ECLI:CZ:US:2002:2.US.695.01
sp. zn. II. ÚS 695/01
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Jiřího Malenovského a soudců JUDr. Vojtěcha Cepla a JUDr. Antonína Procházky v právní věci navrhovatele J. S., zastoupeného advokátem JUDr. M. Z., o ústavní stížnosti proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 4. 10. 2001, čj. 15 Ca 171/2000-20, rozhodnutí Finančního ředitelství v Ústí nad Labem ze dne 7. 4. 2000, čj. 11973/110/99, dodatečnému platebnímu výměru Finančního úřadu v Lounech č. 990000184 ze dne 22. 6. 1999, čj. 31937/99/201970/1450, a o návrhu na odložení vykonatelnosti dodatečného platebního výměru Finančního úřadu v Lounech č. 990000184, ze dne 22. 6. 1999, čj. 31937/99/201970/1450, za účasti Krajského soudu v Ústí nad Labem, Finančního ředitelství v Ústí nad Labem a Finančního úřadu v Lounech, jako účastníků řízení, takto:
Návrh se o d m í t á.
Odůvodnění:
Včas podanou ústavní stížností, která i v ostatním splňovala podmínky předepsané zákonem č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů, napadl stěžovatel v záhlaví uvedená rozhodnutí Krajského soudu v Ústí nad Labem, Finančního ředitelství v Ústí nad Labem a Finančního úřadu v Lounech a domáhal se odložení vykonatelnosti napadeného dodatečného platebního výměru finančního úřadu. Domnívá se, že jimi došlo k porušení jeho práv, garantovaných čl. 36 odst. 1 a čl. 37 odst. 3 Listiny základních práv a svobod (dále též "Listina").
Ústavní soud si k projednání a rozhodnutí věci vyžádal spis Krajského soudu v Ústí nad Labem, sp. zn. 15 Ca 171/2000, a spisový materiál Finančního úřadu v Lounech k projednávané věci, z nichž zjistil následující:
Dodatečným platebním výměrem Finančního úřadu v Lounech č. 990000184, ze dne 22. 6. 1999, čj. 31937/99/201970/1450, byla stěžovateli podle ustanovení §46 odst. 7 zák. č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen "zákon o správě daní a poplatků") doměřena daň z příjmů za kalendářní rok 1995, a to tak, že doměřený základ daně činí 4.069.794,58 Kč (tj. celkem vyměřeno 6.215.110,58 Kč), doměřená daň činí 1.750.014,- Kč (tj. celkem vyměřeno 2.561.748,- Kč) a doměřená daňová ztráta je nulová.
Stěžovatel se proti dodatečnému platebnímu výměru odvolal. Finanční ředitelství v Ústí nad Labem jej rozhodnutím ze dne 7. 4. 2000, čj. 11973/110/99, změnilo tak, že základ daně za rok 1995 činí 6.613.300,- Kč a dodatečně doměřená daň činí 1.934.782,- Kč. Podle odůvodnění finanční úřad doměřil stěžovateli daň v uvedené výši, neboť stěžovatel neuvedl do výnosů ze sdružení tržby z prodeje nemovitostí ve výši 4.631.347,62 Kč, jejichž část byla poskytnuta k bezplatnému užívání účastníků sdružení. Vzhledem k tomu, že pozemky byly poskytnuty k bezplatnému užívání účastníkům sdružení bez rozlišení cen pozemků, provedl finanční úřad přepočet výnosů a nákladů za sdružení poměrem plochy pozemků poskytnutých k bezplatnému užívání, o kterých bylo účtováno. Na základě smlouvy o sdružení pak provedl přepočet výnosů a nákladů za sdružení poměrem 90 % připadajících na stěžovatele a 10 % na druhého účastníka sdružení a stanovil základ daně. Stěžovatel namítal, že příjem a výdej vztahující se k prodeji těchto pozemků nebyl zachycen v účetnictví sdružení, a proto takový prodej nemusí být považován za příjem při společném podnikání sdružení.Této námitce stěžovatele finanční ředitelství vyhovělo a snížilo proto základ daně stěžovatele podle §7 zák. č. 586/19962 Sb., o daních z příjmů (dále jen "zákon o daních z příjmů"), o částku 3.867.013,69 Kč. Zároveň zvýšilo základ daně stěžovatele podle §10 téhož zákona o částku 4.296.681,87 Kč a celkový základ daně o částku 429.668,18 Kč (podíl výnosů a nákladů druhého účastníka sdružení). Finanční ředitelství odmítlo i námitku stěžovatele, že o daňové povinnosti za rok 1995 bylo již pravomocně rozhodnuto na základě kontroly finančního úřadu platebním výměrem doručeným stěžovateli dne 1. 9. 1997, a že tudíž došlo k porušení §28 odst. 1 a §31 odst. 2 a 4 zákona o správě daní a poplatků. Uvedl, že §28 odst. 1 se vztahuje na situace, kdy o předběžné otázce nerozhoduje správce daně, ale jiný orgán (soud), jehož rozhodnutím je správce daně vázán. Dodatečné vyměření daně podle §46 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků nelze považovat za rozhodnutí, které je v rozporu s ustanovením §28 odst. 1 téhož zákona. Právní moc rozhodnutí o původním vyměření daně není jejímu dodatečnému stanovení na překážku. Na základě kontroly provedené v roce 1996 doměřil finanční úřad daň za rok 1995 z toho důvodu, že stěžovatel neuvedl do celkových příjmů příjmy z prodeje pozemků subjektu M., s.r.o.,. Na základě daňové kontroly v roce 1999 doměřil daň za rok 1995 z toho důvodu, že stěžovatel neuvedl do celkových příjmů příjmy z prodeje dalších pozemků subjektu B., s.r.o., a manželům H. Finanční ředitelství nedospělo ani k závěru, že by došlo k porušení §31 zákona o správě daní a poplatků. Finanční úřad vycházel z důkazních prostředků předložených stěžovatelem (v rozhodnutí uvedených). Při kontrole v roce 1999 neprověřoval daňovou povinnost stěžovatele na základě dokladů, které byly předmětem kontroly provedené v roce 1996, ale na základě nových zjištění.
Proti rozhodnutí finančního ředitelství podal stěžovatel žalobu ke Krajskému soudu v Ústí nad Labem. Ten rozsudkem ze dne 4. 10. 2001, čj. 15 Ca 171/2000-20, žalobu zamítl. V odůvodnění uvedl, že ustanovení §28 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků upravuje postup správce daně, nastane-li situace, kdy je třeba pro účely daňového řízení posoudit otázky, o nichž přísluší rozhodnout jinému orgánu (zpravidla soudu nebo jinému správnímu orgánu). Vyskytne-li se v daňovém řízení otázka, o níž již příslušný orgán pravomocně rozhodl, je správce daně takovým rozhodnutím vázán. V opačném případě má možnost učinit si o takové otázce úsudek sám, nebo dát příslušnému orgánu podnět k zahájení řízení. Soud dovodil, že uvedené ustanovení nedopadá na projednávaný případ, kdy v téže daňové věci bylo již vydáno dřívější rozhodnutí správce daně o doměření daně za rok 1995, jež nabylo právní moci. Stěžovatel je neprávem považuje za rozhodnutí, jímž je správce daně ve smyslu §28 odst. 1 věta prvá zákona o správě daní a poplatků vázán a jímž byla s konečnou platností vyřešena daňová povinnost stěžovatele ohledně daně z příjmů fyzických osob za rok 1995. Soud odkázal na obsah ustanovení §46 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků a uzavřel, že umožňuje správci daně nejen dodatečně vyměřit rozdíl mezi původně vyměřenou nesprávně nižší daní a nově stanovenou daní, ale správci daně dokonce ukládá povinnost takto postupovat. Soud rovněž odmítl námitky stěžovatele stran zjištěného skutkového stavu a dokazování. Stěžovatel neuvedl žádné okolnosti, z nichž by bylo možno usoudit, že napadený výměr finančního úřadu porušuje zákon o správě daní a poplatků, že by zjištění skutkového stavu pro tento výměr bylo nedostatečné a že nebyly provedeny další důkazy, jimiž bylo možno rozhodné skutečnosti ověřit. Nevyplývá to ostatně ani z obsahu spisu. Pokud stěžovatel uváděl, že si správce daně v souvislosti s daňovou kontrolou v roce 1996 neopatřil všechny disponibilní důkazní prostředky ke zjištění všech příjmů z prodeje nemovitostí v roce 1995 (např. daňová přiznání k dani z převodu nemovitostí), nenapadá správnost zjištěného skutkového stavu v dodatečném platebním výměru, navazujícím na daňovou kontrolu provedenou v roce 1999, a v rozhodnutí správního orgánu druhého stupně, které napadl žalobou. Napadá předchozí platební výměr, který již ovšem nabyl právní moci.
Uvedená rozhodnutí napadl stěžovatel projednávanou ústavní stížností, v níž užívá obdobné argumenty jako v předchozí žalobě ke krajskému soudu. Tvrdí, že daňové řízení za rok 1995 bylo pravomocně uzavřeno a stěžovateli byla uložena "konečným" platebním výměrem povinnost zaplatit částku 811.734,- Kč. Opětovnou kontrolou zdanění prodeje pozemků za rok 1995 a napadeným platebním výměrem správce daně porušil ustanovení §28 odst. 1 a §31 odst. 2 a 4 zákona o správě daní a poplatků. Správní orgány i soud ustanovení §28 odst. 1 uvedeného zákona nesprávně posoudily. V projednávané věci se objevila předběžná otázka. Tou bylo zaplacení daně z příjmu. Vzhledem k tomu, že věc již byla rozhodnuta, měl být správní orgán I. stupně tímto (svým) rozhodnutím vázán. K porušení ustanovení §31 odst. 2 a 4 zákona o správě daní a poplatků mělo dojít tím, že soud odmítl navrhovaný důkaz předloženým přiznáním daně z převodu nemovitostí, které měl správní orgán možnost ověřit již při první daňové kontrole.
Ústavní soud vyzval podle ustanovení §32 zák. č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, účastníky řízení, Krajský soud v Ústí nad Labem, Finanční ředitelství v Ústí nad Labem a Finanční úřad v Lounech, aby se k projednávané ústavní stížnosti vyjádřili.
Krajský soud v Ústí nad Labem ve svém vyjádření uvedl, že ústavní stížnost je dle jeho názoru nedůvodná. V odpověď na námitky stěžovatele odkázal soud především na odůvodnění svého rozhodnutí. Uvedl, že stěžovatel patrně skutečně podal v roce 1995 daňové přiznání k dani z převodu nemovitostí za nemovitosti, za něž byla tržba zohledněna v dodatečném platebním výměru z 26. 8. 1997, ale i za nemovitosti, za něž byla tržba zahrnuta až do příjmů v dodatečném, nyní napadeném platebním výměru. Tato skutečnost ovšem nemohla mít vliv na oprávnění správce daně doměřit další daň z příjmů, které nebyly v daňovém přiznání za rok 1995 uvedeny a k nimž nepřihlédl ani první dodatečný platební výměr z 26. 8. 1997.
Finanční ředitelství v Ústí nad Labem ve svém vyjádření uvedlo, že nesouhlasí s tvrzením stěžovatele, dle něhož mělo napadenými rozhodnutími dojít k porušení jeho ústavně zaručených práv, a s námitkami uvedenými v ústavní stížnosti. Uvedlo, že správce daně postupoval v souladu s ustanovením §46 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků. Právní moc rozhodnutí o původním vyměření daně není jejímu dodatečnému stanovení na překážku. Při daňové kontrole za rok 1995, provedené v roce 1999, neprověřoval správce daně daňovou povinnost stěžovatele na základě dokladů, které byly předmětem daňové kontroly provedené v roce 1996, ale na základě nových zjištění spojených s tím, že žalobce neuvedl do celkových příjmů příjmy z prodeje dalších pozemků v roce 1995.
Finanční úřad v Lounech ve svém vyjádření především poukazuje na to, že stěžovatel nesměřuje proti věcné stránce doměřené daně z příjmů a neuvádí žádné argumenty v tom smyslu, že by prodej pozemků v roce 1995 neměl být zdaněn daní z příjmu fyzických osob. Dále úřad uvádí, že bylo náhodně zjištěno, že stěžovatel prodal v roce 1995 určité nemovitosti, což nebylo předchozí kontrolou v roce 1996 zjištěno. Proto byla provedena další kontrola, zaměřená výhradně na zdanění jeho prodeje pozemků z hlediska daně z příjmu fyzických osob. Na základě kontroly byl vydán napadený výměr. Pokud jde o údajné porušení ustanovení §28 zákona o správě daní a poplatků, finanční úřad uvedl, že se zcela shoduje se závěry krajského soudu. Správce daně neporušil ani ustanovení §31 odst. 2 a 4 uvedeného zákona. Postup dle uvedených ustanovení byl dodržen, důkazní prostředky získal správce daně v rámci svého oprávnění dle §16 a §36 zákona o správě daní a poplatků. Názor stěžovatele, že jeho práva byla porušena i tím, že správce daně si mohl již při daňové kontrole v roce 1996 ověřit na úseku majetkových daní prodej pozemků, finanční úřad nesdílí. Naopak se domnívá, že je v rozporu s ustanovením §31 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků, dle něhož nese důkazní břemeno daňový subjekt. Finanční úřad se tedy domnívá, že k porušení ústavně garantovaných práv, které tvrdí stěžovatel, nedošlo.
Ústavní stížnost není důvodná.
Ústavní soud v minulosti mnohokrát zdůraznil, že není zásadně oprávněn zasahovat do rozhodovací činnosti obecných soudů, neboť není vrcholem jejich soustavy (srov. čl. 81, čl. 90 Ústavy). Pokud soudy postupují v souladu s obsahem hlavy páté Listiny, nemůže na sebe atrahovat právo přezkumného dohledu nad jejich činností (čl. 83 Ústavy ČR). Porušení ustanovení uvedené hlavy Listiny Ústavní soud v projednávaném případě neshledal.
Jádrem ústavní stížnosti je nesouhlas stěžovatele s právními závěry správních orgánů a správního soudu v souvislosti s výkladem a aplikací ustanovení §28 odst. 1 a §31 odst. 2 a 4 zákona o správě daní a poplatků. Stěžovatel využil oprávnění domáhat se ochrany svých práv, správní orgány i správní soud jeho námitky a argumenty odpovídajícím způsobem přezkoumaly a podrobně odůvodnily své závěry v napadených rozhodnutích. Z předloženého spisového materiálu, který Ústavní soud přezkoumal, vyplývá, že se správní soud v přezkumném řízení v mezích důvodů uplatněných v žalobě všemi relevantními souvislostmi patřičně zabýval, vypořádal se s žalobními námitkami a vyvodil závěry, jimž z ústavně právního hlediska nelze nic vytknout.
K jednotlivým námitkám stěžovatele Ústavní soud především uvádí, že se ztotožňuje se závěrem obecného soudu, podle nějž byl správce daně k dodatečnému doměření daně oprávněn ustanovením §46 odst. 7, věta první, zákona o správě daní a poplatků. Zjistí-li správce daně po vyměření daně, že tato stanovená daňová povinnost je nesprávně nižší oproti zákonné daňové povinnosti, dodatečně daň vyměří ve výši rozdílu mezi daní původně vyměřenou a daní stanovenou, a to dodatečným platebním výměrem, a takto dodatečně stanovenou daň současně předepíše. Stěžovatel se mylně domnívá, že zdaňovací období roku 1995 bylo prvním platebním výměrem pravomocně skončeno, a není tedy možné o povinnosti zaplatit daň z příjmů znovu rozhodovat. Ustanovení §46 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků tento postup za daných podmínek umožňuje. Je třeba upozornit, že správní orgán nerozhodoval o totožné věci, neboť předmětem doměření daně byl dříve nezjištěný prodej nemovitostí v roce 1995. Uvedená námitka je proto nedůvodná. Stěžovatel dále spatřuje porušení svých práv v tom, že soud odmítl navrhovaný důkaz předloženým přiznáním daně z převodu nemovitostí, které bylo podáno včas ve prospěch správního orgánu. Ani tuto námitku stěžovatele nepovažuje Ústavní soud za relevantní. I pokud by totiž obecný soud provedl důkaz zmíněným přiznáním daně, oprávnění správce daně dle ustanovení §46 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků doměřit daň z příjmů, jež nebyly dříve zohledněny, by tím nebylo ovlivněno.
Ústavní soud tudíž neshledal, že by napadeným rozhodnutím, jímž byla v souladu s ustanoveními o.s.ř. posouzena zákonnost rozhodnutí o doměření daně z příjmu, jakkoli došlo k porušení namítaných článků 36 a 37 Listiny. V prostém uložení dodatečné daňové povinnosti, coby výsledku rozhodnutí pro stěžovatele nepříznivého, nelze spatřovat porušení jeho práva chráněného článkem 36 Listiny základních práv a svobod. Právo na spravedlivý proces není možno vykládat tak, že garantuje úspěch v řízení, či, že zaručuje jednotlivci přímo a bezprostředně právo na rozhodnutí, jež odpovídá jeho představám o skutečných hmotněprávních poměrech. Uvedeným základním právem je "pouze" zajišťováno právo na spravedlivé občanské soudní řízení, v němž se uplatní všechny zásady správného soudního rozhodování podle zákona a v souladu s ústavními principy. Dle názoru Ústavního soudu byly výklad a aplikace příslušných ustanovení zákona provedeny v mezích zákona, ústavně konformním způsobem a soud byl po provedeném řízení na základě zjištěného skutkového stavu oprávněn vydat rozhodnutí, které je v důsledku toho nutno považovat za výraz nezávislého soudního rozhodování.
Pokud jde o návrh na odložení vykonatelnosti dodatečného platebního výměru Finančního úřadu v Lounech č. 990000184, ze dne 22. 6. 1999, čj. 31937/99/201970/1450, Ústavní soud má za to, že rozhodnutím ve věci odpadl k vydání takového rozhodnutí důvod.
Ze shora uvedených důvodů proto Ústavnímu soudu nezbylo, než ústavní stížnost podle ustanovení §43 odst. 2 písm. a) zák. č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů, odmítnout jako návrh zjevně neopodstatněný.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 14. května 2002 JUDr. Jiří Malenovský
předseda senátu