Rozhodnutí Ústavního soudu ze dne 02.10.2002, sp. zn. II. ÚS 438/01 [ nález / HOLEČEK / výz-3 ], paralelní citace: N 119/28 SbNU 49 dostupné na http://www.jurilogie.cz/ecli/ECLI:CZ:US:2002:2.US.438.01

sp. zn. II. ÚS 438/01 Nález Ústavní soud rozhodl v senátě ve věci ústavní stížnosti obchodní společnosti K., spol. s r.o. proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 27.4.2001, č.j. 28 Ca 106/2000-41, takto: Rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 27.4.2001, č.j. 28 Ca 106/2000-41, se zrušuje. Odůvodnění: Stěžovatelka se včas podanou ústavní stížností domáhá zrušení rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 27.4.2001, č.j. 28 Ca 106/2000-41, zamítnuvšího její správní žalobu, kterou se domáhala přezkoumání rozhodnutí Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu z 21.1.2000 č.j. FŘ-220/12/00. Je přesvědčena, že napadeným rozsudkem byla porušena její ústavní práva daná ustanovením čl. 4 Listiny základních práva a svobod (dále jen "Listina"), protože jí byla uložena daňová povinnost nad rámec zákona o daních z příjmů a zároveň zákonné omezení základních práv a svobod dané úpravou tohoto zákona bylo vůči ní uplatněno jinak než vůči jiným subjektům za obdobných podmínek. Dále namítá, že soud při svém rozhodování postupoval rovněž v rozporu s ustanovením čl. 36 odst. 1 Listiny, když zákonem zaručeným právům stěžovatelky nebyla poskytnuta zaručená soudní ochrana. Konkrétně stěžovatelka uvedla, že považuje daňovou povinnost stanovenou rozhodnutím Finančního ředitelství pro hl.m. Prahu ze dne 21.1.2000, č.j. FŘ-220/12/00, jímž byl změněn dodatečný platební výměr Finančního úřadu pro Prahu 4 č. 970000307, za stanovenou v rozporu s obecně závaznými právními předpisy, zejména pokud jde o částku 5 443 492 Kč představující odpisy hmotného investičního majetku. Jde o hmotný investiční majetek (dialyzační jednotky HOSPAL), který stěžovatelka nakoupila a umístila ve zdravotnických zařízeních k bezplatnému užívání těchto zařízení s tím, že stěžovatelka bude dosahovat zisku nikoli prodejem či pronájmem tohoto majetku, ale z dodávek spotřebního materiálu nutného pro jejich provoz. K tomu stěžovatelka dodala, že podniká v oblasti zdravotnictví - dováží lékařské přístroje a spotřební materiál do těchto přístrojů. Protože v průběhu její činnosti vyšlo najevo, že zdravotnická zařízení v České republice nemají dostatek prostředků na nákup dialyzačních jednotek, změnila svůj původní podnikatelský záměr tak, že umístí jednotky, které má sama evidovány ve svém majetku, na odborných pracovištích zdravotnických zařízení a bude dosahovat zisku prodejem spotřebního materiálu k provozu těchto přístrojů. Protože stěžovatelka je výhradním obchodním zástupcem výrobce spotřebního materiálu pro území České republiky, je prakticky vyloučeno, aby spotřební materiál dodával jiný subjekt (také s přihlédnutím k tomu, že komplety od jiného výrobce lze na těchto přístrojích používat pouze po úpravách a s potížemi). Městský soud v Praze jako účastník řízení uvedl, že žalobce (tj. stěžovatelka) neprokázal, že hmotný investiční majetek, který byl v užívání zdravotnických zařízení, sloužil k dosažení, zajištění a udržení příjmů, jak požaduje ustanovení §24 odst. 2 písm. a) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. Žalobce v řízení před daňovými orgány předložil několik smluv s různými zdravotnickými zařízeními, podle výslovného znění některých smluv bylo užívání dialyzačních přístrojů bezplatné, v ostatních případech nebylo prokázáno, že úplata za pronájem přístroje skutečně byla zahrnuta v ceně spotřebního materiálu, jak bylo ujednáno. Soud zastává názor, že hmotný investiční majetek, který byl v bezplatném užívání zdravotnického zařízení a který sám o sobě žalobci nepřinášel žádný přímý příjem (resp. žalobce takový příjem neprokázal), nelze považovat za majetek, který se vztahuje k zajištění zdanitelného příjmu (§26 odst. 5 zák. č. 586/1992 Sb.) a odpisy z takového majetku nelze proto zahrnout do výdajů na dosažení, udržení a zajištění zdanitelného příjmu žalobce. Dle mínění soudu to platí i v případě, pokud žalobce dosahoval zisku z prodeje spotřebního materiálu, který mohl uskutečnit jen v tom případě, když zdravotnickým zařízením umožnil užívání dialyzačních jednotek, k jejichž provozu byl tento spotřební materiál zapotřebí. Žalobce neprokázal, konstatuje soud, že by v ceně spotřebního materiálu byla zahrnuta úhrada za užívání dialyzační jednotky (a v ústavní stížnosti to ani netvrdí), je proto třeba vycházet ze skutečnosti, že užívání dialyzačních jednotek bylo bezúplatné. Právě tuto skutečnost považuje soud za rozhodnou pro posouzení věci. Podle jeho názoru není ústavní stížnost důvodná a navrhuje její odmítnutí jako návrhu zjevně neopodstatněného. Finanční ředitelství pro hl. m. Prahu se vzdalo postavení vedlejšího účastníka. Z tohoto důvodu Ústavní soud nepřihlédl k jeho obsáhlému vyjádření, které bylo připojeno k oznámení o vzdání se postavení vedlejšího účastníka. Z předložených podkladů, jakož i z vyžádaného vyjádření účastníka a ze spisu Městského soudu v Praze sp. zn. 28 Ca 106/2000 učinil Ústavní soud následující zjištění: Žalobou doručenou Městskému soudu v Praze dne 16.3.2000 se stěžovatelka domáhala přezkoumání správního rozhodnutí a navrhovala, aby soud zrušil rozhodnutí Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu ze dne 21.1.2000, čj. FŘ-220/12/00, jímž bylo zamítnuto její odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru vydanému Finančním úřadem pro Prahu 4 č. 970000307, jakož i tento platební výměr (po úpravě provedené na základě rozhodnutí Městského soudu v Praze ze dne 10.11.1999, sp.zn. 28 Ca 78/99). Argumenty, pokud se týkají té částky, která znamenala zvýšení daňového základu o odpisy hmotného investičního majetku, jsou konstatovány také v ústavní stížnosti a byly výše rekapitulovány. Ze spisového materiálu je zřejmé, že stěžovatelka měla ve svém obchodním jmění zahrnuty dialyzační jednotky, coby hmotný investiční majetek, a nebylo ani zpochybněno, že by jej nenakoupila. Rovněž nebylo zpochybněno, že tento hmotný investiční majetek poskytla odborným zdravotnickým zařízením, jež jako jediná jsou schopna kvalifikovaně tento majetek provozovat. Ani není pochyb o tom, že stěžovatelka poskytovala těmto odborným zdravotnickým zařízením materiál, který je nutný k provozu dialyzačních jednotek, a že příjmy z prodeje tohoto materiálu byly předmětem stěžovatelčina podnikání a současně zdrojem jejích příjmů. Sporná zůstává pouze otázka, zda odpisy z nakoupeného hmotného investičního majetku jsou daňově uznatelným nákladem či nikoli, jinými slovy, zda právě výdaje na zakoupení uvedeného hmotného investičního majetku (formou odpisů) sloužily k dosažení, zajištění a udržení příjmů stěžovatelky, či nikoli, neboť podle §24 zákona č. 586/1992 Sb. se pro zjištění základu daně odečtou výdaje (náklady) na dosažení, zajištění a udržení příjmů ve výši prokázané poplatníkem a ve výši stanovené tímto zákonem a zvláštními předpisy. Ústavní soud shledal, že ústavní stížnost je důvodná. Ze zjištěných skutečností je evidentní, že výdaj na nákup dialyzačních jednotek není výdajem vynaloženým na dosažení příjmů, neboť z přímého provozu dialyzačních jednotek neměla stěžovatelka žádný příjem. Jiná je však otázka, zda výdaj na nákup tohoto majetku nebyl výdajem k zajištění příjmů stěžovatelky. Jak je ze spisu zřejmé, touto otázkou se nezabývaly dostatečně finanční orgány, ani soud - veškerá jejich argumentace byla založena na tvrzení, že stěžovatelka sama neměla žádných přímých příjmů z provozu dialyzačních jednotek, neboť tyto příjmy měla pouze zdravotnická zařízení. S tímto závěrem stěžovatelka nepolemizuje, naopak ho potvrzuje. Předmětem polemiky je stěžovatelčino tvrzení, že výdaj na nákup tohoto hmotného investičního majetku je daňově uznatelným výdajem právě proto, že sloužil k zajištění jejího příjmu. Avšak s touto argumentací se soud neztotožnil (str. 8 napadeného rozsudku), aniž by svůj závěr odůvodnil. Ústavní soud považuje za logické tvrzení stěžovatelky, že kdyby bývala žádné dialyzační jednotka nenakoupila a bezplatně je zdravotnickým zařízením neposkytla, pak by neměla komu prodávat příslušný zdravotnický materiál, jehož prodej byl právě předmětem jejího podnikán. Z tohoto důvodu je zřejmé, že výdaj na nákup dialyzačních jednotek (uplatněný ve výši zákonných odpisů) je výdajem, který slouží k zajištění příjmů stěžovatelky a je lhostejné, zda o bezplatném zapůjčení majetku byla sepsána smlouva či nikoliv, neboť nebylo předmětem pochyb, zda zdravotnická zařízení přístroje skutečně využívají a zda jim byla poskytnuta. Jde evidentně o podnikatelskou strategii stěžovatelky, jestliže nakoupí hmotný investiční majetek, umístí jej ve zdravotnických zařízeních (byť bezplatně), avšak příjmy z prodeje materiálu nezbytného k provozu tohoto majetku jsou předmětem podnikatelských příjmů. Podstatu problému vytváří ústavně konformní interpretace aplikovaného ustanovení zákona o daních z příjmů. Ústavní soud v této souvislosti připomíná, že výklad zákona je třeba provádět i v kontextu různých druhů společenských zájmů, je nutno při něm hledat cíl, proč takový zákon a v takovém znění společnost přijala. Jestliže zákon o daních z příjmů umožňuje odečíst si od získaných příjmů z podnikání výdaje, tedy dovoluje zdanit pouze tu část finančního zisku, která výdaj na zajištění příjmu bere na zřetel, činí tak zjevně proto, aby podpořil podnikání, aby docházelo k obnovování techniky, hmotného investičního majetku a dosahovalo se rozvoje podnikání. Je patrno, že zdravotnická zařízení nemají dostatek finančních prostředků na nákup tak nákladných zařízení, jako jsou dialyzační jednotky. Jestliže je stěžovatelka nakoupila a dala k bezplatnému užívání k dispozici, nečinila tak zcela nezištně, ale samozřejmě s podnikatelským záměrem. Jestliže orgány veřejné moci tento záměr nevzaly na zřetel a vyměřily daň bez přihlédnutí k daňově uznatelným odpisům, nerespektovaly zákonem formulovaná pravidla pro ukládání daní a tím v konečném důsledku porušily stěžovatelčino základní právo chráněné čl. 11 odst. 5 Listiny. Z uvedených důvodů Ústavní soud podle §82 zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ústavní stížnosti vyhověl a rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 27.4.2001, č.j. 28 Ca 106/2000-41, zrušil. Poučení: Proti rozhodnutí Ústavního soudu se nelze odvolat. V Brně dne 2. října 2002