ECLI:CZ:NSS:2008:1.APS.3.2006:69
sp. zn. 1 Aps 3/2006 - 69
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Marie Žiškové
a soudců JUDr. Josefa Baxy a JUDr. Lenky Kaniové v právní věci žalobce MEGA, a. s.,
Drahobejlova 1452/54, Praha 9, zastoupeného Mgr. Miroslavem Houškou, advokátem se sídlem
V Jámě 1, 110 00 Praha 1, proti žalovanému Finančnímu úřadu v Ústí nad Labem, se sídlem
Dlouhá 3359, 400 21 Ústí nad Labem, o žalobě na ochranu před nezákonným zásahem, o kasační
stížnosti žalobce proti usnesení Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 24. 1. 2006,
č. j. 15 Ca 225/2005 - 37,
takto:
Usnesení Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 24. 1. 2006, č. j. 15 Ca 225/2005 - 37,
se zrušuje a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
Žalobou podanou u Krajského soudu v Ústí nad Labem se žalobce domáhal ochrany
před nezákonným zásahem žalovaného. Ten měl spočívat v tom, že žalovaný u něho provádí
daňovou kontrolu, k níž není jako místně nepříslušný správce daně oprávněn. Domáhal
se, aby soud zakázal žalovanému zasahovat do jeho práv a přikázal mu ustat v provádění daňové
kontroly daně z příjmů právnických osob za roky 1996 až 1999.
Krajský soud v Ústí nad Labem nejprve usnesením ze dne 5. 4. 2004,
č. j. 15 Ca 23/2004 - 36, žalobu odmítl pro opožděnost a shledal ji též nepřípustnou
z toho důvodu, že stěžovatel má možnost se domáhat ochrany proti nezákonně provedené
daňové kontrole jinými právními prostředky. Toto usnesení následně Nejvyšší správní soud
rozsudkem ze dne 29. 5. 2005, č. j. 1 Aps 3/2004 – 60, zrušil a věc vrátil krajskému soudu
k dalšímu řízení. Kasační soud se neztotožnil s krajským soudem v tom, že žaloba byla podána
opožděně a neshledal správným ani závěr soudu o nepřípustnosti žaloby, s tím, že po vyčerpání
námitek má daňový subjekt právo brojit proti provádění daňové kontroly žalobou;
zda jde o zásah nezákonný nebo o zásah v souladu s právem, je již závěrem o věcné legitimaci.
Žalobce poté podáním, doručeným krajskému soudu dne 30. 11. 2005, žalobu
doplnil. S ohledem na to, že v mezidobí byla daňová kontrola ukončena
a podle něho již trvají jen její důsledky, změnil petit žaloby tak, aby soud zakázal žalovanému
zasahovat do jeho práv a přikázal mu obnovit stav před zásahem. Trvání důsledků nezákonné
kontroly spatřuje jednak v tom, že správní orgány vedou vůči němu navazující řízení o opravných
prostředcích a na základě platebních výměrů byla na něm vymožena daň, čímž je zatěžován.
V tomto podání rovněž rozšířil tvrzení o nezákonnosti daňové kontroly na to, že způsob
ukončení daňové kontroly byl v rozporu se zákonem, nezákonnost zásahu spatřoval
dále v tom, že v průběhu nezákonné daňové kontroly byly na základě výzev žalovaného
od něho získány podklady, které pak byly proti němu neoprávněně použity při daňové kontrole
a při daňovém řízení, namítal též nezákonnost vyřízení jeho námitek. Další doplnění žaloby,
v tomto případě na základě výsledků odvolacího řízení o rozsahu nahlížení do daňového spisu,
zaslal žalobce 20. 1. 2006.
Krajský soud usnesením ze dne 24. 1. 2006 řízení zastavil. Soud se nejprve zabýval
otázkou změny žalobního petitu, tu však shledal nepřípustnou, neboť by došlo k naprosté změně
předmětu přezkumu; pokud v důsledku změny skutkového stavu je žalobce nyní zkracován jiným
způsobem, než který označil v původní žalobě, je na něm, aby se domáhal ochrany novou
žalobou. Soud proto vycházel z původního petitu. Podle soudu ukončením sporné daňové
kontroly u žalobce došlo k situaci, že původně tvrzený nezákonný zásah již netrvá, čemuž
nasvědčuje návrh změny žalobního petitu, nic nenasvědčuje tomu, že by hrozilo jeho opakování;
pokud stěžovatel se dovolává hrozby porušení práva na vyměření daně ve správné
výši, má možnost se domáhat nápravy opravnými prostředky proti předmětným platebním
výměrům. Soud proto dospěl k závěru, že je dán důvod k zastavení řízení podle §86 s. ř. s.
Rozhodnutí krajského soudu napadl žalobce (dále též „stěžovatel“) včasnou kasační
stížností, obsahem se opírající o důvody uvedené v §103 odst. 1 písm. a) a d) s. ř. s.
Krajskému soudu především vytýká, že neakceptoval jím navrženou změnu žalobního
petitu. Úpravou stěžovatel reagoval na vývoj situace, kdy nezákonný zásah, za který stále
považuje daňovou kontrolu, skončil a trvají již jen jeho důsledky. Změna žalobního petitu
měla charakter pouze formulační nikoliv věcný a nemohlo dojít ke změně jeho obsahu. Stěžovatel
vždy za nezákonný zásah označoval daňovou kontrolu, její zákonnost chtěl přezkoumat, a postup
krajského soudu mu znemožnil požadovat ochranu proti protiprávnímu stavu přiléhavým
způsobem.
Druhá z kasačních námitek míří proti nesprávnému úsudku soudu o tom, že zásah
ani jeho důsledky netrvají a nehrozí jeho opakování, přičemž krajský soud blíže neřešil otázku
důsledku zásahu ve smyslu §82 s. ř. s., jak byl v žalobě označen. Podle stěžovatele trvají důsledky
ukončené daňové kontroly, neboť na jejím základě je proti němu v daňovém řízení různými
formami postupováno, což by se nestalo, jestliže by tu nezákonný zásah nebyl. Stěžovatel
v obecné rovině poukazuje na to, že i po ukončení daňové kontroly mohou být jejími důsledky
zásahy do práv daňového subjektu, spočívající např. v omezení práva užívat majetek
tím, že jsou mu odebrány podklady, vzorky zboží a nebyly vráceny nebo byly znehodnoceny,
může přetrvávat důsledek v podobě porušení dobré pověsti daňového subjektu, důsledky trvají
také tehdy, jestliže na základě daňové kontroly jsou vydávána vůči daňovému subjektu
rozhodnutí nebo jsou s ním vedena řízení, která jej zatěžují. Podle stěžovatele je důsledkem
daňové kontroly vydání dodatečného platebního výměru, neboť daňová kontrola je úkonem
směřujícím k vyměření daně, je nesprávný závěr, že soudnímu přezkumu nepodléhá daňová
kontrola, která je nezákonná z důvodu způsobu jejího ukončení, a to právě proto, že již skončila.
Žalovaný v písemném vyjádření ke kasační stížnosti navrhl její zamítnutí. Sporná daňová
kontrola byla ukončena, tvrzený nezákonný zásah již netrvá a netrvají ani jeho důsledky.
Dodatečné platební výměry byly vydány na základě vyměřovacího řízení, které prováděl místně
příslušný Finanční úřad v Mimoni, stěžovatelem uváděné důsledky nejsou důsledkem daňové
kontroly, ale vyměření daně. Stěžovatel neuvádí žádný důsledek daňové kontroly jako takové
a neexistuje žádná možnost, jak by žalovaný mohl obnovit stav před daňovou kontrolou.
Poukázal též na to, že odvolací řízení proti dodatečným platebním výměrům vydaným na základě
zjištění sporné daňové kontroly již byla skončena zamítnutím odvolání a stěžovatel své námitky
proti daňové kontrole může uplatnit v žalobě proti těmto rozhodnutím.
Nejvyšší správní soud přezkoumal napadené rozhodnutí v rozsahu a z důvodů v kasační
stížnosti uvedených a přihlédl též k důvodům, k nimž je povinen přihlížet z úřední povinnosti
(§109 odst. 2 a 3 s. ř. s.).
Nejprve je třeba poznamenat, že v případech, kdy je žaloba krajským soudem odmítnuta
nebo řízení o žalobě zastaveno, lze v kasační stížnosti účinně namítat pouze důvod uvedený
v §103 odst. 1 písm. e) s. ř. s., tedy nezákonnost rozhodnutí o odmítnutí návrhu nebo o zastavení
řízení. Pod něj lze v takovém případě podřadit nesprávný úsudek krajského soudu
o tom, že jsou splněny zákonné podmínky pro odmítnutí návrhu nebo zastavení řízení, popřípadě
zmatečnost soudního řízení, nepřezkoumatelnost rozhodnutí či jiné vady řízení před soudem,
které mohly mít za následek nezákonnost rozhodnutí o odmítnutí žaloby nebo zastavení řízení.
Skutečnost, že žalobce (dále též „stěžovatel“) označil za důvod kasační stížnosti důvody uvedené
v §103 odst. 1 písm. a) a d) s. ř. s. však nebrání možnosti tuto kasační stížnost meritorně
projednat, neboť dle obsahu kasační stížnosti jsou argumenty stěžovatelem uváděné
proti rozhodnutí o zastavení řízení podřaditelné pod důvod uvedený v §103 odst. 1 písm. e)
s. ř. s.
Stěžovatel především namítal pochybení krajského soudu spočívající v tom, že nepřipustil
změnu žalobního petitu, kterou navrhl v doplnění žaloby ze dne 30. 11. 2005. Učinil
tak na základě změny skutkového stavu, kdy daňová kontrola již byla ukončena,
avšak dle něho přetrvávají důsledky tohoto nezákonného zásahu v podobě neoprávněného
vybrání daně, vedení navazujících řízení o opravných prostředcích a vymožení daně na základě
vydaných platebních výměrů, jimiž je obtěžován. Nezákonnou daňovou kontrolou
byly od něho získány podklady, které proti němu byly použity jak v samotné daňové kontrole
tak i v následném daňovém řízení.
Stěžovateli je třeba dát za pravdu.
Žalobou podle §82 a násl. s. ř. s. se lze domáhat soudní ochrany v případech,
kdy byl žalobce na svých právech přímo zkrácen nezákonným zásahem, pokynem
nebo donucením správního orgánu, který není rozhodnutím, zásah byl zaměřen přímo
proti němu nebo v jeho důsledku bylo proti němu přímo zasaženo, za podmínky, že takový zásah
v době podání žaloby i v době, kdy soud o takové žalobě rozhoduje, trvá, popřípadě trvají
jeho důsledky nebo hrozí jeho opakování. Shledá-li soud žalobu důvodnou, zakáže žalovanému,
aby v porušování žalobcova práva pokračoval a přikáže mu, je-li to možné, aby obnovil stav
před zásahem.
V tomto řízení není rozhodné jen to, zda v době podání žaloby
bylo do žalobcových práv nezákonně zasahováno a důvodně se proto ochrany u soudu domáhal,
ale i to, zda tento nezákonný stav existuje ještě v době kdy soud o žalobě rozhoduje,
nebo již ukončený nezákonný zásah působí na stěžovatele svými důsledky, či je tu hrozba
opakování. Důsledky nebo hrozba opakování zásahu nutně musí vycházet ze zásahu samotného,
tedy muselo by jít o nezákonný zásah, byť již ukončený, jehož důsledky přetrvávají
a v této nové podobě je tak zasahováno do práv žalobce, anebo musí hrozit opakování
téhož zásahu proti stěžovateli a tento již odeznělý zásah musí být shledán nezákonným.
Ochranou před nezákonným zásahem, jak výše uvedeno, může být zákaz zasahování
do žalobcových práv, popřípadě, je-li to možné, příkaz k obnovení stavu před zásahem.
Konkrétnost tohoto zásahu, popřípadě příkazu obnovení stavu před zásahem závisí
na tom jakým způsobem bylo do práv žalobce nezákonně zasaženo či jaké důsledky zásahu
přetrvávají. Zatímco v případě trvání zásahu, popřípadě hrozby opakování zásahu je třeba soudní
ochranu primárně spojovat se zákazem zasahovat do žalobcových práv a s příkazem k ukončení
nezákonného zásahu nebo zákazem v jeho pokračování, takováto ochrana již není potřebná
v případě, kdy zásah skončil a přetrvávají již jen jeho důsledky a kdy ochrana bude směřovat
k odstranění těchto negativních důsledků, které dosud na žalobce působí.
Takto stanovenému způsobu ochrany před nezákonným zásahem pak odpovídá
to, že zákon ukládá soudu rozhodovat na základě skutkového stavu zjištěného
ke dni svého rozhodnutí (§87 odst. 1 s. ř. s.) i zákonný postup, kdy soud řízení zastaví,
jestliže se ukáže, že po podání žaloby již zásah ani jeho důsledky netrvají a nehrozí opakování
zásahu (§86 s. ř. s.).
Zákonné spojení soudní ochrany s trváním nezákonného zásahu, důsledků zásahu
nebo hrozby opakování zásahu reflektuje to, že skutkový stav může v průběhu soudního řízení
doznat podstatných změn, nezákonný zásah může být v průběhu soudního řízení ukončen
a negativně působit na žalobce již mohou jen jeho důsledky, či dokonce může nezákonný zásah
skončit, aniž by bylo třeba ochranu poskytnout. Změna skutkového stavu však musí umožňovat
žalobci, aby v průběhu řízení mohl v závislosti na změně skutkového stavu změnit žalobní petit
a způsob požadované soudní ochrany přizpůsobit konkrétnímu skutkovému stavu. Řízení
o ochraně před nezákonným zásahem není ani spojováno s koncentrační zásadou, proto žalobce
může v průběhu žalobního řízení též rozhojňovat žalobní námitky o nezákonnosti tvrzeného
zásahu.
Soudní řád správní neobsahuje vlastní úpravu jak postupovat v případě, kdy žalobce
v důsledku skutkových změn navrhl změnu původního žalobního petitu. Na tuto procesní situaci
je proto třeba za použití §64 s. ř. s. přiměřeně aplikovat ustanovení §95 o. s. ř.
Tato úprava připouští, aby žalobce se souhlasem soudu v průběhu řízení změnil návrh
na jeho zahájení. Soud takovou změnu nepřipustí, jestliže by výsledky dosavadního řízení
nemohly být podkladem pro řízení o změněném návrhu; v takovém případě pokračuje soud
v řízení o původním návrhu po právní moci usnesením.
V předmětné věci žalobce podal žalobu v době kdy u něho probíhala daňová kontrola,
tuto daňovou kontrolu považoval za nezákonnou z toho důvodu, že ji provádí místně nepříslušný
správce daně. Žalobní výtky zde poukazovaly na práva, která jsou v průběhu kontroly
porušována (personální a ekonomické zatížení, náklady na právní pomoc a další náklady, narušení
právní jistoty, porušení práva na splnění podmínek pro vyměření daně ve správné výši).
Žalobním petitem požadoval, aby soud žalovanému zakázal zasahovat do jeho práv a přikázal
mu ustat v provádění daňové kontroly. Následně došlo k ukončení daňové kontroly a k vydání
tří dodatečných platebních výměrů, na což žalobce reagoval doplněním žaloby. V ní poukázal
na změnu skutkového stavu, s tím, že nezákonná kontrola skončila a nadále trvají její důsledky
a navrhl změnu žalobního petitu – požadoval, aby soud zakázal žalovanému zasahovat
do žalobcových práv a přikázal mu obnovit stav před zásahem.
Krajský soud shledal návrh na změnu žalobního petitu nepřípustným,
neboť by podle něho došlo k naprosté změně předmětu přezkumu a proto vycházel
pouze z původního žalobního petitu. V tom se však krajský soud mýlí.
Žalobce již od počátku řízení tvrdil, že nezákonný zásah spočívá v provádění nezákonné
daňové kontroly, na tomto tvrzení setrvává i po ukončení kontroly, s tím, že zákonné podmínky
soudní ochrany trvají, „jen“ negativní působení samotného nezákonného zásahu nahradilo
negativní působení jeho důsledků“ (to, zda tvrzené trvající důsledky jsou důsledky ukončené
daňové kontroly a zda šlo o nezákonnou daňovou kontrolu není z pohledu této argumentace
podstatné). Zcela logicky již pro žalobce nemohla mít významu ochrana, jíž by soud uložil
žalovanému ustat v provádění kontroly, ale mohla mít pro něj význam ochrana před důsledky
provedené kontroly.
Předmětem řízení byla otázka, zda provádění daňové kontroly v daném případě
bylo zásahem zákonným či nezákonným, to zda ochrana má spočívat v příkazu ustat
v pokračování daňové kontroly nebo v příkazu obnovit stav před kontrolou (či v něčem jiném)
je věc jiná. Tedy předmět řízení byl shodný a vzhledem k tomu, že v dosavadním řízení o žalobě
byl pouze předchozí návrh odmítnut pro opožděnost, nemělo nic bránit tomu, aby se soud
zabýval petitem nově navrženým. Krajský soud tím, že změnu žalobního petitu nepřipustil, zatížil
řízení vadou, která mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí a rozhodnutí krajského soudu
by mohlo být již jen z tohoto důvodu zrušeno.
Důvod pro zrušení napadeného usnesení krajského soudu má však svůj základ v druhé
z námitek stěžovatelem uplatněným, v níž zpochybnil úsudek soudu o tom, že zásah
ani jeho důsledky netrvají a nehrozí jeho opakování. Stěžovatel v kasační stížnosti poukázal
na to, že krajský soud blíže neřešil otázku důsledku zásahu ve smyslu §82 s. ř. s., jak byl v žalobě
označen (konkrétně námitku nepřezkoumatelnosti soudního rozhodnutí však nevznesl).
Tvrdí však že důsledky ukončené daňové kontroly trvají, což podpořil rozsáhlou kasační
argumentací.
Z obsahu rozhodnutí krajského soudu vyplývá, že závěr o naplnění zákonných podmínek
pro zastavení řízení shledává v tom, že zásah netrvá, což krajský soud dovozuje z ukončení
daňové kontroly a ze změny petitu. Dále však již jen bez další argumentace uvádí,
že nic nenasvědčuje tomu, že by hrozilo opakování zásahu. Otázkou zda trvají důsledky daňové
kontroly se ve svém rozhodnutí krajský soud vůbec nezabýval a tvrzení obsažená v doplnění
žaloby, kde žalobce specifikoval v čem spočívají důsledky nezákonné kontroly, stejně
jako jeho další tvrzení o nezákonnostech předmětné daňové kontroly obsažená v doplněních
žaloby nechal bez povšimnutí.
Bylo na soudu, aby v odůvodnění rozhodnutí uvedl v čem spatřuje stěžovatelem uváděná
tvrzení o trvání důsledků daňové kontroly za lichá či vyvrácená a o jaká zjištění opírá svůj závěr
o tom, že žádné důsledky daňové kontroly již netrvají a bylo proto na místě řízení o žalobě
zastavit.
Rozhodnutí krajského soudu je proto nepřezkoumatelné pro nedostatek důvodů
a k takové vadě musí Nejvyšší správní soud přihlížet i tehdy, pokud v kasační stížnosti nebyla
výslovně namítána (§109 odst. 3 s. ř. s.).
Nejvyšší správní soud proto podle §110 odst. 1 napadené usnesení krajského soudu zrušil
a věc vrátil tomuto soudu k dalšímu řízení. V něm, vázán právním názorem vysloveným v tomto
rozsudku (§110 odst. 3 s. ř. s.), rozhodne též o náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti (§110
odst. 2 s. ř. s.).
Poučení: Proti tomuto usnesení nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 17. ledna 2008
JUDr. Marie Žišková
předsedkyně senátu