ECLI:CZ:NSS:2008:2.AFS.68.2008:58
sp. zn. 2 Afs 68/2008 - 58
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Miluše Doškové
a soudců JUDr. Vojtěcha Šimíčka a Mgr. Radovana Havelce v právní věci žalobce: Mgr. Lukáš
Raida, správce konkursní podstaty úpadce Union banka, a. s. „v likvidaci“, sídlem
ul. 30. dubna 635, Ostrava, zast. JUDr. Milanem Skalníkem, advokátem se sídlem v Ostravě,
Preslova 9, proti žalovanému: Finanční ředitelství v Ostravě, se sídlem Na Jízdárně 3,
Ostrava, proti rozhodnutím žalovaného ze dne 1. 12. 2006, č. j. 15145/06-1302-802470,
č. j. 15182/06-1302-802470, č. j. 15183/06/1302-802470, a ze dne 16. 7. 2007,
č. j. 1042/07-1302-802470, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu
v Ostravě ze dne 25. 2. 2008, č. j. 22 Ca 49/2007 - 27,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalovanému se nepřiznává právo na náhradu nákladů řízení o kasační
stížnosti.
Odůvodnění:
Kasační stížností podanou v zákonné lhůtě se žalobce jako stěžovatel domáhá zrušení
shora uvedeného rozsudku krajského soudu, kterým byly zamítnuty jeho žaloby proti výše
označeným rozhodnutím žalovaného, jimiž byla zamítnuta jeho odvolání proti rozhodnutím
Finančního úřadu Ostrava I ze dne 20. 9. 2006, č. j. 172263/06/388913/4771,
č. j. 172270/06/388913/4771, č. j. 172274/06/388913/4771, a ze dne 11. 12. 2006,
č. j. 214172/06/388913/4771. Prvními třemi rozhodnutími správce daně částečně vyhověl
stěžovatelovým odvoláním proti dodatečným platebním výměrům na daň z přidané hodnoty
ze dne 2. 5. 2006, č. j. 102981/06/388913/4771, ze dne 28. 3. 2006, č. j. 71374/06/388913/4771
a ze dne 28. 3. 2006, č. j. 71396/06/388913/4771, kterými mu byla dodatečně vyměřena daň
z přidané hodnoty za zdaňovací období září 2005, říjen 2005 a listopad 2005. Čtvrtým ze shora
vypočtených rozhodnutí byla žalobci vyměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období
prosinec 2005. Rozhodnutí žalovaného vycházela z názoru, že řádné úroky z úvěrů je nutno
započítat do koeficientu podle ustanovení §76 odst. 1, 2 zákona č. 235/2004 Sb., o dani
z přidané hodnoty, ve znění účinném v rozhodném období (dále též „zákon o DPH“), neboť
poskytování úvěrů v případě banky-úpadce není pouze příležitostnou nebo vedlejší činností
plátce, jak je uvedeno v ustanovení §76 odst. 3 písm. b) zákona o DPH. Taková činnost
i po prohlášení konkursu je stále její činností hlavní. Ke stejnému závěru posléze dospěl i krajský
soud.
Stěžovatel uvádí v kasační stížnosti důvody podle §103 odst. 1 písm. a) zákona
č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále též „s. ř. s.“), brojí tedy proti nezákonnosti spočívající
v nesprávném posouzení právní otázky soudem v předcházejícím řízení.
Dle názoru stěžovatele krajský soud nesprávně posoudil otázku, co je předmětem hlavní
činnosti banky, na kterou je uvalen konkurs. Stěžovatel se domnívá, že za situace, kdy
již banka - úpadce neposkytuje žádné úvěry a její činnost spočívá pouze v součinnosti
se správcem konkursní podstaty (předání všech potřebných dokladů včetně nutných vysvětlení)
za účelem zpeněžení příslušných pohledávek, je nutno vyhodnotit jako hlavní činnost
banky - úpadce právě pouze součinnost se správcem konkursní podstaty, rozhodně nikoliv
poskytování a správu úvěrů. V tomto ohledu přisvědčuje krajskému soudu v tom, že není
podstatné, zda má daňový subjekt v obchodním rejstříku uvedenu příslušnou činnost, ale zda tuto
činnost skutečně vykonává.
Stěžovatel dodává, že při posuzování toho, co je hlavní činností banky-úpadce nelze
vycházet toliko z kvantitativního hlediska, které spočívá v prostém určení, kolik zaměstnanců
správce konkursní podstaty (resp. úpadce) vykonává tu kterou činnost (zde správu úvěrů).
Ustanovení §76 odst. 3 písm. b) zákona o DPH ohledně toho, co je příležitostnou či vedlejší
činností plátce, je nepochybně nutno vykládat ve vztahu k faktickému významu takové činnosti
plátce daně a nikoliv ve vztahu k prostému počtu zaměstnanců, kteří se tou či onou činností
zabývají.
Z těchto uvedených důvodů stěžovatel navrhuje, aby napadený rozsudek krajského soudu
byl zrušen a věc byla tomuto soudu vrácena k dalšímu řízení.
Žalovaný ve svém vyjádření k podané kasační stížnosti uvedl, že při posuzování,
co je hlavní činností, by měl být rozhodný skutkový stav – tedy to, zda je daná činnost
provozována daňovým subjektem v rámci jeho ekonomické činnosti a v jakém rozsahu je využit
majetek a jiné zdroje potřebné k této činnosti. Dle žalovaného není rozhodný pouze počet
zaměstnanců, nýbrž též další aspekty, např. četnost poskytování úvěrů, podíl na celkové činnosti
apod.
Žalovaný zastává názor, že pokud se stěžovatel v rámci finančního uspořádání
majetkových poměrů dlužníka v úpadku zabýval správou úvěrů, k níž, jak vyplývá ze zjištění
správce daně, musel vyčlenit část svých kapacit a vynaložit značné náklady v souvislosti s jejich
technickým zpracováním (nejednalo se tedy o využití majetku či služeb ve velice omezené míře),
nelze připustit, že se v daném případě jedná o činnost vedlejší.
S ohledem na výše uvedené žalovaný navrhuje, aby Nejvyšší správní soud kasační stížnost
zamítl.
Nejvyšší správní soud nejprve zkoumal formální náležitosti kasační stížnosti
a konstatoval, že kasační stížnost je podána včas, stěžovatel je zastoupen advokátem a jde
o rozhodnutí, proti němuž je kasační stížnost přípustná. Důvodnost kasační stížnosti
pak posoudil v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů (§109 odst. 2, 3 s. ř. s.).
Kasační stížnost stěžovatele obsahuje de facto jedinou námitku: nesprávnost posouzení
správy úvěrů jako hlavní činnosti banky v konkursu. Jinými právními otázkami se tak zdejší soud
zabývat nemůže.
Konkurs na majetek úpadce byl prohlášen dne 29. 5. 2003, tedy ještě za účinnosti zákona
č. 328/1991 Sb., o konkursu a vyrovnání, ve znění pozdějších předpisů. (dále též „zákon
o konkursu“). Podle §1 odst. 1 zákona o konkursu je účelem tohoto zákona uspořádání
majetkových poměrů dlužníka, který je v úpadku. Z toho vyplývá, že prohlášení konkursu nemá
v zásadě vliv na předmět činnosti úpadce. Není také vyloučeno, že po skončení konkursu nebude
úpadce zlikvidován a bude i nadále pokračovat ve své činnosti. Nelze tak souhlasit se závěrem
stěžovatele, že jediná činnost úpadce spočívá pouze ve spolupráci se správcem konkursní
podstaty. Naopak lze přisvědčit závěrům krajského soudu k rozdílu mezi úpadcem a správcem
konkursní podstaty. Daňovým subjektem podle §6 odst. 1, 2 zákona č. 337/1992 Sb., o správě
daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů ve vztahu k DPH je i po prohlášení konkursu
úpadce, nikoliv správce konkursní podstaty. Na správce pak přechází pouze oprávnění nakládat
s majetkem podstaty ve smyslu §14 odst. 1 písm. a) zákona o konkursu. Z tohoto důvodu nelze
zaměňovat činnost správce konkursní podstaty s činností úpadce a nelze též redukovat předmět
činnosti úpadce na pouhou spolupráci se správcem konkursní podstaty. Jak úpadce, tak správce
konkursní postaty, jsou totiž v konkursním řízení subjekty s jasně vymezenými úlohami
a postavením.
V daném případě je úpadcem banka, jejíž činnost, spočívající mj. v poskytování úvěrů,
je podmíněna licencí podle zákona č. 21/1992 Sb. o bankách, ve znění pozdějších předpisů (§1).
Je-li licence podle tohoto zákona odňata, nesmí být nadále přijímány nové vklady a poskytovány
úvěry, ovšem banka musí i nadále vypořádávat své závazky a pokud nejsou vypořádány,
je považována za banku ve smyslu zákona o bankách. Pokud tedy banka po odnětí licence
a prohlášení konkursu vykonávala správu stávajících úvěrů, nebylo to v rozporu se zákonem.
V souzeném případě také banka po prohlášení konkursu nadále spravovala úvěry tam,
kde úvěrové smlouvy byly uzavřeny ještě před tím, než byla bance k této činnosti odebrána
Českou národní bankou licence. Poskytování úvěrů je také stále předmětem činnosti úpadce
podle obchodního rejstříku. Z daňového hlediska je však potřeba zkoumat – zde lze souhlasit
se stěžovatelem i krajským soudem – skutečnou činnost úpadce, nikoliv se spokojit s údajem
vyplývajícím z obchodního rejstříku. Nadto je třeba zkoumat, zda se jedná o činnost hlavní
či vedlejší. Nárok na odpočet daně krácený podle §72 odst. 4 zákona o DPH se určuje za pomoci
koeficientu (§76 odst. 1, 2), do jehož výpočtu se podle §76 odst. 3 písm. b) nezapočítávají
finanční činnosti podle §54 zákona o DPH, a to pouze v případě, že tato plnění
jsou příležitostnou nebo vedlejší činností plátce.
I při posuzování otázky, zda se jedná o činnost hlavní či vedlejší, je potřeba vycházet
ze skutečného stavu, nikoliv ze stavu formálního (z tohoto hlediska dokonce není rozhodující
ani to, zda má daňový subjekt k takové činnosti oprávnění). V tomto úhlu pohledu je třeba
zkoumat to, do jaké míry se správě úvěrů úpadce skutečně věnoval. Správce daně v tomto ohledu
provedl dokazování, které stěžovatel nijak nezpochybnil. Z něj vyplývá, že v roce 2005 měl
úpadce cca 40-50 zaměstnanců. Polovina z nich se věnovala správě pohledávek (zejména těch
úvěrových), 10 lidí se zabývalo likvidací majetku úpadce. Z tohoto poměru tedy plyne,
že co do počtu zaměstnanců byla úvěrová agenda dominantní částí činnosti úpadce a významně
převýšila i počet zaměstnanců zařazených do úseku likvidace (kteroužto činnost považuje
v kasační stížnosti stěžovatel fakticky za hlavní).
Počet zaměstnanců na daných úsecích je tak hlavním vodítkem pro posouzení toho, jaký
byl hlavní předmět činnosti úpadce. Stěžovatel sice namítá, že by mělo být přihlédnuto i k jiným
hlediskům, avšak neuvádí již, jaká konkrétní hlediska by to měla být. Přesto je zřejmé, že správce
daně právě k dalším hlediskům přihlédl. Konstatoval totiž, že na správu úvěrů musel úpadce
vyčlenit část svých kapacit a vynaložit značné náklady v souvislosti s jejich technickým
zpracováním. Rovněž tak správce daně vyšel z toho, že sám zástupce úpadce při ústním jednání
uvedl, že se úpadce v období roku 2005 zabýval zpeněžováním majetku, jenž byl zahrnut
do konkursní podstaty, správou poskytnutých úvěrů a pronájmem movitých a nemovitých věcí.
I z tohoto sdělení tedy vyplývá, že se správou úvěrů úpadce skutečně zabýval, a tedy tím méně
může v tomto světle obstát námitka stěžovatele, že veškerá jeho činnost spočívala
jen ve spolupráci se správcem konkursní podstaty.
Vzhledem k tomu, že správa a vedení úvěrů byla v roce 2005 i nadále hlavní činností
úpadce, jak je odůvodněno výše, nemají být při výpočtu koeficientu podle §76 odst. 1, 2 zákona
o DPH ze jmenovatele tohoto koeficientu vyloučeny částky úroků z nich získaných. Výsledný
koeficient, který umožňuje daňovému subjektu uplatnit nárok na odpočet daně z krácených
plnění, tak byl žalovaným vyhodnocen správně a stejně tak správné bylo posouzení této právní
otázky krajským soudem.
V daném případě tedy nebyl naplněn jediný stručně namítaný kasační důvod a zdejší soud
neshledal ani důvody, pro které by měl rozhodnutí zrušit pro pochybení, k nimž by měl přihlížet
mimo uplatněné námitky podle §109 odst. 3 s. ř. s. Proto Nejvyšší správní soud kasační stížnost
jako nedůvodnou zamítl (§110 odst. 1 s. ř. s.).
Stěžovatel, který neměl v tomto soudním řízení úspěch, nemá právo na náhradu nákladů
řízení a úspěšnému žalovanému náklady řízení nevznikly. Proto soud rozhodl, že se žalovanému
právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává (§60 odst. 1, §120 s. ř. s.).
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 10. září 2008
JUDr. Miluše Došková
předsedkyně senátu