Rozhodnutí Ústavního soudu ze dne 09.06.1999, sp. zn. II. ÚS 318/98 [ nález / PROCHÁZKA / výz-4 ], paralelní citace: N 89/14 SbNU 241 dostupné na http://www.jurilogie.cz/ecli/ECLI:CZ:US:1999:2.US.318.98

sp. zn. II. ÚS 318/98 Nález Ústavní soud rozhodl v senátu ve věci ústavní stížnosti F. v. o. s. za účasti účastníka řízení Krajského soudu v Brně, a vedl. účastníků : 1) Finančního ředitelství v Brně, 2) Finančního úřadu v Břeclavi, proti rozsudku Krajského soudu v Brně, sp. zn. 29 Ca146/96, ze dne 21.4.1998, a rozhodnutí správních orgánů to je Finančního úřadu v Břeclavi ze dne 18.9.1991, č.j. FÚ 1779-205/91, platební výměr č. 22/91, Finančního ředitelství v Brně ze dne 7.2.1996, č.j. FŘ-5326/95-120, takto: Rozhodnutí správních orgánů to je Finančního úřadu v Břeclavi ze dne 18.9.1991, č.j. FÚ 1779-205/91, platební výměr č. 22/91, Finančního ředitelství v Brně ze dne 7.2.1996, č.j. FŘ-5326/95-120, a rozsudek Krajského soudu v Brně, ze dne 21.4.1998, sp.zn. 29Ca 146/96, se zrušují. Odůvodnění: Stěžovatel "... F v.o.s." zaslal dne 14.7.1998 písemným podáním k Ústavnímu soudu stížnost proti pravomocnému rozsudku Krajského soudu v Brně, sp. zn. 29 Ca146/96 ze dne 21.4.1998, ve věci žaloby stěžovatele proti pravomocným rozhodnutím správních orgánů Finančního ředitelství v Brně o daňové povinnosti stěžovatele ze dne 7.2.1996, č.j. FŘ- 5326/95-120, a Finančního úřadu v Břeclavi ze dne 18.9.1991, č.j. FÚ.1779/205/91, a platebního výměru č.22/91, kterými byla doměřena stěžovateli daňová povinnost na důchodové dani ve výši 43.123.850 Kč za rok 1990. Napadeným rozsudkem byla zamítnuta žaloba a tím potvrzeno rozhodnutí o odvolání Finančního ředitelství v Brně. Stěžovatel se domnívá, že napadeným rozsudkem Krajského soudu v Brně byla porušena jeho ústavní práva a to čl.2 odst.3 Ústavy, ze kterého vyplývá, že státní moc lze uplatňovat jen v mezích a způsoby, které stanoví zákon, čl. 4 odst.1 Listiny základních práv a svobod, ze kterého je zřejmé, že povinnosti mohou být ukládány toliko na základě zákona a v jeho mezích a čl.11 odst.5 Listiny základních práv a svobod, ze kterého je zřejmé, že daně a poplatky lze ukládat jen na základě zákona. Dále stěžovatel navrhuje, aby Ústavní soud rozhodl nálezem o zrušení rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 21.4.1998, sp.zn. 29 Ca146/96, rozhodnutí Finančního úřadu v Břeclavi ze dne 18.9.1991, č.j. FÚ 1779-205/91, platební výměr č.22/91 a rozhodnutí Finančního ředitelství v Brně ze dne 7.2.1996, č.j.FŘ -5326/95-120. Ústavní soud shledal, že ústavní stížnost (po doplnění provedeném na výzvu soudu) splňuje předepsané obsahové i formální náležitosti, byla podána včas, když napadený rozsudek nabyl právní moci dne 18.5.1998. K posouzení ústavní stížnosti si Ústavní soud podle ustanovení §42 odst.3 a §76 odst.1 zákona č. 182/1993 Sb, vyžádal spis sp.zn.29 Ca 146/96 vedený u Krajského soudu v Brně, včetně jeho vyjádření. V průběhu řízení zjistil Ústavní soud z listinných podkladů tyto skutečnosti. Ministerstvo financí ČR, odbor č. 17 finanční, cenové a mzdové kontroly provedl u stěžovatele finanční revizi za zdaňovací období roku 1990 podle zákona č. 552/1991 Sb., o státní kontrole. Na základě výsledků této kontroly bylo nutné zvýšit poplatníkem vykázaný základ důchodové daně za rok 1990 o částku 71,278.550 Kčs, z titulu snížení výnosů v rozporu s právními předpisy, což mělo za následek doměření důchodové daně (včetně penále) v celkové výši 43,123.850,-Kčs. S touto skutečností byl stěžovatel seznámen dne 26.září 1991 při závěrečném projednání výsledků finanční revize, o kterém byl vyhotoven "Zápis", č.j. 172/24 595/1991. Proti této zprávě lze v souladu s ustanovením §17 a 18 citovaného zákona podat námitky, což stěžovatel učinil s tím, že mu byla důchodová daň doměřena v rozporu s právními předpisy, což bylo nadřízeným orgánem zamítnuto z důvodu neakceptování Zásad vedení účetnictví při soukromém podnikání občanů, vydaným pod č.j.V/2-4900/90 při vedení účetní evidence firmy stěžovatele. Místně příslušný Finanční úřad v Břeclavi vydal dne 18.9.1991 platební výměr č. 22/1991, pod č.j. FÚ-1779-205/91, kterým byla stěžovateli vyměřena důchodová daň ve výši 43,123.850,- Kčs za rok 1990. V poučení tohoto platebního výměru (pod číselným vyjádřením) je mimo jiné uvedeno: "Důvody odchylek mezi přiznáním (dodatečným přiznáním) a vyměřením jsou uvedeny na zadní straně tohoto platebního výměru." Na zadní straně platebního výměru je uvedeno: "Zjištěné rozdíly mezi přiznáním a vyměřením důchodové daně za rok 1990 vyplývají ze "Zprávy o výsledku finanční revize" provedené Ministerstvem financí České republiky, čj. 172/24 595/1991." Proti tomuto platebnímu výměru se stěžovatel odvolal k nadřízenému orgánu, kterým je Finanční ředitelství v Brně, které je zamítlo a v dalším řízení před Krajským soudem v Brně byla také zamítnuta žaloba stěžovatele proti Finančnímu ředitelství v Brně o přezkoumání rozhodnutí správního orgánu, kterou se stěžovatel domáhal zrušení výše uvedených rozhodnutí finančních orgánů. Krajský soud v Brně ve vyjádření ze dne 22.9.1998 navrhuje, aby Ústavní soud rozhodl nálezem tak, že ústavní stížnost stěžovatele zcela zamítne, neboť tvrzené porušení ústavních práv stěžovatele odmítá, protože v řízení dostál svým ústavním povinnostem. Na základě posouzení spisového materiálu dospěl Ústavní soud k závěru, že ústavní stížnost je důvodná, ale z jiných důvodů, než uvedl ve své stížnosti stěžovatel a které nebyly předmětem přezkoumání krajského soudu. V předmětné věci na základě provedené revize MFČR dle zákona č. 552/1991 Sb. o státní kontrole byly výsledky shrnuty do "Zprávy o výsledku finanční revize" a jak z jejího obsahu plyne tato sama nic neukládá ale pouze konstatuje, jaké výsledky byly zjištěny. Jedná se tedy o podklad, který může být důkazem, na jehož základě teprve bude o právech a povinnostech stěžovatele rozhodnuto. Výše citovaný zákon ve svém ustanovení §22 stanoví, že kontrolní orgány předávají svá zjištění o nedostatcích příslušným orgánům, které ve své působnosti činí opatření k nápravě zjištěného stavu. Z toho vyplývá, že rozhodnutí není meritorním nýbrž rozhodnutím předběžné povahy, na jehož základě teprve bude o právech a povinnostech stěžovatele rozhodnuto místně příslušným státním orgánem - správcem daně, v tomto případě vydáním platebního výměru. Místně příslušný správce daně je oprávněn považovat výsledky finanční revize, jež jsou obsaženy v revizní zprávě, pouze za důkazní prostředek ve smyslu ustanovení §32 zákona č. 71/1967 Sb., o správním řízení, jímž je možno ověřit rozhodné skutečnosti pro správné stanovení daňové povinnosti. Pokud orgán státní správy akceptuje výsledky provedené revize je povinen zahájit správní řízení, musí při něm postupovat v úzké součinnosti s daňovým poplatníkem (§3, odst.2 ZSŘ), jehož právem je důsledně vyžadovat postup správních orgánů v souladu se zákony a zásadami správního řízení. Zahájení revize není možno tedy považovat za zahájení správního řízení orgánem státní správy (§18 ZSŘ), jež směřuje k přezkoušení správnosti daňové povinnosti za uvedené zdaňovací období roku 1990. V době vydání platebního výměru, to je v roce 1991 bylo řízení ve věcech daní a poplatků upraveno Vyhláškou ministerstva financí č. 16/1962 Sb., o řízení ve věcech daní a poplatků, kde v obecných ustanoveních, části první §2 je uvedeno: "Nestanoví-li tato vyhláška nebo zvláštní předpisy jinak postupují národní výbory a jiné orgány státní správy v řízení ve věcech daní a poplatků (dále jen "daní") podle vládního nařízení č. 91/1960 Sb., o správním řízení" (tento procesní předpis byl nahrazen zákonem č. 71/1967 Sb., o správním řízení s účinností od 1.1.1968). Proto územní finanční orgány postupovaly podle tohoto procesního předpisu až do 31.12.1992, kdy byl nahrazen zákonem č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků. Jiným státním orgánem byly mimo jiné i finanční správy zřízené zákonem č. 33/1970 Sb., o finančních správách a změněny zákonem č. 531/1990 Sb., o územních finančních orgánech, na finanční úřady s účinností od 1.1.1991. Z předloženého spisu bylo zjištěno, že všechny rozhodující orgány považovaly daňové řízení za zahájené doručením platebního výměru č. 22/1991 ze dne 18.9.1991. Základní zásady, kterými se tehdy řídilo správní řízení definované v ustanovení §3 zákona č. 71/1967 Sb. , o správním řízení, mimo jiné stanovují správním orgánům povinnost postupovat v řízení v úzké součinnosti s občany a organizacemi a dát jim vždy příležitost, aby mohli svá práva a zájmy účinně hájit, zejména se vyjádřit k podkladu rozhodnutí a uplatnit své návrhy. Stejně tak i ustanovení §1, odst. 2 Vyhlášky č. 16/1962 Sb. uvádí, že řízení ve věcech daní a poplatků musí být jednoduché, neformální a musí zajišťovat jejich správné stanovení a vybrání. Protože vydání platebního výměru je výsledkem tohoto řízení, nelze akceptovat, že vlastní řízení bylo zahájeno doručením platebního výměru. Daňová povinnost pak může být vyměřena správním orgánem až v další části řízení, které může být zahájeno buď z jeho podnětu nebo z podnětu daňového poplatníka a vždy musí být o něm druhá strana uvědoměna. V případě, že je zahajováno řízení z moci úřední je toto řízení zahájeno nikoli provedením prvního úkonu, ale až okamžikem, kdy je o něm vyrozuměn daňový poplatník. S ohledem na výše uvedené tedy nemůže být správní řízení zahájeno vydáním platebního výměru, jímž vlastně toto řízení končí, tak jak to učinil správní orgán - místně příslušný finanční úřad. Ústavní soud se dále zabýval podnětem stěžovatele v části III.ústavní stížnosti, jež se týká pochybení finančních orgánů v tom směru, že bylo v napadených rozhodnutích rozhodováno o jiném subjektu než o stěžovateli, neboť na těchto rozhodnutích je uvedena společnost "F. v.o.s.". Na základě úplného výpisu z obchodního rejstříku vedeného Krajským obchodním soudem v Brně, oddíl.A.XXXI, vložka 153 je uvedeno obchodní jméno: "... F. v.o.s." , právní forma je veřejná obchodní společnost. Z platebního výměru Finančního úřadu v Břeclavi ze dne 18. září 1991 vyplývá, že rozhodnutí je adresováno organizaci: F., veřejná obchodní společnost, stejně tak i " Rozhodnutí o odvolání" Finančního ředitelství v Brně ze dne 7.2.1996, č.j. FŘ-5326/95-120. Podle ustanovení §8 zákona č. 513/1991 Sb.. obchodního zákoníku se obchodním jménem rozumí název, pod kterým podnikatel činí právní úkony při své podnikatelské činnosti. Obchodním jménem společnosti se rozumí název zapsaný v obchodním rejstříku, jehož nedílnou součástí je dodatek, označující její právní formu. Jestliže správní orgán označil daňového poplatníka jiným názvem a s takto označeným subjektem jako účastníkem řízení jednal, jednalo se o neexistující subjekt, který nemůže být nositelem práv a povinností. Byla tak uložena povinnost subjektu, který není způsobilý být nositelem povinností. Tato vada má za následek, že takové rozhodnutí je nevykonatelné, protože výkonem rozhodnutí lze postihnout organizaci, která je způsobilá nést povinnost, nikoli něco, co v právním smyslu slova subjektem práv a povinností vůbec není. Z výše uvedených důvodů dospěl Ústavní soud k závěru, že napadenými rozhodnutími došlo k porušení čl. 95 Ústavy a čl. 36 odst. 2 Listiny základních práv a svobod. Z těchto důvodů Ústavní soud ústavní stížností napadené rozhodnutí zrušil podle ustanovení §82 odst. 3 písm. a) zák. č. 182/1993 Sb., ve znění pozdějších předpisů. Poučení: Proti rozhodnutí Ústavního soudu se nelze odvolat. V Brně dne 9. června 1999