv). Podle smluvních podmínek se měla kupující stát
vlastníkem movitých věcí a nositelem převáděných práv a povinností dnem účinnosti daných
smluv, přičemž o předání a převzetí věcí měl být sepsán zápis (čl. IV). Smlouva měla nabýt
platnosti dnem podpisu smluvními stranami a účinnosti dnem předání a převzetí věcí, jež byly
předmětem převodu (čl. V). Ke smlouvám byl připojen přehled aktiv a pasiv provozovny
Těšetice a provozovny Dolany. Převzetí majetku, který byl předmětem smluv, žalobkyní
(kupující) stvrdili svým podpisem dne 31. 7. 2002 jednatel společnosti Likérka Dolany, a. s.
a tehdejší jednatel žalobkyně. Z lihové bilance společnosti Likérka Dolany, a. s. za rok 2002
rovněž vyplývá, že tato společnost prodala dne 31. 7. 2002 žalobkyni 683 502,7 l. a.
[16] Podle protokolu o ústním jednání ze dne 13. 5. 2003, č. j. 114575/03/379932/2641, jehož
předmětem bylo ukončení vytýkacího řízení za zdaňovací období červenec 2002, správce daně
žalobkyni sdělil, že na základě důkazů předložených v daňovém řízení dovodil, že došlo k nabytí
lihu od společnosti Likérka Dolany, a. s. dne 31. 7. 2002. K tomuto datu žalobkyně nakoupila
a skladovala celkem 683 502,73 l. a. lihu, lihovin a hotových výrobků obsahujících líh. Zástupce
žalobkyně na jednání potvrdil, že žalobkyně lihoviny převzala dne 31. 7. 2002 a že svoji činnost
zahájila 1. 8. 2002.
[17] V jiném daňovém řízení vedeném se společností Likérka Dolany, a. s. Ing. K., bývalý
předseda představenstva této společnosti, v rámci jeho odpovědi ze dne 4. 4. 2003 na dotazy
položené správcem daně na ústním jednání dne 18. 3. 2003 (konkrétně na dotaz, kdo skladoval
od 31. 7. 2002 předmětný líh) uvedl, že od 1. 8. 2002 do 24. 10. 2002 byly veškeré lihoviny
skladovány v nádržích, které patřily žalobkyni. Doplnil, že do 31. 7. 2002 včetně realizovala
výrobu lihovin Likérka Dolany, a. s.
[18] Platebním výměrem ze dne 13. 5. 2003, č. j. 116606/03/379911/5151, Finanční úřad
v Olomouci vyměřil žalobkyni za zdaňovací období červenec 2002 spotřební daň z lihu ve výši
159.939.639 Kč. V odvolání proti citovanému platebnímu výměru žalobkyně upozornila na
absolutní neplatnost smluv o prodeji podniku uzavřených dne 31. 7. 2002 z důvodu absence
souhlasu dozorčí rady společnosti Likérka Dolany, a. s. a přiložila dohodu o vypořádání
vzájemných nároků v souvislosti s neplatností smluv o prodeji části podniku ze dne 27. 11. 2002.
Podané odvolání následně žalobkyně doplnila přípisy ze dne 17. 10. 2008 a ze dne 23. 9. 2010.
V posledně zmíněném podání žalobkyně uvedla, že ve skutečnosti došlo k převzetí i skladování
lihu, lihovin a hotových výrobků obsahujících líh až dne 1. 8. 2002, což vyplývá z účetnictví
žalobkyně nebo ze skutečnosti, že zaměstnanci Likérky Dolany, a. s. se až od 1. 8. 2002 stali
zaměstnanci žalobkyně a až od tohoto data byla žalobkyně nájemcem areálu, v němž byl líh
skladován. Dne 31. 7. 2002 neměla žalobkyně žádné zaměstnance, kteří by mohli nezdaněný líh
od společnosti Likérka Dolany, a. s. fakticky převzít.
[19] Rozhodnutím ze dne 18. 3. 2004, č. j. 9248/130/2003, žalovaný odvolání žalobkyně
zamítl. Na základě podané žaloby nicméně Krajský soud v Ostravě rozsudkem ze dne
29. 4. 2008, č. j. 22 Ca 6/2008-92, rozhodnutí žalovaného zrušil pro nepřezkoumatelnost. Podle
krajského soudu žalovaný v prvém rozhodnutí o odvolání jednoznačně nevyjádřil, podle jakého
ustanovení zákona o spotřebních daních byla žalobkyni daň vyměřena. Po vrácení věci krajským
soudem vydal žalovaný nové rozhodnutí ze dne 29. 10. 2010, č. j. 6218/10-1302-806254, jímž
odvolání žalobkyně opětovně zamítl. Citované rozhodnutí je předmětem přezkumu v nyní
posuzované věci.
[20] Stěžejní námitkou podané kasační stížnosti je posouzení, k jakému datu přešlo na
stěžovatelku dispoziční právo k lihu, který nabyla od společnosti Likérka Dolany, a. s., tedy
k jakému datu jí vznikla daňová povinnost na spotřební dani z lihu podle §26 písm. e) zákona
o spotřebních daních.
[21] Podle §24 písm. d) zákona o spotřebních daních jsou plátcem daně právnické a fyzické osoby,
které skladují nebo vyskladňují líh podle §25 odst. 2 a 3, s výjimkou lihu osvobozeného od daně podle §29
odst. 1 písm. c) a f), pokud neprokáží, že se jedná o líh zdaněný, nebo pokud neprokáží oprávněnost nabytí
nezdaněného lihu. Průkazem o zdanění lihu je daňový doklad podle §10 odst. 1 nebo 6 nebo v případě, že
daňový doklad podle §10 odst. 1 nebo 6 se nevystavuje, písemný doklad osvědčující skutečnost, že subjekt,
od něhož byly vybrané výrobky získány, nabyl tyto výrobky již zdaněné. Průkazem o oprávněném nabytí
nezdaněného lihu je povolení Ministerstva financí vydané podle zvláštních předpisů a zároveň daňový doklad podle
§10 odst. 1 a 5 nebo odstavce 6, byla-li povinnost ho vystavit.
[22] Daňová povinnost pak vzniká podle §26 písm. e) zákona o spotřebních daních dnem
nabytí, prodeje nebo zjištění nezdaněného lihu právnickými a fyzickými osobami uvedenými v §24 písm. d) nebo
lihu, který právnické a fyzické osoby vyrobily bez povolení, a to tím dnem, který nastal dříve.
[23] Žalobkyně se stala vlastníkem, resp. držitelem předmětného lihu na základě smluv
o prodeji částí podniku od společnosti Likérka Dolany, a. s. Smlouva o prodeji podniku je
upravena v §476 a násl. zákona č. 513/1991 Sb., obchodního zákoníku, ve znění účinném
do 31. 12. 2002. Podle citovaného ustanovení se smlouvou o prodeji podniku prodávající zavazuje
odevzdat kupujícímu podnik a převést na něj vlastnické právo k podniku a kupující se zavazuje převzít závazky
prodávajícího související s podnikem a zaplatit kupní cenu; smlouva musí mít písemnou formu. Z §483
obchodního zákoníku plyne, že ke dni účinnosti smlouvy je povinen prodávající předat a kupující převzít věci
zahrnuté do prodeje. O převzetí se sepíše zápis podepsaný oběma stranami (odstavec 1). Vlastnické právo
k věcem, jež jsou zahrnuty do prodeje, přechází z prodávajícího na kupujícího účinností smlouvy. Vlastnické právo
k nemovitostem přechází vkladem do katastru nemovitostí (odstavec 3).
[24] Okamžik nabytí dispozičního práva k movitým věcem, které podle smluv o prodeji částí
podniku byly součástí provozoven Těšetice a Dolany je tedy podle §483 obchodního zákoníku
spojen s okamžikem nabytí účinnosti smluv. Podle obsahu těchto smluv mělo k nabytí účinnosti
smluv dojít dnem předání a převzetí věcí, jež byly součástí převodu (čl. VI. 1 smluv). Ze
správního spisu (zejm. ze zápisů o převzetí aktiv a pasiv obou provozoven připojených ke
smlouvám o prodeji podniku) je zřejmé, že věci a hodnoty, které byly předmětem prodeje,
předala prodávající žalobkyni (kupující) dne 31. 7. 2002; tuto skutečnost stvrdili jednatelé obou
společností svými podpisy na zápisu o převzetí aktiv a pasiv obou provozoven.
[25] V posuzované věci byla předmětem kasační stížnosti polemika stěžovatele se závěrem
krajského soudu, zda žalobkyně nabyla předmětný líh do „domnělého vlastnictví“ předáním věcí
podle §133 občanského zákoníku, jak uvedl v napadeném rozsudku krajský soud, nebo zda šlo
o držbu ve smyslu §129 cit. zákona, jak mínil žalovaný. Vzhledem k tomu, že v řešeném případě
šlo o smlouvu o prodeji části podniku uzavřenou podle §476 a násl. obchodního zákoníku,
Nejvyšší správní soud při posuzování přechodu dispozičního oprávnění k věcem náležejícím
k prodávanému podniku na žalobkyni vycházel z ustanovení §483 obchodního zákoníku, jakož
i z obsahu předmětných smluv (zejm. z čl. VI). Podle nich měla kupující nabýt vlastnické právo
mj. k předmětnému lihu na základě převzetí věcí žalobkyní (důsledky jsou tedy obdobné jako při
aplikaci §133, kde k převodu vlastnického práva dojde předáním věcí, resp. §129 občanského
zákoníku). Otázka, k jakému okamžiku v posuzovaném případě skutečně došlo k fyzickému
převzetí (předání) věcí žalobkyní, spočívá tedy v zohlednění zvláštností a specifik individuálního
případu, jakož i v hodnocení důkazů provedených v daňovém řízení.
[26] Jak již bylo shora popsáno, Nejvyšší správní soud má za prokázané, že dispoziční
oprávnění k předmětnému lihu přešlo na žalobkyni k 31. 7. 2002. Tato skutečnost vyplývá
především ze zápisu o převzetí věcí tvořících předmět smlouvy o prodeji části podniku, dále
z obsahu smluv o prodeji podniku, z lihové bilance a z dalších četných vyjádření žalobkyně
učiněných v průběhu daňového řízení (např. žádost žalobkyně o nákup lihu bez spotřební daně
adresovaná Finančnímu úřadu pro Prahu 5 ze dne 1. 8. 2002, odpověď žalobkyně na výzvu
správce daně ze dne 5. 5. 2003, protokol o ústním jednání před správcem daně ze dne
13. 5. 2003, odvolání žalobkyně ze dne 9. 6. 2003). V daňovém řízení tak žalobkyně až do
okamžiku zrušení prvého rozhodnutí žalovaného krajským soudem tvrdila, že dispoziční právo
k předmětnému lihu nabyla 31. 7. 2002.
[27] K vyjádření Ing. K. ze dne 4. 4. 2003 získaného v jiném daňovém řízení, podle něhož byly
lihoviny skladovány u žalobkyně až od 1. 8. 2002, zdejší soud dodává, že závěr z tohoto důkazu
vyplývající nezapadá do uceleného řetězce důkazů předložených samotnou žalobkyní v daňovém
řízení. Lze předpokládat, že Ing. K., zaměstnanec Likérky Dolany, a. s., nebyl tak blízce a detailně
informován o prodeji částí podniku žalobkyni jako sama žalobkyně. Patrně nebyl ani seznámen
s konkrétním obsahem předmětných smluv nebo se skutečností, že předmět prodeje byl předán
jednateli žalobkyně na základě záznamu o převzetí aktiv a pasiv jednotlivých provozoven. Údaj
uvedený ve vyjádření Ing. K., že od 1. 8. 2002 skladovala předmětné lihoviny žalobkyně, lze
chápat jako ryze informativní. Z tohoto subjektivního vyjádření zaměstnance prodávající, které
nekoresponduje s ostatními důkazy provedenými v daňovém řízení, nelze usuzovat na
nevěrohodnost ostatních důkazů předložených v daňovém řízení, které uceleně dokládají, že
dispoziční oprávnění k předmětnému lihu žalobkyně získala 31. 7. 2002. Odlišné tvrzení Ing. K.
lze vysvětlit zejména skutečností, že on osobně se na prodeji částí podniku žalobkyni nepodílel a
nemusel být s konkrétním zněním smluv obeznámen.
[28] Krajský soud na straně 6 napadeného rozsudku uvedl, že převzetí aktiv a pasiv částí
prodávaného podniku žalobkyní dne 31. 7. 2002 bylo čistě formálním úkonem, který nemohl
znamenat nabytí dispozičního oprávnění k prodávaným částem podniku žalobkyní. Svůj závěr
o vzniku daňové povinnosti až k 1. 8. 2002 založil krajský soud na možnosti faktického nakládání
s předmětným lihem, neboť teprve po 31. 7. 2002 mohla žalobkyně prostřednictvím svých
zaměstnanců své domnělé vlastnické právo realizovat. S uvedeným závěrem krajského soudu
se Nejvyšší správní soud neztotožňuje. Již výše bylo popsáno, že na základě smluv o prodeji částí
podniku měla žalobkyně nabýt od kupující vlastnické právo převzetím věcí tvořících předmět
prodeje. K tomu nepochybně došlo dne 31. 7. 2002 v okamžiku, kdy smluvní strany svými
podpisy stvrdily, že přebírají veškerá aktiva i pasiva náležející k prodávaným částem podniku.
V příloze k předmětným smlouvám jsou obsaženy konkrétní soupisy hmotného i nehmotného
majetku, který žalobkyně v uvedený den od prodávající převzala. O faktickém převzetí věcí
tvořících předmět prodeje svědčí i četné další důkazy založené ve spisovém materiálu (blíže srov.
bod [26] shora). Jak trefně poznamenal stěžovatel v kasační stížnosti, pro vznik daňové
povinnosti na spotřební dani z lihu podle §26 písm. e) zákona o spotřebních daních nemůže být
rozhodné, zda po převzetí zboží žalobkyní tato ihned s předmětným zbožím začala fyzicky
disponovat či nikoliv. V této souvislosti je relevantní především projev vůle žalobkyně
a prodávající převést vlastnické právo k prodávaným věcem na žalobkyni. Uzavřením smlouvy
o prodeji částí podniku a předáním věcí žalobkyni se žalobkyně stala držitelem předmětných věcí
a byla oprávněná s nimi nakládat. Postrádá jakékoliv opodstatnění blíže zkoumat, zda žalobkyně
v okamžiku podpisu záznamu o převzetí aktiv a pasiv obou provozoven byla seznámena
se skutečným stavem prodávaných věcí, dostavila se do jednotlivých provozoven a fakticky
zkontrolovala každý kus majetku, který na základě smluv o prodeji podniku měla nabýt. Zajisté
k tomu měla prostor. Je ovšem pouze věcí žalobkyně, aby svoji obchodní činnost příhodně
organizovala a aby si v rámci svého podnikatelského rizika zvolila nejvhodnější způsob a formu
uzavírání obchodních závazkových vztahů. Pokud svému obchodnímu partnerovi důvěřovala
a stvrdila převzetí prodávaného majetku podpisem, aniž by na místě soulad skutečného stavu
se stavem deklarovaným ve smlouvě ověřila, nelze z takového průběhu uzavírání smlouvy
dovozovat, že podepsání záznamu o převzetí věcí žalobkyní bylo ryze formálním úkonem, který
nezakládá převod dispozičního práva k předmětu koupě na žalobkyni.
[29] Ad absurdum by interpretace zastávaná krajským soudem vedla k tomu, že by správce daně
měl povinnost hodnotit, k jakému okamžiku měla žalobkyně dostatek zaměstnanců, kteří by
reálně byli schopní do svých rukou převzít věci, jež tvořili předmětem koupě, a kteří by fyzicky
mohli ověřit jejich výskyt v provozovnách. Na místě by pak jistě byla i úvaha, zda 2 zaměstnanci
v provozovně Těšetice a 28 zaměstnanců v provozovně Dolany mohli k 1. 8. 2002 skutečně
zkontrolovat a fyzicky převzít například větší počet skříní, šatních skříní, židlí, křesel, počítačů,
kontejnerů, paletových vozíků, vysokozdvižných vozíků, automobilů, potravinářských hadic,
sudů, kádí, čerpadel, destilačních zařízení, žebříků, regálů, kvasných kádí, dubových kádí, nádrží
na lihoviny a více než 430 sudů na whisky (srov. přílohy ke smlouvám o prodeji částí podniku).
Stejně tak by výklad krajského soudu měl absurdní konsekvence, pokud by žalobkyně neměla
žádné zaměstnance ani např. v horizontu několika měsíců a předmětný líh by pouze skladovala.
Těžko si lze představit, že by vlastnické právo na žalobkyni přešlo až v okamžiku, kdy skutečně
zahájí výrobu a bude disponovat dostatečným počtem zaměstnanců, kteří by s věcmi mohli
disponovat.
[30] Nejvyšší správní soud proto uzavírá, že je irelevantní, kdy s předmětným lihem
(a ostatními předměty, které byly předmětem smluv o prodeji částí podniku) žalobkyně fakticky
nakládala. Pro vznik daňové povinnosti podle §26 písm. e) zákona o spotřebních daních
je rozhodný pouze okamžik, kdy žalobkyně byla oprávněná s předmětným lihem nakládat (byť
by s ním reálně nenakládala). Na posouzení, zda žalobkyně k 31. 7. 2002 předmětný líh
skladovala, tedy nemá vliv skutečný počet zaměstnanců, kteří by věci tvořící předmět smlouvy
o prodeji podniku mohli fakticky převzít. Důležitá je skutečnost, že na základě souhlasného
projevu vůle žalobkyně a společnosti Likérka Dolany, a. s. došlo k převodu práva věc užívat (tedy
i k převodu práva s věcí nakládat) na žalobkyni, nikoliv okamžik, kdy bylo právo s věcí nakládat
fakticky realizováno, tj. kdy započala žalobkyně s výrobou lihovin.
[31] Pokud se zaměstnanci prodávající stali zaměstnanci žalobkyně až od 1. 8. 2002, mohla
žalobkyně od tohoto data zahájit výrobu lihovin. Vznik daňové povinnosti žalobkyně
ke spotřební dani z lihu se však neváže na okamžik zahájení výroby, ale výlučně na okamžik
nabytí nezdaněného lihu; tím byl den 31. 7. 2002.
[32] Nejvyšší správní soud poznamenává, že v řízení před žalovaným nebylo postaveno
na jisto, zda zmiňované smlouvy o prodeji podniku byly absolutně neplatné či nikoliv. Žalovaný
v tomto ohledu výslovně konstatoval: „K námitkám týkajícím se absolutní, resp. relativní neplatnosti
smluv o prodeji částí podniku se (…) uvádí, že jsou irelevantní, neboť odvolatel se stal plátcem SD z lihu dle
§24 písm. d) ZSD, neboť skladoval nezdaněný líh a ke vzniku daňové povinnosti u něj došlo dle §26 písm. e)
ZSD, neboť převzal, tj. nabyl tento nezdaněný líh, nikoliv tedy z důvodu nabytí vlastnického práva
k předmětnému lihu a tedy z důvodu nabytí vlastnického práva k předmětnému lihu a tedy z důvodu platnosti
smluv o prodeji částí podniku.“ Žalovaný svůj závěr o vzniku daňové povinnosti žalobkyně na
spotřební dani z lihu za červenec 2002 odůvodnil faktickým převzetím nezdaněného lihu dne
31. 7. 2002 žalobkyní. Nebylo pro něj významné, zda se předmětný líh dostal do dispozice
žalobkyně na základě platných smluv o prodeji podniku či zda byly tyto smlouvy absolutně
neplatné již od počátku; pro vyměření spotřební daně z lihu žalobkyni byla významná pouze
skutečnost, že k 31. 7. 2002 mohla žalobkyně s předmětným lihem fakticky nakládat. S tímto
závěrem se Nejvyšší správní soud ztotožňuje. Ze správního spisu jednoznačně plyne,
že k 31. 7. 2002 se předmětný líh dostal do dispozičního oprávnění žalobkyně na základě převzetí
všech věcí, práv a majetkových hodnot, které byly předmětem smluv o prodeji částí podniku.
Pokud by se následně smlouvy o prodeji podniku ukázaly absolutně neplatné (z čehož vycházel
krajský soud, nicméně pro tento závěr neexistuje dostatečná opora ve spisovém materiálu), nic by
to nemohlo změnit na skutečnosti, že od 31. 7. 2002 s předmětným lihem byla oprávněna
nakládat žalobkyně, neboť jej převzala (nabyla do své držby; srov. záznam o převzetí věcí tvořící
přílohu smluv o prodeji podniku). Pro posouzení zákonnosti vyměření spotřební daně žalobkyni
není vůbec rozhodující otázka, kdo byl vlastníkem předmětného lihu, ale výhradě otázka, zda
žalobkyně předmětný nezdaněný líh k 31. 7. 2002 skladovala či nikoliv (obdobně srov. rozsudek
Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 6. 2008, č. j. 5 Afs 35/2008-53, www. nssoud.cz). Jako
skladování pak lze podle judikatury Nejvyššího správního soudu označit i faktický stav, kdy osoba
má výrobky, jež jsou předmětem spotřební daně, pouze v detenci (srov. rozsudek Nejvyššího
správního soudu ze dne 26. 2. 2009, č. j. 7 Afs 69/2007-85, publikovaný pod č. 2533/2012 Sb.
NSS). Oprávnění žalobkyně nakládat s předmětným lihem k 31. 7. 2002 bylo v posuzovaném
případě bezpochyby prokázáno (srov. zejm. bod [30]).
[33] Lze tak uzavřít, že Krajský soud v Ostravě nesprávně posoudil okamžik, kdy žalobkyni
vznikla povinnost uhradit spotřební daň ze skladovaného nezdaněného lihu podle §24 písm. d)
ve spojení s §26 písm. e) zákona o spotřebních daních. Z důkazů předložených v daňovém řízení
je zřejmé, že oprávnění nakládat s předmětným lihem vzniklo žalobkyni dne 31. 7. 2002, kdy
převzala věci, které byly předmětem smlouvy o prodeji částí podniku. Na tuto skutečnost nemá
vliv, že výrobu lihovin započala žalobkyně až k 1. 8. 2002.
IV. Závěr a náklady řízení
[34] Ze shora uvedených důvodů Nejvyšší správní soud konstatoval, že kasační stížnost je
důvodná, a tak podle ustanovení §110 odst. 1 s. ř. s. zrušil napadený rozsudek Krajského soudu
v Ostravě a věc mu vrátil k dalšímu řízení. V něm bude krajský soud vázán právním názorem
vysloveným v rozsudku zdejšího soudu. V novém řízení rozhodne krajský soud i o náhradě
nákladů řízení o kasační stížnosti (§110 odst. 3 s. ř. s.).
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 27. listopadu 2012
JUDr. Marie Žišková
předsedkyně senátu