ECLI:CZ:NS:2011:28.CDO.1160.2009.1
sp. zn. 28 Cdo 1160/2009
ROZSUDEK
Nejvyšší soud České republiky rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Josefa Rakovského a soudců JUDr. Ludvíka Davida, CSc., a Mgr. Petra Krause v právní věci žalobkyně Creditpol a. s., IČ 60913851, se sídlem v Praze 4, Mašovická 202/8, zastoupené Mgr. Vladislavem Ježkem, advokátem se sídlem v Náchodě, Kamenice 155, proti žalované České republice - Ministerstvu financí , se sídlem v Praze 1, Letenská 15, o 296.429,- Kč s příslušenstvím, vedené u Obvodního soudu pro Prahu 9 pod sp. zn. 60 C 109/2007, o dovolání žalobkyně proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 23. 10. 2008, č. j. 22 Co 302/2008-56, takto:
Rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 23. 10. 2008, č. j. 22 Co 302/2008-56, zrušuje se ve výroku I. v té části, ve které byl potvrzen rozsudek Obvodního soudu pro Prahu 9 ze dne 28. 2. 2008, č. j. 60 C 109/2007-36, jakož i ve výroku v odstavci II.
Zrušuje se rovněž rozsudek Obvodního soudu pro Prahu 9 ze dne 28. 2. 2008, č. j. 60 C 109/2007-36, a to ve výroku v odstavci II. a III.
Věc se vrací Obvodnímu soudu pro Prahu 9 k dalšímu řízení.
Odůvodnění:Obvodní soud pro Prahu 9, jako soud prvního stupně , rozsudkem ze dne 28. 2. 2008, č. j. 60 C 109/2007-36, ve výroku I. zastavil řízení v té části, kde se žalobce domáhal, aby žalovanému byla uložena povinnost zaplatit žalobci rok z prodlení z částky 296.429.-Kč ve výši, která odpovídá ročně výši repo sazby stanovené ČNB platné pro první den příslušného kalendářního pololetí, v němž trvá prodlení žalovaného, zvýšené o 7 procentních bodů, a to od 1.10.2006 do 2.1.2008.
V té části, kde se žalobce domáhal, aby žalovanému byla uložena povinnost zaplatit žalobci 296.429.-Kč s úrokem z prodlení z částky 296.429.- Kč od 3.1.2008 do zaplacení, a to ve výši, která odpovídá ročně výši repo sazby stanovené ČNB platné pro první den příslušného kalendářního pololetí, v němž trvá prodlení žalovaného, zvýšené o 7 procentních bodů, žalobu zamítl. Žádnému z účastníků nepřiznal právo na náhradu nákladů řízení.
Vyšel ze zjištění, že dne 10.9.2002 Finanční úřad pro Prahu 9 jako správce daně zahájil u žalobkyně kontrolu daně z přijmu právnických osob za rok 1995 a za roky 1996 až 2001. Dále vzal za prokázané, že dne 3.1.2005 žalobkyně udělila plnou moc k zastupování pro daňová řízení za roky 1995 až 2001 advokátu Mgr. V. J. Též zjistil, že dopisem ze dne 14.9.2006 právní zástupce žalobkyně uplatnil u Ministerstva financí ČR náhradu škody ve výši 296.429 Kč s tím, že se jedná o škodu, která spočívá v úhradě poskytnuté právní pomoci v souvislosti se zahájením daňové kontroly z příjmu právnických osob za roky 1996 a 1997 u žalobkyně, kdy tato částka je v příčinné souvislosti s nesprávným úředním postupem správce daně. Věc posoudil podle zákona č. 82/1998 Sb. o odpovědnosti za škodu způsobenou při výkonu veřejné moci rozhodnutím nebo nesprávným úředním postupem a o změně zákona České národní rady č. 358/1992 Sb., o notářích a jejich činnosti (notářský řád), ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon č. 82/1998 Sb.“) ve znění zákona č. 160/2006 Sb., konkrétně podle §13 odst. 1 a 2, a to jako případnou odpovědnost žalované za škodu způsobenou finančním úřadem. Postup správce daně při správě daní posuzoval podle zákona č. 337/92 Sb. a 586/92 Sb. Uzavřel, že ze strany finančního úřadu nedošlo k nesprávnému úřednímu postupu. Snížení majetkové podstaty žalobkyně o částku, kterou zaplatila v rámci úhrady za poskytování právní pomoci neshledal v příčinné souvislosti s jednáním správce daně. Dovodil, že při stanovení odměny za právní pomoc je namístě postup podle §9 odst. 2 advokátního tarifu.
Městský soud v Praze jako soud odvolací rozsudkem ze dne 23.10.2008, č. j. 22 Co 302/2008-56, změnil rozsudek soudu prvního stupně v zamítavém výroku o věci samé tak, že žalované uložil povinnost zaplatit žalobkyni 139.223,40 Kč se 7% úrokem z prodlení od š.1.2008 do 30.6.208, se 7,5% úrokem z prodlení od 31.7.2008 do 23.10.2008 a za dobu od 24. 10. 2008 do zaplacení s ročním úrokem z prodlení ve výši, která v každém jednotlivém kalendářním pololetí trvání prodlení odpovídá v procentech součtu čísla 7 a výše limitní sazby pro dvoutýdenní repo operace ČNB vyhlášené ve Věstníku ČNB a platné vždy k 1. dni příslušného kalendářního pololetí, a to do tří dnů od právní moci rozsudku. Jinak výrok soudu prvního stupně potvrdil.
Odvolací soud převzal skutková zjištění soudu prvního stupně, ztotožnil se s jeho závěrem o posouzení běhu prekluzívní lhůty podle §47 zákona o správně daní a poplatků, kdy za první úkon, který směřuje k vyměření daně, je možno považovat zahájení daňové kontroly ze dne 10.9.2002 a 25.11.1999 a uzavřel, že za roky 1996 a 1997 bylo možno doměřit daň koncem roku 2000, resp. 2001, byla-li tedy zahájena daňová kontrola za toto období protokolem ze dne 10.9.2002, stalo se tak po uplynutí prekluzivní lhůty . Odvolací soud však na rozdíl od soudu prvního stupně spatřoval v tomto úkonu, když dojde k doměření daně za roky 1995 až 2001 v celkové částce 29.968.640 Kč, nesprávný úřední postup ze strany finančního úřadu, neboť se tak ve vztahu k rokům 1996 a 1997 stalo v době, kdy již nemohlo dojít k naplnění cíle kontroly a doměření daně. Vyslovil, že za toto období tedy šlo o nedoplatek na dani ve výši 24.512.280 Kč. Podle odvolacího soudu vzala-li si žalobkyně následně advokáta, který ji zastupoval pro daňová řízení za roky 1995 až 2001, byla jí způsobena škoda, a to v částce, která náležela advokátu za úkony poskytnuté právní pomoci, jež se vztahují n nedoplatku na dani za roky 1996 a 1997 a k úkonům učiněným v rámci této pomoci s výjimkou vyjádření ke stanovisku správce daně ze dne 31.3.2005. Zaujal názor, že za tuto škodu nese odpovědnost Česká republika v souvislosti s ustanovením §13 zákona č. 82/1998 Sb.
Pro stanovení výše škody , která je v příčinné souvislosti s nesprávným úředním postupem Finančního úřadu pro Prahu 9, vyšel odvolací soud z hodnoty právního úkonu stanovené podle §7, §8 odst. 1 a ve vztahu k odvoláním proti rozsahu nahlížení do spisů podle §9 odst. 1 vyhl. 177/96 Sb. ve znění platném v roce 2005, a z punkta 29 968 640 Kč. Úkon učiněný po 30.3.2005, vyjádření žalobce ze dne 31.3.2005 ke stanovisku správce daně ze dne 24.3.2005, posoudil shodně se soudem prvního stupně jako neúčelně vynaložený . Vyslovil závěr, že žalobkyně byla zastoupena v daňových řízeních za období 1995 až 2001, přičemž daňová kontrola byla neoprávněně zahájena pouze za roky 1996 a 1997, ohledně kterých byla uvažována daň v celkové výši 24.512.280 Kč. Podle odvolacího soudu žalobkyni lze přiznat tedy pouze 139 223,40 Kč, což představuje 81,8 % nákladů, neboť částka 24.512.280 Kč představuje 81,8 % celkově uvažované doměřované daně za roky 1995 až 2001.
Proti uvedenému rozsudku odvolacího soudu (proti části, kterou byl zamítavý rozsudek soudu prvního stupně potvrzen) podala žalobkyně včas dovolání, jehož přípustnost dovozovala z ustanovení §237 odst. 1 písm. c) a odst. 3 o.s.ř. Tvrdila existenci dovolacího důvodu nesprávného právního posouzení věci podle §241a odst. 2 písm. b) o.s.ř., neboť soud sice použil správný právní předpis, ale nesprávně jej vyložil. Namítala, že rozhodnutí odvolacího soudu má ve věci samé po právní stránce zásadní význam. Podle dovolatelky odvolací soud řešil právní otázku tzv. puncta, tedy výši tarifní hodnoty v rozporu s vyhláškou Ministerstva spravedlnosti o odměnách advokátů a náhradách za poskytnutí právních služeb č. 177/1996 Sb. a v rozporu se zákonem o správě daní a poplatků č. 337/1992 Sb. Poukazovala na skutečnost, že podle odvolacího soudu dovolatelka byla zastoupena v daňových řízeních za období 1995 až 2001 a neoprávněně byla zahájena kontrola pouze za roky 1996 a 1997, za které byla uvažována daň ve výši 24.512.280 Kč. Namítala, že odvolací soud stanovil tarifní hodnotu součtem hodnoty částek, které žalobkyni budou správkyní daně doměřeny, t.j. z hodnoty 29.986.640 Kč a z této částky představovala daň, která by měla být doměřena na roky 1996 a 1997, t.j. 81,8 %. Částku 29.968.640 Kč považoval odvolací soud za tarifní hodnotu. Přitom však podle §16 odst. 1 daňového řádu správce daně daňovou kontrolou zjišťuje nebo prověřuje daňový základ nebo jiné okolnosti rozhodné pro správné stanovení daně a podle §21 odst. 1 daňového řádu je řízení zahájeno dne, kdy podání daňového subjektu došlo příslušnému správci daně, přičemž podle §32 daňového řádu správce daně může vydat pouze jedno rozhodnutí, které se může týkat pouze jednoho daňového řízení. Podle dovolatelky proto spojování daňového řízení a případně vydání společného rozhodnutí není zákonem v dané věci daňovým řádem připuštěno. Vytýkala odvolacímu soudu, že postupoval v rozporu s ustanovením §12 odst. 3 advokátního tarifu, podle kterého při spojení dvou a více věcí, pro něž spojení ke společnému projednání není stanoveno zákonem, zvyšuje se mimosmluvní odměna náležející ve věci s nejvyšší tarifní hodnotou o polovinu mimosmluvní odměny, jež by jinak náležela v ostatních spojených věcech. Podle dovolatelky odvolací soud měl tedy vycházet z tarifních hodnot jako ve věcech samostatných, t.j. z tarifní hodnoty 20.216.040 Kč a 4.296.240 Kč. Navrhla proto zrušení rozhodnutí odvolacího soudu (v napadené části potvrzujícího rozsudku soudu prvního stupně) a vrácení věci tomuto soudu k dalšímu řízení.
Žalovaná ve vyjádření k dovolání předně namítala nesprávnost rozhodnutí odvolacího soudu (ač sama dovolání nepodala), s tím, že odvolací soud nesprávně posoudil skutečnost, zda zahájením daňové kontroly došlo k nesprávnému úřednímu postupu, na jehož základě pak částečně přiznal žalobci nárok na náhradu škody.
V tomto směru tvrdila, že správce daně postupoval popsaným způsobem v souladu s dříve platnou interpretací §38r zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, která se změnila v důsledku rozhodnutí Nejvyššího správního soudu č.j. 5 Afs 28/2003 až dnem 31. 8. 2004, když bylo toto ustanovení označeno za hmotně právní, takže podle něho nemohla být zahájena daňová kontrola u zdaňovacích období předcházejících jeho platnosti. Podle žalované cíl daňové kontroly byl naplněn, neboť nesprávnost uplatnění nákladových položek se promítala do více ročních daňových období. Na tom nic nemění fakt, že správce daně nemohl při respektování zákonných lhůt pro doměření daně tuto vyměřit.
Žalovaná nesouhlasila s tím, že pro základ škody by měla být považována částka, která nepředstavuje újmu žalobce, když šlo naopak o újmu žalované ve formě zkrácení daně za roky 1996 a 1997. Podle žalované odvolací soud posoudil jako výši škody daňový nedoplatek plynoucí z daňové kontroly, ač takový neexistoval, neboť ještě nebyl vyměřen a nestal se splatným.
Polemizovala posléze s pojmem škody, jak ji vymezil odvolací soud a namítala, že odvolací soud měl přihlédnout i k přiměřenosti vyúčtované odměny právního zastoupení s ohledem na článek 10 odst. 2 etických pravidel.
Konečně namítala nesprávnost tvrzení dovolání, podle něhož je vyloučeno, aby finanční orgán postupoval a rozhodoval při spojení řízení v daňové kontrole. Pro takový závěr platná úprava neposkytuje podklad.
Nejvyšší soud jako soud dovolací (§10a o. s. ř.) postupoval v dovolacím řízení podle zákona č. 99/1963 Sb., občanského soudního řádu, ve znění účinném od 1. 7. 2009, neboť dovoláním byl napaden rozsudek odvolacího soudu, který byl vydán po 30. 6. 2009 (srov. článek II, bod 12 zákona č. 7/2009 Sb., kterým se mění zákon č. 99/1963 Sb., občanský soudní řád, ve znění pozdějších předpisů a další související zákony). Po zjištění, že dovolání proti pravomocnému rozsudku odvolacího soudu bylo podáno oprávněnou osobou (účastníkem řízení), zastoupeným advokátem (§241 odst. 1 o. s. ř.) a ve lhůtě stanovené §240 odst. 1 o. s. ř., se nejprve zabýval otázkou přípustnosti dovolání.
Dovoláním lze napadnout pravomocná rozhodnutí odvolacího soudu, pokud to zákon připouští (§236 odst. 1 o. s. ř.).
S ohledem na shora popsanou procesní situaci přichází do úvahy hodnocení přípustnosti dovolání podle ustanovení §237 odst. 1 písm. c) o.s.ř. tedy má-li rozhodnutí odvolacího soudu ve věci samé po právní stránce zásadní význam.
Rozhodnutí odvolacího soudu má po právní stránce zásadní význam ve smyslu §237 odst. 1 písm. c) o. s. ř. zejména tehdy, řeší-li právní otázku, která v rozhodování dovolacího soudu dosud nebyla vyřešena nebo která je soudy rozhodována rozdílně, nebo má-li být dovolacím soudem vyřešená právní otázka posouzena jinak; k okolnostem uplatněným dovolacími důvody podle §241a odst. 2 písm. a) a §241a odst. 3 o. s. ř. se přitom nepřihlíží (§237 odst. 3 o. s. ř.).
V této věci otázka předložená dovolacímu přezkumu – v souladu s obsahem podaného dovolání – je formulována tak, že jde o posouzení správnosti závěrů odvolacího soudu ve vztahu k aplikaci ustanovení §12 odst. 3 advokátního tarifu, podle kterého při spojení dvou a více věcí, pro něž spojení ke společnému projednání není stanoveno zákonem, zvyšuje se mimosmluvní odměna náležející ve věci s nejvyšší tarifní hodnotou o polovinu mimosmluvní odměny, jež by jinak náležela v ostatních spojených věcech, a to v případě zastupování advokátem v daňovém řízení.
Dovolací soud přiznává takto formulované otázce zásadní právní význam, ježto v této podobě nebyla v rozhodování soudů vyšších stupňů dosud řešena.
Jak plyne ze shora uvedených skutkových zjištění, dovolatelka uzavřela dne 3.1.2005 smlouvu o zastupování advokátem pro daňová řízení za roky 1995 až 2001 . Přitom však z dokazování plyne (a takto byla věc správně posouzena odvolacím soudem), že zastupování advokátem poskytované za roky 1996 a 1996 se vztahovala k daňovému řízení, pro jehož přípustnost už scházel zákonný podklad , s ohledem na prekluzi, jak to plyne ze shora citovaných ustanovení zákona o správě daní a poplatků (č.337/1992. Sb., v platném znění). Soud prvního stupně (viz str. 39 p.v. spisu), jehož skutková zjištění odvolací soud převzal, přitom měl za prokázáno, že výsledkem daňové kontroly mělo být stanovení dodatečné daně za rok 1996 ve výši 20.216.040.-Kč a za rok 1997 ve výši 4.296.240.- Kč. Odvolací soud, jehož správnost právního posouzení je předmětem dovolacího přezkumu, postupoval tak, že při uznání důvodnosti výše škody žalobkyni vzniknuvší vzal za základ odměny poskytování právní moci úhrn těchto částek ve výši 24.515.280 Kč. Z této úvahy odvíjející se závěr se promítl i do posouzení úspěšnosti žalobkyně (v procentním vyjádření uvedeném v odůvodnění rozsudku odvolacího soudu).
Dovolací soud v tomto směru dospívá k závěru, že argumentaci dovolatelky nelze upřít důvodnost, a to z dále uvedených důvodů.
Podle §12 odst. 3 vyhlášky č. 177/1996 Sb., advokátního tarifu, platí že při spojení dvou nebo více věcí, pro něž spojení ke společnému projednání není stanoveno zákonem , se zvyšuje mimosmluvní odměna náležející ve věci s nejvyšší tarifní hodnotou o polovinu mimosmluvní odměny, jež by jinak náležela v ostatních spojených věcech.
Dovolatelce lze přisvědčit, že tarifní hodnotu nelze posuzovat jako součet hodnoty částek, které žalobkyni budou správcem daně doměřeny . Pro tento závěr je třeba připomenout, že smlouva uzavřená mezi advokátem a subjektem, jemuž jsou poskytovány služby právní pomoci, tkví svými kořeny v soukromém právu, ať už jde o ustanovení občanského práva, zejména v ustanoveních §31 a násl. občanského zákoníku, nebo v ustanovení obchodního zákoníku vztahujících se k mandátní smlouvě.. Vzhledem ke specifičnosti postavení advokáta nejde o pouhou smlouvu o zastoupení, nýbrž jde o případ smíšené smlouvy, do níž se í promítají kogentní ustanovení zákona o advokacii (zákon č. 85/1996 Sb.). Ten modifikuje ustanovení vztahu mezi zastoupeným a zástupcem v souladu s řadou povinností plynoucích mj. ze stavovských povinností advokáta.
Výše odměny za zastupování je pak svěřena podzákonné normě, v daném případě vyhlášce č. 177/1996 Sb., ve znění změn a doplňků.
Z hlediska správného výkladu ustanovení posledně zmíněného předpisu důvodně odkazuje dovolatelka na znění ustanovení §12 odst. 3, podle něhož při spojení dvou nebo více věcí, pro něž spojení ke společnému projednání není stanoveno zákonem , se zvyšuje mimosmluvní odměna náležející ve věci s nejvyšší tarifní hodnotou o polovinu mimosmluvní odměny, jež by jinak náležela v ostatních spojených věcech.
Vzhledem k povaze smlouvy o poskytnutí služeb advokáta je totiž namístě vycházet z povahy nepřímého předmětu právního vztahu zastupování advokátem, jímž je ta právní otázka, v souvislosti s níž si klient advokáta k poskytování služeb právní pomoci zvolil. To vede k závěru, že tento nepřímý předmět smluvního vztahu mezi klientem a advokátem, je třeba posuzovat podle obsahu právní normy, ať už pramenící z ustanovení hmotného nebo procesního práva (lhostejno, zda jde o odvětví práva veřejného či soukromého).
Aplikováno na posuzovaný případ se nabízí závěr, podle něhož podpisem plné moci dne 3.1.2005, kterou žalobkyně udělila plnou moc k zastupování pro daňová řízení za roky 1995 až 2001 zvolenému advokátovi, došlo k uzavření smlouvy o poskytnutí právní pomoci při zastupování v daňovém řízení za shora uvedená roční období. Důvod k této distinkci plyne v tomto případě z příslušných ustanovení veřejnoprávního předpisu, jímž je zákon o správě daní a poplatků č. 337/1992 Sb., v platném znění. Ustanovení vyhlášky č. 177/1996 Sb., v platném znění. upravující výši mimosmluvní odměny, které je třeba vztáhnout na uzavření smlouvy ze dne 3.1.2005, zůstalo nezměněno.
Stále v této souvislosti považuje dovolací soud za vhodné reagovat na argumentaci žalované obsažené ve vyjádření k dovolání, podle níž předmětem poskytování služeb právní pomoci nemůže být uvažovaná (a v důsledku prekluze neuložená) daňová povinnost, nýbrž že má jít pouze o zastupování ve věci penězi neocenitelné. Takový závěr není v souladu s právní úpravou, ani realitou. Kauzou každého právního úkonu je hospodářský cíl sledovaný jedním z kontrahentů. V případě zastupování plátce daně je jeho hospodářský cíl vyjádřen zcela konkrétně, totiž zájmem na optimalizaci či případně zabránění uložení daňové povinnosti, která by pro něj jinak plynula z ustanovení zákona. V případě daňové kontroly je pak jejím výsledkem začasté uložení dodatečné daňové povinnosti, která je zcela konkrétní, zjistitelná a znamená ono zmenšení majetku poplatníka. Není proto rozumného důvodu k tomu, aby toto zcela konkrétní a finančně jistě tíživé vyvrcholení daňové kontroly nemělo být použito pro výpočet mimosmluvní odměny advokáta v průběhu daňové kontroly, pro kterýžto účel si klient poskytnutí služby právní pomoci s advokátem sjednal..
Podle §2 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků, správci daně postupují v daňovém řízení v úzké součinnosti s daňovými subjekty a při vyžadování plnění jejich povinností v daňovém řízení volí jen takové prostředky, které daňové subjekty nejméně zatěžují a umožňují přitom ještě dosáhnout cíle řízení, tj. stanovení a vybrání daně tak, aby nebyly zkráceny daňové příjmy.
Podle §16 odst. téhož zákona daňovou kontrolou pracovník správce daně zjišťuje nebo prověřuje daňový základ nebo jiné okolnosti rozhodné pro správné stanovení daně u daňového subjektu nebo na místě, kde je to vzhledem k účelu kontroly nejvhodnější. Daňová kontrola se provádí v rozsahu nezbytně nutném pro dosažení účelu podle tohoto zákona.
Podle §47 odst. 1 téhož zákona pokud tento nebo zvláštní zákon nestanoví jinak, nelze daň vyměřit ani doměřit, či přiznat nárok na daňový odpočet po uplynutí tří let od konce zdaňovacího období, v němž vznikla daňová povinnost, nebo do tří let od vzniku daňové povinnosti u těch daní, které nemají zdaňovací období.
V posuzované věci byly předmětem daňové kontroly jednotlivá roční zdaňovací období. Ostatně tento důsledek správně dovodil i odvolací soud v souvislosti se závěrem o prekluzi oprávnění finanční kontroly za roky 1996 a 1997.
Pak ovšem obstojí závěr, podle něhož bylo namístě, aby i důsledek plynoucí z výsledků daňové kontroly (nepřípustné pro shora uvedenou prekluzi) byl posuzován samostatně, izolovaně, v závislosti na zmíněném ročním daňovém období. To je z hlediska přípustného dovolacího přezkumu představováno rokem 1996, za nějž přicházelo do úvahy doměření daně ve výši 20.216.040.-Kč a za rok 1997 ve výši 4.296.240.- Kč. Zmíněný důsledek se pak vztahuje i na posuzování jednotlivých úkonů, jak to vytýká dovolatelka, jmenovitě na odměny za nahlížení do spisu a z odvolání proti rozsahu nahlížení do spisu, které mělo být posuzováno podle ustanovení §11 odst. 2 písm. c) advokátního tarifu.
Na podporu shora uvedených závěrů připomíná dovolací soud závěry, které byly vysloveny v rozsudku Nejvyššího soudu ČR ze dne13.7.2011, č.j. 28 Cdo 3117/2009-90: „Podle §31 odst. 1 zákona č. 82/1998 Sb., o odpovědnosti za škodu způsobenou při výkonu veřejné moci rozhodnutím nebo nesprávným úředním postupem, platí, že náhrada škody zahrnuje takové náklady řízení, které byly poškozeným účelně vynaloženy na zrušení nebo změnu nezákonného rozhodnutí nebo na nápravu nesprávného úředního postupu. V odstavci 3 tohoto ustanovení se pak uvádí, že náklady zastoupení jsou součástí nákladů řízení. Zahrnují účelně vynaložené hotové výdaje a odměnu za zastupování. Výše této odměny se určí podle ustanovení zvláštního právního předpisu o mimosmluvní odměně (advokátního tarifu). Podle ustanovení §8 odst. 1 vyhlášky č. 177/1996 Sb., advokátního tarifu, platí, že není-li stanoveno jinak, považuje se za tarifní hodnotu výše peněžitého plnění nebo cena věci anebo práva a jejich příslušenství v době započetí úkonu právní služby, jichž se právní služba týká; za cenu práva se považuje jak hodnota pohledávky, tak i závazku.
Ustanovení §10 odst. 1 citované vyhlášky (ve znění od 1. 9. 2006) pak vymezuje speciální tarifní hodnotu ve výši 5.000,- Kč pro zastupování ve správním řízení, včetně řízení o přestupcích nebo o jiných správních deliktech.
Před novelou provedenou vyhláškou č. 276/2006 Sb., tj. do 31. 8. 2006, však bylo v ustanovení §10 odst. 1 advokátního tarifu pouze uvedeno, že se za tarifní hodnotu považuje částka 1.000,- Kč, a to při zastupování v řízení o přestupcích nebo o jiných správních deliktech.
Odvolacímu soudu lze tedy přisvědčit potud, že s účinností od 1. 9. 2006 bylo nutno při výpočtu odměny advokáta ve věci vycházet z tarifní hodnoty stanovené v §10 odst. 1 vyhlášky Ministerstva spravedlnosti č. 177/1996 Sb. K tomuto datu byla totiž do textu advokátního tarifu zahrnuta speciální úprava, která pro správní, potažmo pro daňová řízení (když tato jsou zvláštní formou řízení správního), stanovila tarifní hodnotu ve výši 5.000,- Kč.
Předtím, než novela č. 276/2006 Sb. vstoupila v účinnost, bylo třeba odměnu advokáta určit podle §8 odst. 1 advokátního tarifu – tj. podle výše peněžitého plnění.
Ustanovení §10 odst. 1 advokátního tarifu ve znění před novelou č. 276/2006 Sb. řešilo otázku tarifní hodnoty jen pro řízení o přestupcích a jiných správních deliktech. O správním řízení celkově se vyhláška dříve výslovně nezmiňovala. Za právní služby poskytnuté přede dnem nabytí účinnosti citované novely proto přísluší advokátu odměna podle dosavadní úpravy, tj. za užití §8 odst. 1 tohoto podzákonného předpisu. V posuzovaném případě bylo proto (pouze) u právních úkonů učiněných advokátem v období do 31. 8. 2006 nutno vyjít z výše dodatečně vyměřené daně v jednotlivých daňových řízeních“.
Stejně tak nutno přisvědčit dovolatelce, že ze žádného ustanovení zákona o správě daní a poplatků, neplyne výslovně možnost o spojení řízení o daňové kontrole. Na okraj se podotýká k opačné argumentaci žalované ve jejím vyjádření k dovolání, že finančnímu orgánu jistě nelze upřít právo komplexní kontroly správnosti uplatnění nákladů poplatníka (daňově a účetně zohlednitelných) za delší časové období, nicméně limitem pro dovození důsledků z toho plynoucích je platné ustanovení shora citovaného §47 zákona. Mimochodem, z obsahu spisu se nenabízí závěr o tom, že by finanční orgán při zahájení finanční kontroly nerespektoval právě okolnost plynoucí z jednotlivých daňových ročních období, právě naopak, tato jsou jednotlivě, srozumitelně identifikována a konečně za roční (pozdější) období bylo o daňové povinnosti takto izolovaně, za jednotlivá roční období, rozhodováno. Nepřichází proto do úvahy aplikace ustanovení §§12 odst. 3 vyhlášky č. 177/1996 Sb., pamatujícího na případy spojení věci ze zákona.
Opačnému závěru odvolacího soudu v této věci tak nelze spolehlivě přisvědčit. Odlišný přístup k výpočtu mimosoudní odměny pak má za následek o rozdílný závěr o úspěšnosti žalobce v tomto řízení. Dovolání bylo proto v mezích dovolacího přezkumu shledáno důvodným.
Rozsudek odvolacího soudu proto nebyl shledán správným, a stejně tak i rozsudek soudu prvního stupně. Oba rozsudky byly proto v dovolacím řízení zrušeny, a věc byla vrácena soudu prvního stupně k dalšímu řízení (§243b odst. 2 věta za středníkem a odst. 3, věta druhá o.s.ř.).
V dalším řízení je soud vázán právním názorem dovolacího soudu a rozhodne nově též o nákladech řízení, včetně řízení dovolacího (§243d odst. 1 o.s.ř.).
O náhradě nákladů řízení včetně nákladů dovolacího řízení soud rozhodne v novém rozhodnutí o věci (§243d odst. 1 věta druhá o.s.ř.).
Proti tomuto rozsudku není přípustný opravný prostředek.
V Brně dne 16. listopadu 2011
JUDr. Josef Rakovský, v. r.
předseda senátu