ECLI:CZ:US:2010:2.US.366.09.1
sp. zn. II. ÚS 366/09
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně senátu Dagmar Lastovecké a soudců Jiřího Nykodýma a Stanislava Balíka ve věci ústavní stížnosti M. F. a M. N., obě zastoupené JUDr. Jiřím Šmrhou, advokátem se sídlem Plánkova 600, Strakonice, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 15. 1. 2009, č. j. 2 Aps 5/2008-80, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
Včas podanou ústavní stížností, která i v ostatním splňovala podmínky stanovené zákonem č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"), se stěžovatelky domáhaly zrušení v záhlaví uvedeného rozhodnutí Nejvyššího správního soudu, a to s odvoláním na porušení čl. 2 odst. 2 a čl. 36 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina").
Ke skutkovému stavu předmětné věci stěžovatelky uvedly, že správce daně - Finanční úřad v Blatné, zahájil postupně na přelomu let 2007 a 2008 daňovou kontrolu týkající se daně z příjmů fyzických osob a daně z přidané hodnoty za léta 2004, 2005 a 2006 s podnikatelem Ing. V. F., který v průběhu daňové kontroly dne 24. 1. 2008 zemřel. Správce daně provádění daňové kontroly neukončil, nýbrž vyzval stěžovatelky, které se staly dědičkami po svém manželovi, resp. otci, aby si zvolily společného zástupce pro účely daňového řízení, a následně je vyzval k předložení účetních dokumentů a k prokázání skutečností blíže specifikovaných v jednotlivých výzvách zaslaných stěžovatelkám. Proti tomuto postupu správce daně podal jejich zástupce námitku, která byla rozhodnutími Finančního úřadu v Blatné č. j. 15755/08/106930/6110 a č. j. 15800/08/106010, obě ze dne 26. 6. 2008, zamítnuta. Stěžovatelky se proto žalobou na ochranu před nezákonným zásahem, pokynem nebo donucením správního orgánu podle §82 an. zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů, obrátily na soud. Jejich žaloba byla rozsudkem Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 1. 10. 2008, č. j. 10 Ca 156/2008-35, jako nedůvodná zamítnuta. Proti tomuto rozhodnutí podaly stěžovatelky posléze kasační stížnost, jež byla rovněž zamítnuta, a to rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne 15. 1. 2009, č. j. 2 Aps 5/2008-80.
Podle shodného právního závěru přijatého oběma soudy na stěžovatelky jako dědičky zemřelého daňového subjektu v souladu s §57 odst. 3 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "daňový řád"), přešla daňová povinnost vzniklá před smrtí fyzické osoby a současně se staly ve smyslu §6 odst. 1 daňového řádu samostatnými daňovými subjekty se všemi právy a povinnostmi vyplývajícími z daňového řádu nevyjímaje ty, jež vyplývají z ustanovení §16 daňového řádu upravující daňovou kontrolu a §31 daňového řádu. Jak dále obecné soudy podotkly, příslušná ustanovení neposkytují daňovému subjektu obecně prostor pro odmítnutí plnění důkazního břemene s odůvodněním, že nemá dostatek poznatků, na druhou stranu pamatují i na situace, kdy daňové subjekty důkazní břemeno neunesou. Je rovněž nezpochybněnou skutečností, že stěžovatelky se nacházejí v postavení zmíněného daňového subjektu, přičemž není dán důvod zacházet s nimi příznivěji než s ostatními daňovými subjekty tím, že by daňový řád nebyl aplikován vůbec či pouze zčásti. Naopak nedůvodná částečná aplikace daňového řádu by znamenala porušení zákona a porušení rovnosti daňových subjektů, po níž tak stěžovatelky volají. Neoprávněně výhodné postavení by stěžovatelky také získaly, pokud by úmrtím daňového subjektu -právního předchůdce došlo k "zakonzervování" neoprávněně nízké daňové povinnosti podložené nesprávně vyplněným daňovým přiznáním nebo dokonce fiktivními daňovými odpočty v jejich prospěch. V souladu se zásadou univerzální sukcese platí, že dědictví je buď celé převzato, či celé odmítnuto, nic mezi tím. Jestliže tedy stěžovatelky projevily vůli převzít dědictví v jeho úplnosti, převzaly na sebe nejen majetek plynoucí z podnikatelské činnosti zůstavitele, ale také jeho závazky, včetně závazků daňových, jejichž výše není dosud přesně určena. Pokračování v daňové kontrole je proto podle názoru obou soudů v souladu s daňovým řádem.
Toliko rozhodnutí Nejvyššího správního soudu napadly stěžovatelky projednávanou ústavní stížností. Porušení svých práv spatřují právě v pokračování v daňové kontrole po smrti daňového subjektu, přestože jako právní nástupkyně se podnikání zemřelého neúčastnily, nemají o jeho podnikání žádné poznatky a vědomosti, tudíž nemohou řádně konzumovat jeho práva, tak jak jsou uvedena v §16 odst. 4 daňového řádu. Rovněž považují za nemožné objektivně plnit povinnosti daňového subjektu ve smyslu §31 odst. 9 daňového řádu. Nemohou za zemřelého unést jeho důkazní břemeno, ani předkládat v průběhu daňové kontroly důkazní prostředky k prokázání skutečností v souladu s výzvami správce daně. Přitom nesplnění uložených povinností zřejmě povede k nepříznivým závěrům daňové kontroly s likvidačními následky pro stěžovatelky. Správce daně, trvá-li za těchto okolností na pokračování v daňové kontrole, je dostává do značně nerovného a diskriminačního postavení, což kvalifikují jako zásadní porušení jejich práva na spravedlivý proces, neboť tímto postupem je hrubě narušen princip rovnosti zbraní. Postup správce daně je podle jejich názoru také v rozporu s hlavními zásadami daňového řízení, upravenými v §2 odst. 1 a 2 daňového řádu, tj. se zásadou součinnosti, zásadou přiměřenosti a zejména se zásadou zákonnosti.
V tomto ohledu stěžovatelky vytýkají krajskému soudu, potažmo Nejvyššímu správnímu soudu, že se nezabývaly hlavní námitkou vyzdvihující objektivní nemožnost konzumace práv daňového subjektu a svá rozhodnutí postavily pouze na striktně gramatickém výkladu daňového řádu, konkrétně jeho ustanovení §6 a §16, přehlížejíce i jiné způsoby interpretace právních norem, které by v souladu s judikaturou Ústavního soudu korigovaly závěry jazykového výkladu.
Stěžovatelky se dále domnívají, že předmětná situace není v daňovém řádu dostatečně explicitně upravena, a proto je potřeba postupovat podle základních zásad daňového řízení a v souladu s Listinou. V daném případě nelze především aplikovat ustanovení §10, či §40 odst. 7 daňového řádu, neboť ani jedno z nich neřeší, jakým způsobem a s kým pokračovat v nedokončeném daňovém řízení. Určité vodítko představuje §6 odst. 1 daňového řádu, avšak ani toto ustanovení neumožňuje dle přesvědčení stěžovatelek správci daně v daňové kontrole pokračovat. Pokud tedy daňový řád či jiný předpis pokračování v daňové kontrole u daňového subjektu po jeho smrti neumožňuje, pak platí ve veřejném právu, že takový postup je správci daně zakázán. Stěžovatelky nezpochybňují své právní nástupnictví po zemřelém z hlediska občanského práva, ale poukazují na to, že na ně přechází pouze hmotněprávní daňová povinnost, tj. povinnost zaplatit případné daňové nedoplatky, nikoliv povinnost pokračovat v nedokončené daňové kontrole. Z výše uvedených důvodů proto navrhly zrušit napadené rozhodnutí Nejvyššího správního soudu.
K obsahu ústavní stížnosti se na žádost Ústavního soudu vyjádřil účastník řízení - Nejvyšší správní soud, který setrval na svých právních závěrech a odkázal na odůvodnění svého rozsudku ze dne 15. 1. 2009. K samotné ústavní stížnosti podotkl, že přes svůj rozsah nepřináší takřka nic nového oproti kasační stížnosti. Stěžovatelky ve svém podání podle soudu nevysvětlují, ve srovnání s kým bylo jejich postavení před správcem daně nerovným, když byly jedinou stranou daňové kontroly, proti níž brojily. Pokud jde o údajně neúnosné důkazní břemeno, které měl na stěžovatelky klást správce daně, a případné následky jeho neunesení, soud zopakoval, že daňový řád na takové situace pamatuje, a to prostřednictvím institutu vyměření daně podle pomůcek. Odmítá přitom přistoupit na argumentaci stěžovatelek ohledně šikanózního či likvidačního charakteru institutu, jež je jednak v rozporu se smyslem použití pomůcek, tak i s dosavadním vstřícným postupem správce daně. Za neadresnou, formálně opakovanou a nepravdivou považuje soud výtku ohledně omezeného gramatického výkladu dané problematiky, neboť soud naopak vycházel ze smyslu daňového řízení i dotčených ustanovení daňového řádu, jakož i z vnitřní systematiky daňového řádu. Totéž platí o tvrzení, že V. F. podnikal zcela sám, neboť bylo již zpochybněno citací výpovědi zesnulého, který uváděl, že podniká za výpomoci členů rodiny. Nejvyšší správní soud nesouhlasí ani s tím, že české daňové právo pro danou situaci postrádá příslušnou úpravu, naopak nabízí ve své komplexnosti celou škálu procesně vhodných řešení, jejichž popis byl obsahem odůvodnění napadeného rozhodnutí. K jedinému novu v argumentaci stěžovatelek, týkajícího se možnosti odmítnutí dědictví po zesnulém daňovém subjektu, soud odkázal na ustanovení §27 odst. 1 písm. b) daňového řádu, jež by v případě odmítnutí dědictví bylo aplikováno a vedlo by nutně k zastavení daňového řízení. Závěrem Nejvyšší správní soud uvedl, že stěžovatelky nepředložily nic, co by svědčilo o porušení jejich ústavních práv, a proto navrhl ústavní stížnost odmítnout, případně zamítnout jako nedůvodnou.
Stěžovatelky k předmětnému vyjádření repliku nepodaly.
Ústavní stížnost není důvodná.
Ústavní soud, vědom si svého ústavněprávního vymezení (čl. 83 Ústavy České republiky), opakovaně připomíná, že není součástí soustavy obecných soudů a nepřísluší mu právo dozoru nad rozhodovací činností obecných soudů. Do této rozhodovací činnosti je oprávněn zasáhnout pouze tehdy, byla-li pravomocným rozhodnutím těchto orgánů porušena stěžovatelova základní práva a svobody chráněné ústavním pořádkem České republiky.
Ústavní soud v souvislostech projednávaného případu dále považuje za nutné zdůraznit, že není zásadně povolán k přezkumu správnosti aplikace "jednoduchého práva", neboť ten náleží soudům obecným. Je úkolem soudů vyšších stupňů, zde Nejvyššího správního soudu, zajišťovat jednotu a zákonnost rozhodování a v rámci tohoto oprávnění činit výklad podústavního práva. Při výkonu této pravomoci je přirozeně i tento soud, jako orgán veřejné moci, povinen interpretovat jednotlivá ustanovení podústavního práva vždy též z pohledu účelu a smyslu ochrany ústavně garantovaných základních práv a svobod a zachovávat kautely ústavně konformního výkladu právních předpisů. Vyjádřeno jinými slovy, ani Nejvyšší správní soud ani jakýkoliv jiný soud není nikterak vyvázán z imperativu plynoucího z čl. 4 Ústavy České republiky. Tomuto úkolu Nejvyšší správní soud, stejně jako Krajský soud v Českých Budějovicích, podle názoru Ústavního soudu, dostály.
V reakci na námitky stěžovatelek hodnotil Ústavní soud s ohledem na výše uvedené, zda správní soudy v řízení svévolně neaplikovaly normy "jednoduchého práva" bez rozumného odůvodnění či propojení s jakýmkoliv ústavně chráněným účelem, resp., zda právní závěry jimi učiněné nejsou v extrémním nesouladu s vykonanými skutkovými a právními zjištěními. Svévolnou interpretaci práva ovšem v projednávaném případě neshledal. Správní soudy v daném případě postupovaly v souladu se zákonem a respektovaly i hranice vymezené ústavněprávními předpisy. Z odůvodnění jejich rozhodnutí je zřejmé, že se veškerými námitkami stěžovatelek (totožnými jako v ústavní stížnosti) velmi podrobně zabývaly, svoje argumenty dostatečně odůvodnily a opřely je o příslušná zákonná ustanovení (§6 odst.1, §16, §57 odst. 3 daňového řádu), která standardním způsobem vyložily. Jejich právním závěrům nelze z ústavního hlediska cokoli vytknout a Ústavní soud na ně odkazuje, neboť neshledává důvod se k věci duplicitně vyjadřovat. Zejména napadené rozhodnutí Nejvyššího správního soudu považuje Ústavní soud v tomto ohledu za zcela vyčerpávající.
Pokud jde o přetrvávající nesouhlas stěžovatelek se samotným výkladem problematiky provedeným správními soudy, lze jen podotknout, že odlišný právní názor účastníka řízení od názoru vysloveného soudem rozhodujícím jeho spor ještě neznamená porušení práva na soudní ochranu. Rozsah práva na spravedlivý proces nelze v žádném případě vykládat jako garanci úspěchu v řízení, tj. jako zaručení přímého a bezprostředního práva jednotlivce na rozhodnutí, které podle jeho názoru odpovídá hmotněprávním poměrům, jak sám vnímá a interpretuje.
Ústavnímu soudu s ohledem na výše naznačené nezbývá než uzavřít, že neshledal existenci neoprávněného zásahu do ústavně zaručených práv stěžovatelek, ústavní stížnost proto odmítl podle §43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu mimo ústní jednání a bez přítomnosti účastníků řízení jako návrh zjevně neopodstatněný.
Poučení: Proti rozhodnutí Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 21. ledna 2010
Dagmar Lastovecká
předsedkyně senátu