ECLI:CZ:NSS:2021:2.AFS.313.2019:43
sp. zn. 2 Afs 313/2019 - 43
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně JUDr. Miluše Doškové a soudců
Mgr. Evy Šonkové a JUDr. Karla Šimky v právní věci žalobce: Ing. M. D., zastoupený
Mgr. Michalem Korandou, advokátem se sídlem Jeseniova 51, Praha 3, proti žalovanému:
Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, o žalobě proti rozhodnutím
žalovaného ze dne 19. 5. 2018, č. j. 23033/18/5200-10423-705778 a č. j. 23034/18/5200-10423-
705778, o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 20. 9. 2019, č.
j. 57 Af 17/2018 - 59,
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á.
II. Žalobce n em á právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti n ep ři zn áv á.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] Finanční úřad pro Karlovarský kraj (dále jen „správce daně“) provedl daňovou kontrolu
žalobce a zjistil, že si žalobce do daňově účinných nákladů zahrnul daňový doklad vystavený
společností Praha Production Servis, s.r.o., na částku 1 815 000 Kč s DPH za obstarání reklamy
vysílané v České televizi (uvedení loga žalobce na začátku a na konci pořadu). Správci daně
vznikly pochybnosti o výši sjednané ceny ve smyslu §23 odst. 7 zákona o daních z příjmů,
a proto provedl dokazování za účelem zjištění ceny obvyklé, kterou stanovil na částku
212 000 Kč. Žalobce na výzvu správce daně rozdíl mezi sjednanou a obvyklou cenou uspokojivě
nedoložil, a správce daně proto upravil základ daně o rozdíl mezi těmito cenami.
[2] Správce daně svými rozhodnutími ze dne 28. 4. 2017,
č. j. 552414/17/2403-50521-403417 a č. j. 552886/17/2403-50521-403437, (dále jen
„prvostupňová rozhodnutí“) doměřil žalobci daň z příjmu fyzických osob a uložil mu uhradit
penále z doměřené daně. Za zdaňovací období roku 2013 doměřil daň ve výši 283 360 Kč
a penále stanovil na 56 672 Kč. Za zdaňovací období roku 2014 doměřil daň ve výši 292 160 Kč
a penále stanovil na 58 432 Kč. Žalobce se proti tomu odvolal k žalovanému,
který však svými rozhodnutími ze dne 19. 5. 2018, č. j. 23033/18/5200-10423-705778
a č. j. 23034/18/5200-10423-705778, jeho odvolání zamítl.
II. Řízení před krajským soudem
[3] Žalobce proti rozhodnutím žalovaného brojil u Krajského soudu v Plzni (dále jen
„krajský soud“), který žaloby spojil ke společnému projednání. Žalobce namítal, že správce daně
není oprávněn zvýšit základ daně z příjmu fyzických osob o rozdíl mezi cenou sjednanou a cenou
obvyklou podle §23 odst. 7 písm. b) bodu 5 zákona o daních z příjmů pouze na základě zjištění,
že se tyto ceny významně liší. Správce daně podle žalobce neunesl důkazní břemeno
a neprokázal, že žalobce a Praha Production Servis, s.r.o., vytvořili právní vztah převážně
za účelem snížení základu daně nebo zvýšení daňové ztráty.
[4] Žalobce rovněž namítal, že správce daně nemohl zvýšit základ daně a doměřit daň
z příjmu fyzických osob, aniž by současně prokázal naplnění tzv. Axel Kittel testu, dále že stanovil
cenu obvyklou pouze na základě listinných důkazů, přičemž pominul návrhy na provedení
svědeckých výpovědí, a že porušil princip proporcionality, neboť dlouhodobě nebránil
nezákonnému chování dodavatele.
[5] Krajský soud žaloby v záhlaví uvedeným rozsudkem zamítl.
[6] Podle krajského soudu se žalobce mýlí, pokud vykládá §23 odst. 7 písm. b) bod 5 zákona
o daních z příjmů, tak, že správní orgány měly činit víc skutkových zjištění než identifikaci
smluvního vztahu mezi dvěma subjekty a odlišnosti ceny. Sjednání zprostředkování reklamy
za cenu významně se lišící od ceny obvyklé samo o sobě jako právní jednání s nestandardním
obsahem představuje „vytvoření právního vztahu převážně za účelem snížení základu daně nebo zvýšení
daňové ztráty“. Takový výklad je v souladu s konstantní judikaturou Ústavního soudu,
např. s nálezem ze dne 12. 3. 2002, sp. zn. Pl. ÚS 33/01, a Nejvyššího správního soudu,
např. rozsudkem ze dne 22. 3. 2013, č. j. 5 Afs 34/2012 - 65.
[7] Krajský soud nepřisvědčil ani námitce týkající se Axel Kittel testu, když zdůraznil, že tento
test se ve smyslu evropské judikatury týká výlučně posuzování účasti na daňových podvodech
při placení daně z přidané hodnoty, nikoli daně z příjmu. U podvodných daňových řetězců jsou
transakce mezi subjekty v řetězci na první pohled zcela v pořádku; aby při nedovedení DPH
mohl být osobě v řetězci odepřen odpočet DPH, musela by být zkoumána vědomost této osoby
o podvodu, případně to, zda učinila veškerá možná opatření, aby se účasti na podvodu vyhnula.
Situace podle §23 odst. 7 písm. zákona o daních z příjmů je zcela odlišná, neboť v ní jde o vztah
mezi dvěma subjekty, kterým je známa cena za sjednané plnění. Pokud podle rozsudku
Nejvyššího správního soudu ze dne 25. 6. 2014, č. j. 7 Afs 94/2012 - 74, správce daně prokáže,
že „v hospodaření poplatníka se vyskytují obchodní operace, které se navenek svými konkrétními objektivně
identifikovanými rysy na základě racionální úvahy jeví, že neodpovídají ekonomickým principům běžných
obchodních vztahů, je na poplatníkovi, aby prokázal, jaké důvody, jež ekonomickým principům běžných
obchodních vztahu odpovídají, jej vedly k tomu, že tyto obchodní operace uskutečnil.“ Správce daně v tomto
případě řádně identifikoval neobvyklou výši sjednaného plnění, žalobce nevyvrátil pravost
listinných důkazů, a proto bylo nadbytečné vést o této otázce další dokazování. Bylo naopak
na žalobci, aby případně prokázal ekonomické důvody této obchodní operace. Argumentace
liknavostí státu je nepřípadná, neboť je na žalobci, aby v obchodněprávních vztazích jednal
s náležitou mírou opatrnosti.
III. Shrnutí obsahu kasační stížnosti
[8] Žalobce (dále jen „stěžovatel“) podal proti rozsudku krajského soudu kasační stížnost,
a to z důvodů podle §103 odst. 1 písm. a), b) a d) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní
(dále jen „s. ř. s.“).
[9] Stěžovatel s odkazem na svou žalobní argumentaci zaprvé namítá, že zákonný text „osoby,
které vytvořily právní vztah převážně za účelem snížení základu daně nebo zvýšení daňové ztráty“ nelze
interpretovat tak, že se týká i situace, kdy se nákupy služby uskuteční za cenu, která významně
převyšuje obvyklou cenu, jak ji určil správce daně, aniž by správce daně prokázal spojení těchto
osob. Stěžovatel namítá, že krajský soud citoval nepřípadnou judikaturu Ústavního soudu, neboť
ta se netýká jádra v řízení řešené otázky. K citovanému rozsudku Nejvyššího správního soudu
ze dne 22. 3. 2013, č. j. 5 Afs 34/2012, pak uvádí, že v prostředí kontinentální právní kultury
existuje pouze zákonné (a tedy nikoli soudní) právo, a judikatura je relevantní pouze tehdy, je-li
přesvědčivá. Domnívá se, že citovaný rozsudek není přesvědčivý, neboť neobjasňuje,
proč by měla platit logická implikace: (IF) vyšší než obvyklá cena => (THEN) existence osob
spojených jinak [ve smyslu §23 odst. 7 písm. b) bodu 5 zákona o daních z příjmů, o kterou
se opírá žalovaný]. Stěžovatel navíc upozorňuje, že citovaný rozsudek řešil věc skutkově
významně odlišnou, a proto není relevantní. Krajský soud svůj závěr, že sjednání zprostředkování
reklamy představuje vytvoření právního vztahu „převážně za účelem snížení základu daně nebo zvýšení
daňové ztráty“, nijak přesvědčivě neodůvodnil.
[10] Stěžovatel s odkazem na svou žalobní argumentaci zadruhé namítá, že pro daňový subjekt
nelze vyvozovat nepříznivé důsledky (doměření daně a penále v důsledku zvýšení základu daně)
pouze na základě toho, že je zjištěno, že daňový subjekt nakoupil službu za cenu nižší než
obvyklou, aniž by správce daně současně prokázal naplnění Axel Kittel testu. Krajský soud
se mýlí, pokud uvádí, že se Axel Kittel test týká pouze daně z přidané hodnoty, neboť judikatura
Nejvyššího správního soudu dovodila jeho analogickou aplikovatelnost na oblast daně z příjmu.
Stěžovatel přitom odkazuje na rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 22. 7. 2007,
č. j. 5 Afs 129/2006 - 142, a ze dne 29. 8. 2008, č. j. 5 Afs 23/2008 - 67. Stěžovatel upozorňuje
na ústavní zásady zákonnosti (zvláště v oblasti daní – není daně bez zákona) a přednosti občana
před státem a uvádí, že Axel Kittel test chrání daňový subjekt před tím, aby byl povinen
prokazovat skutečnosti mimo sféru svého vlivu. Pokud správce daně tento test nehodlá aplikovat,
nelze to klasifikovat jinak než jako jeho snahu obcházet tuto doktrínu, čímž dochází k porušení
jejího smyslu a účelu, kterým je udržení „moci zdaňovat“ v ústavních a zákonných mezích.
V daném případě byl správce daně povinen zjistit nejen to, že cena je příliš vysoká, ale i to,
zda v dodavatelském řetězci existuje podvod na dani a zda je schopen prokázat nedbalostní účast
daňového subjektu v tomto podvodu; musel by prokázat, že smlouva byla s dodavatelem
sjednána za takových okolností, za kterých by jakýkoli nestranný a nezaujatý a průměrně
kognitivně vybavený pozorovatel musel dojít k závěru, že jediným rozumným vysvětlením těchto
okolností je, že se stal součástí podvodu.
[11] Stěžovatel dále skrze blíže nerozvedené otázky naznačuje polemiku se závěry krajského
soudu stran dokazování obvyklé ceny na základě listinných důkazů a ohledně proporcionality
nepříznivých následků pro daňový subjekt.
[12] Žalovaný se ve svém vyjádření plně odkazuje na odůvodnění napadeného rozsudku
krajského soudu, jakož i na své rozhodnutí o odvolání a vyjádření k žalobě. Upozorňuje,
že stěžovatel uplatňuje námitky, které se shodují s žalobními námitkami a které krajský soud již
vypořádal.
[13] Žalovaný ve vztahu k první námitce rekapituluje závěry krajského soudu a připomíná,
že správce daně zjištěním ceny obvyklé konkretizoval důvodné pochybnosti nasvědčující tomu,
že žalobce a společnost Praha Production Servis, s. r. o., vytvořili právní vztah převážně
za účelem snížení základu daně, když konstatoval, že tento neodpovídá ekonomickým principům
běžných obchodních vztahů. Správce daně proto vyzval stěžovatele k uspokojivému vysvětlení
rozdílu mezi cenou sjednanou a cenou obvyklou, ale stěžovatel neprokázal ani neuvedl racionální
důvod, proč cena sjednaná mnohonásobně převýšila cenu obvyklou. Správce daně tedy unesl
důkazní břemeno, když prokázal, že žalobce a společnost Praha Production Servis, s. r. o.,
vytvořili právní vztah převážně za účelem snížení základu daně ve smyslu §23 odst. 7 písm. b)
bodu 5 zákona o daních z příjmů.
[14] Ve vztahu ke druhé námitce žalovaný zdůrazňuje, že Axel Kittel test se týká výlučně
posuzování účasti na daňových podvodech při placení daně z přidané hodnoty, a odkazuje
na odůvodnění krajského soudu. Žalovaný upozorňuje, že ve vztahu k dokazování ceny obvyklé
a proporcionalitě doměření daně stěžovatel nijak nespecifikuje své výhrady proti rozsudku
krajského soudu, ač tuto polemiku v úvodu své stížnosti naznačuje; žalovaný přitom odkazuje
na napadený rozsudek a svá dřívější vyjádření a rozhodnutí.
[15] Žalovaný proto navrhuje kasační stížnost zamítnout.
[16] Stěžovatel ve své replice k vyjádření žalovaného zdůraznil, že neplatí logická implikace:
protože (IF) bylo nakoupeno za cenu významně vyšší od ceny obvyklé, tak právě jen a proto
(THEN) platí, že osoby vytvořily právní vztah za účelem snížení základu daně či zvýšení daňové
ztráty. Jedná se podle něj o neplatný argument – chybu v dovozování, neboť pravdivost závěru
se vyvozuje ze zjištění, ze kterého takový závěr sám o sobě neplyne. Judikatura, na kterou
se žalovaný odkazuje, je podle stěžovatele málo přesvědčivá, a tudíž nepoužitelná; a závěry
krajského soudu o plné závaznosti judikatury jsou chybné.
[17] Stěžovatel dále uvádí, že nález Ústavního soudu ze dne 12. 3. 2002, sp. zn. Pl. ÚS 33/01,
se vyjadřoval toliko obecně k prošetřování rozdílů mezi sjednanou a obvyklou cenou,
ale nevyjádřil se k řešené otázce a věcně se zabýval zcela jiným případem v souvislosti retroaktivní
aplikací novely §23 odst. 7 zákona o daních z příjmů, kterou byl rozšířen pojem spojených osob
i na osoby „spojené jinak“. Stěžovatel zdůrazňuje, že takové rozšíření i na osoby spojené jinak bylo
zcela novou restrikcí vůči daňovým subjektům, a proto je ji z ústavně-právního hlediska nutné
vykládat spíše úzce než extenzivně (kvůli právu vlastnit majetek a zásadám ukládání daní jen
na základě zákona a přednosti občana před státem).
[18] Stěžovatel se vyjádřil i k rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 11. 7. 2008,
č. j. 8 Afs 72/2007 - 65, který označil za neaplikovatelný na projednávaný případ, obdobně jako
rozsudek ze dne 25. 6. 2014, č. j. 7 Afs 94/2012 - 74.
[19] Závěrem stěžovatel uvádí, že je třeba zamezit tomu, aby státní moc prostřednictvím
správců daně zasahovala více a více do soukromoprávních vztahů. Správci daně nepřísluší
hodnotit, zda cena vynaložená na zboží či službu je cenou přiměřenou či obvyklou,
neboť pro někoho je určitá cena přijatelná z čistě subjektivních důvodů. Pokud by chtěl správce
daně prokázat obcházení či krácení daňové povinnosti, musí unést důkazní břemeno a prokázat,
že neobvyklost ceny byla sjednána právě a jedině za účelem a s úmyslem snížit si daňovou
povinnost. Jelikož daňová povinnost představuje zásah do práva na pokojné užívání majetku
a práva vlastnit majetek, musí právní úprava, její výklad a používání vždy respektovat princip
proporcionality.
IV. Posouzení kasační stížnosti Nejvyšším správním soudem
[20] Nejvyšší správní soud konstatuje, že stěžovatel je osobou oprávněnou k podání kasační
stížnosti, neboť byl účastníkem řízení, z něhož napadený rozsudek vzešel, kasační stížnost byla
podána včas a stěžovatel je zastoupen advokátem.
[21] Důvodnost kasační stížnosti vážil Nejvyšší správní soud v mezích jejího rozsahu
a uplatněných důvodů a zkoumal přitom, zda napadený rozsudek netrpí vadami, k nimž by musel
přihlédnout z úřední povinnosti, přičemž žádnou takovou vadu neshledal a napadený rozsudek
shledal přezkoumatelným.
[22] Kasační stížnost není důvodná.
[23] Podle §23 odst. 7 zákona o daních z příjmů platí, že liší-li se ceny sjednané mezi
spojenými osobami od cen, které by byly sjednány mezi nespojenými osobami v běžných
obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek, a není-li tento rozdíl uspokojivě
doložen, upraví se základ daně poplatníka o zjištěný rozdíl.
[24] Podle §23 odst. 7 písm. b) bodu 5 zákona o daních z příjmů se spojenými osobami
pro účely tohoto zákona rozumí jinak spojené osoby, kterými jsou osoby, které vytvořily právní
vztah převážně za účelem snížení základu daně nebo zvýšení daňové ztráty.
[25] Daňový subjekt podle §92 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, (dále jen „daňový
řád“) prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v řádném daňovém tvrzení a dalších
podáních.
[26] Správce daně podle §92 odst. 5 písm. c) daňového řádu prokazuje skutečnosti vyvracející
věrohodnost, průkaznost, správnost či úplnost povinných evidencí, účetních záznamů a jiných
záznamů, listin či dalších důkazních prostředků uplatněných daňovým subjektem, jakož
i skutečnosti rozhodné pro posouzení účelu právního jednání a jiných skutečností rozhodných
pro správu daní, jejichž převažujícím účelem je získání daňové výhody v rozporu se smyslem
a účelem daňového právního předpisu.
[27] Zjistí-li správce daně, že mohou být naplněny podmínky §23 odst. 7 zákona o daních
z příjmů, musí zjišťovat cenu obvyklou (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne
11. 7. 2008, č. j. 8 Afs 72/2007 – 65). V projednávané věci správce daně zjištěním ceny obvyklé
konkretizoval své důvodné pochybnosti o deklarovaném stavu a podezření, že právní vztah mezi
stěžovatelem a společností Praha Production Servis, s. r. o., byl vytvořen převážně za účelem
snížení základu daně nebo zvýšení daňové ztráty. Správce daně proto vyzval stěžovatele
k vysvětlení rozdílu mezi cenou sjednanou a cenou obvyklou. Stěžovatel to ovšem uspokojivým
způsobem neučinil.
[28] K první kasační námitce, že žalovaný neprokázal spojení stěžovatele a společnosti Praha
Production Servis, s. r. o., Nejvyšší správní soud uvádí, že stěžovatelem naznačená implikace
(v bodě 10) je zavádějící. Pokud chtěl stěžovatel vystihnout postup správce daně, měl jej
formulovat následovně: Pokud správce daně prokáže, že sjednaná cena mezi daňovým subjektem
a dodavatelem je vyšší než cena obvyklá, a z okolností známých správci daně neplyne zvláštní
důvod pro tuto vyšší cenu a daňový subjekt ani na výzvu neosvědčí důvody, které ospravedlňují
tento cenový rozdíl, zpravidla to postačí k závěru, že právní vztah mezi nimi byl vytvořen
převážně za účelem snížení základu daně nebo zvýšení daňové ztráty (daňový subjekt a dodavatel
jsou považováni za tzv. jinak spojené osoby).
[29] Subjektivní stránka takového nekalého jednání nemusí být správcem daně prokazována
(srov. rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 29. 5. 2019, č. j. 2 Afs 131/2018 - 59,
ze dne 25. 9. 2014, č. j. 7 Afs 39/2014 – 48, či ze dne 20. 11. 2014, č. j. 9 Afs 92/2013 - 27). Jak
Nejvyšší správní soud uvedl např. v rozsudku ze dne 13. 6. 2013, č. j. 7 Afs 47/2013 - 30,
„[o]sobou podle §23 odst. 7 písm. b) bod 5 zákona o daních z příjmů, je každá osoba, která profituje z jednání
osob v řetězci, jejímž důsledkem a účelem je převážně snížení základu daně nebo zvýšení daňové ztráty (…)
Na tom nic nemění ani domněnka stěžovatelky, že finanční ředitelství je povinno prokázat jí subjektivní stránku
takového nekalého jednání, resp. vědomost o takovém jednání (úmysl), tj. že smluvní vztah uzavřela s vědomím
možného snížení svého základu daně. Otázka zavinění má své opodstatnění v právu trestním, ale nikoliv
v nalézacím řízení při správě daní (právu daňovém).“
[30] Snahy stěžovatele vykreslit judikaturu, která aprobuje výše nastíněný výklad, jako
nepřiléhavou nebyly úspěšné. Lze mu přisvědčit, že jím citované judikáty se ne vždy týkají
skutkově obdobných případů, ovšem jejich nosné důvody (ratio decidendi) lze analogicky aplikovat
i na projednávanou věc. Zcela tomu odpovídá i ustálená judikatura: „jak shrnul Nejvyšší správní soud
v rozsudku ze dne 29. 5. 2018, č. j. 2 Afs 131/2018 – 59, podle konstantní judikatury Nejvyššího správního
soudu je ‚osobou spojenou ve smyslu §23 odst. 7 písm. b) bod 5 zákona o daních z příjmů každá osoba, která
profituje z jednání osob v řetězci, jehož důsledkem a účelem je převážně snížení základu daně nebo zvýšení daňové
ztráty. Názor stěžovatelky, že musí být správcem daně prokázána subjektivní stránka takového nekalého
jednání, je nesprávný‘ (srov. např. rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 13. 6. 2013,
č. j. 7 Afs 47/2013 - 30, ze dne 13. 6. 2013, č. j. 7 Afs 48/2013 - 31, ze dne 25. 9. 2014,
č. j. 7 Afs 39/2014 - 48 či ze dne 20. 11. 2014, č. j. 9 Afs 92/2013 - 27). Ust. §23 odst. 7 zákona
o daních z příjmů je ‚konstruováno objektivně tak, že rozhodující je odlišnost sjednaných cen mezi spojenými
osobami od cen mezi nezávislými subjekty za stejných nebo obdobných podmínek, bez uspokojivého doložení tohoto
důvodu a vskutku tak neposkytuje prostor pro hodnocení subjektivní stránky jednání spojených osob‘ (rozsudek
Nejvyššího správního soudu ze dne 23. 4. 2020, č. j. 4 Afs 468/2019 - 37).“ (rozsudek Nejvyššího
správního soudu ze dne 26. 11. 2020, č. j. 4 Afs 343/2018 - 61).
[31] Nejvyšší správní soud proto uzavírá, že správce daně nemusí prokazovat subjektivní
stránku jednání stěžovatele, které spočívá ve vytvoření právního vztahu převážně za účelem
snížení základu daně nebo zvýšení daňové ztráty ve smyslu §23 odst. 7 písm. b) bodu 5 zákona
o daních z příjmů. Pokud správce daně zjistil rozdíl mezi cenou sjednanou a cenou obvyklou,
konkretizoval tím své pochybnosti nasvědčující, že stěžovatel a společnost Praha Production
Servis, s. r. o., vytvořili právní vztah převážně za účelem snížení základu daně, a bylo
na stěžovateli, aby vysvětlil ekonomické důvody ospravedlňující tento rozdíl.
[32] Těmto závěrům ostatně svědčí i historický výklad, konkrétně důvodová zpráva novely
zákona o daních z příjmů č. 210/1997 Sb., která zavedla pojem tzv. jinak spojených osob.
Účelem citovaného ustanovení je podle ustálené judikatury zabránit nežádoucímu přesouvání
části základu daně z příjmů mezi jednotlivými poplatníky daně z příjmů a sankcionovat zneužití
cenové spekulace v obchodních vztazích (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne
22. 3. 2013, č. j. 5 Afs 34/2012 - 65).
[33] První kasační námitka proto není důvodná.
[34] Ve vztahu ke druhé kasační námitce se Nejvyšší správní soud rovněž ztotožňuje se závěry
krajského soudu. Axel Kittel test je aplikovatelný toliko na posuzování účasti na daňových
podvodech při placení daně z přidané hodnoty, pročež svědčí objektivní důvody popsané
krajským soudem. Ve stěžovatelem citované judikatuře ostatně Nejvyšší správní soud sám
upozornil, že judikaturu Soudního dvora Evropské unie k dani z přidané hodnoty nelze
bez dalšího aplikovat na daň z příjmů, neboť každá z těchto právních úprav plní odlišné funkce,
a dovodil toliko jejich podpůrnou aplikovatelnost ve specifických případech (v souvislosti
s tzv. kolotočovými podvody srov. rozsudek ze dne 29. 8. 2008, č. j. 5 Afs 23/2008 - 67). Není
dán žádný důvod, proč by měl být tento test aplikován v projednávaném případě.
[35] Argumentace stěžovatele, že postupem správce daně dochází k porušení smyslu a účelu
Axel Kittel testu, vychází z nedůvodného předpokladu, že tento test je aplikovatelný
na projednávaný případ. Stejně tak nelze přisvědčit jeho nijak nepodloženému tvrzení,
že pro aplikaci §23 odst. 7 písm. b) bodu 5 zákona je nutné prokázat, že smlouva byla
s dodavatelem sjednána za takových okolností, za kterých by jakýkoli nestranný a nezaujatý
a průměrně kognitivně vybavený pozorovatel musel dojít k závěru, že jediným rozumným
vysvětlením těchto okolností je, že se stal součástí podvodu.
[36] Druhá kasační námitka je proto rovněž nedůvodná.
[37] Stěžovatel sice v kasační stížnosti naznačil, že chce polemizovat rovněž se závěry
krajského soudu stran dokazování obvyklé ceny na základě listinných důkazů a ohledně
proporcionality nepříznivých následků pro daňový subjekt, neuvedl však žádné důvody, pro které
má být napadené rozhodnutí krajského soudu v těchto směrech stiženo vadami. Pro absenci
jakékoli specifikace těchto námitek Nejvyšší správní soud posoudil toliko přezkoumatelnost jejich
vypořádání krajským soudem, přičemž odůvodnění napadeného rozsudku shledal
přezkoumatelným a přesvědčivým.
V. Závěr a rozhodnutí o nákladech řízení
[38] Nejvyšší správní soud s ohledem na výše uvedené zamítl kasační stížnost podle §110
odst. 1 s. ř. s. věty poslední jako nedůvodnou.
[39] O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti rozhodl Nejvyšší správní soud podle
§60 odst. 1 s. ř. s. ve spojení s §120 s. ř. s. Stěžovatel neměl v tomto řízení o kasační stížnosti
úspěch, a proto nemá právo na náhradu nákladů řízení. Úspěšnému žalovanému v souvislosti
s tímto řízením nevznikly náklady přesahující jeho běžnou úřední činnost, proto mu soud jejich
náhradu nepřiznal.
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 20. srpna 2021
JUDr. Miluše Došková
předsedkyně senátu