ECLI:CZ:NSS:2016:4.AFS.177.2016:35
sp. zn. 4 Afs 177/2016 - 35
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy Mgr. Aleše Roztočila
a soudců JUDr. Jiřího Pally a Mgr. Ing. Radovana Havelce v právní věci žalobce: Citibank
Europe plc, se sídlem North Wall Quay 1, Dublin, Irsko, zast. Mgr. Jiřím Tomolou, advokátem,
se sídlem Platnéřská 191/4, Praha 1, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem
Masarykova 427/31, Brno, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Městského
soudu v Praze ze dne 20. 7. 2016, č. j. 8 Af 19/2016 – 38,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalovaný je p o v i n n e n zaplatit žalobci na náhradě nákladů řízení o kasační
stížnosti částku 4.114 Kč, a to do 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku k rukám jeho
zástupce Mgr. Jiřího Tomoly, advokáta.
Odůvodnění:
I.
Přehled dosavadního řízení
[1] Finanční úřad pro hlavní město Prahu, územní pracoviště pro Prahu 5 (dále jen „správce
daně“) rozhodnutím ze dne 12. 6. 2015, č. j. 4480639/15/2005-62562-402091, uložil žalobci
podle §247 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, pořádkovou pokutu ve výši
50.000 Kč za závažné ztěžování a maření správy daní v důsledku porušení povinnosti
k součinnosti podle §57 odst. 1 a 3 daňového řádu, spočívající v opakovaném odepření
informace o tom, kdo má (popř. měl) dispoziční právo k bankovním účtům společnosti MYSTIC
SKATES, spol. s. r. o., a sdělení, zda je k těmto účtům zřízena služba internetového a telefonního
nebo mobilního bankovnictví (s uvedením telefonního čísla, k němuž je tato služba vázána).
Žalovaný rozhodnutím ze dne 12. 1. 2016, č. j. 1120/16/5100-41451-806485, následně zamítl
odvolání žalobce a rozhodnutí správce daně potvrdil.
[2] Žalobce napadl rozhodnutí žalovaného žalobou, na základě které Městský soud v Praze
napadené rozhodnutí žalovaného zrušil a vrátil věc žalovanému k dalšímu řízení. Městský soud
shledal, že oprávnění správce daně vyžadovat po bankách údaje o majitelích účtů podle §57
odst. 3 daňového řádu nezahrnuje oprávnění požadovat také údaje o osobách s dispozičními
právy k těmto účtům, jelikož správce daně může požadovat po bance poskytnutí jen těch údajů,
u nichž to zákon výslovně stanoví. Správce daně se výzvami ze dne 13. 5. 2015 a 27. 5. 2015
pokusil získat údaje o osobách v předmětném ustanovení neuvedených, chráněných bankovním
tajemstvím. Postupem správce daně tudíž došlo k nepřípustnému rozšíření informační povinnosti
na údaje v zákoně neuvedené.
[3] Totéž městský soud shledal ve vztahu k výzvě správce daně k poskytnutí údajů
o tom, zda je k určitým účtům zřízena služba internetového, telefonního a/nebo mobilního
bankovnictví, s uvedením telefonního čísla, k němuž je tato služba vázána. Tyto informace
podle městského soudu nelze v žádném případě považovat za údaje o pohybech peněžních
prostředků na účtech, které lze podle §57 odst. 3 daňového řádu vyžadovat. Vydáním výzvy
podle §57 odst. 3 daňového řádu byla žalobci uložena povinnost poskytnout údaje chráněné
bankovním tajemstvím, a v případě poskytnutí těchto informací by bylo zasaženo do ústavně
chráněných práv majitelů účtů a disponentů. Žalobce tak nebyl povinen tyto údaje správci daně
poskytnout, a nemohl svým jednáním naplnit skutkovou podstatu obsaženou v §247 odst. 2
daňového řádu. Napadené rozhodnutí bylo tudíž vydáno nezákonně.
II.
Kasační stížnost a vyjádření žalobce
[4] Žalovaný (dále jen „stěžovatel“) rozsudek městského soudu napadl kasační stížností,
v níž namítá důvod podle §103 odst. 1 písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu
správního (dále jen „s. ř. s.“), tj. nesprávné posouzení právní otázky soudem v předcházejícím
řízení.
[5] Stěžovatel namítá, že jeho postup nebyl v rozporu se zákonem a neposkytnutí součinnosti
ze strany žalobce ani na opakovanou výzvu ztížilo správu daní, čímž zároveň přispělo k maření
boje proti daňovým únikům.
[6] Podle stěžovatele je smyslem poskytnutí údaje o disponentech bankovního účtu zjistit,
kdo může nebo mohl s tímto účtem nakládat. Tento smysl je tedy shodný jako v případě zjištění
majitele účtu. Je zřejmé, že rozsah práv disponenta k danému účtu nemůže překročit rozsah práv
jeho majitele. Majitel účtu osobu disponenta určuje a může její práva k účtu kdykoli zrušit.
V tomto smyslu je právo disponenta od práv majitele účtu odvozené, a práva disponenta se tedy
mohou realizovat pouze v přímé návaznosti na existenci práv majitele účtu a nejvýše v jejich
rozsahu. Údaj o disponentovi by ostatně měl být v případě konkrétní transakce také součástí
údajů o pohybu peněžních prostředků na účtu, které jsou rovněž uvedeny mezi údaji
poskytovanými podle §57 odst. 3 daňového řádu. Stěžovatel je tak toho názoru, že na základě
argumentu a maiori ad minus lze dospět k závěru, že pokud je poskytovatel platebních služeb
povinen poskytovat údaje o majitelích účtů, je tím spíše povinen poskytnout údaje i o osobách
s dispozičním právem k těmto účtům.
[7] Stěžovatel dále namítá, že s ohledem na zásadu legitimního očekávání nelze připustit,
aby někteří poskytovatelé platebních služeb správci daně informace o disponentech účtu
poskytovali, a jiní nikoliv. V důsledku toho by mohlo dojít k nedůvodným rozdílům
v rozhodovací praxi správců daně. V situaci, kdy s účtem disponuje majitel účtu, budou údaje
o jeho osobě získány vždy a naopak v případě, kdy s účtem disponuje osoba odlišná od majitele,
údaje o dispozici s účtem správce daně nezíská. I daňové subjekty přitom mohou legitimně
očekávat, že rozhodnutí správce daně nebude závislé na tom, ve které bance má jejich dodavatel
zřízeny účty.
[8] Žalobce ve svém vyjádření uvedl, že stěžovatel svévolně a nezákonně rozšiřuje okruh
informací, které je žalobce povinen a oprávněn správci daně poskytnout. Žalobce byl v řízení
povinen poskytnout pouze informace taxativně stanovené v §57 odst. 3 daňového řádu,
tj. výhradně čísla účtů, údaje o jejich majitelích, stavech peněžních prostředků na účtech a o jejich
pohybu a údaje o úvěrech, vkladech a depozitech. Žalobce všechny tyto informace stěžovateli
poskytnul. Není však oprávněn poskytovat informace nad zákonem vymezený rozsah. Postup
správce daně tak narušuje princip právní jistoty a zásadu legitimního očekávání, jelikož vyvolává
pochybnosti o výkladu §57 odst. 3 daňového řádu. V ostatním žalobce odkazuje na rozsudek
městského soudu, s nímž se ztotožňuje, a navrhuje kasační stížnost zamítnout.
III.
Posouzení kasační stížnosti
[9] Nejvyšší správní soud nejprve posoudil zákonné náležitosti kasační stížnosti
a konstatoval, že kasační stížnost byla podána včas, osobou oprávněnou, proti rozhodnutí,
proti němuž je kasační stížnost ve smyslu §102 s. ř. s. přípustná, a stěžovatel je v souladu s §105
odst. 2 s. ř. s. zastoupen zaměstnancem s vysokoškolským právnickým vzděláním. Poté Nejvyšší
správní soud přezkoumal důvodnost kasační stížnosti v souladu s ustanovením §109
odst. 3 a 4 s. ř. s., v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů.
[10] Kasační stížnost není důvodná.
[11] Předmětem sporu je otázka, zda může správce daně postupem podle §57 odst. 3
daňového řádu vyžadovat po povinných subjektech (tj. bankách) také údaje v tomto ustanovení
výslovně neuvedené. Na této otázce potom závisí oprávněnost pořádkové pokuty uložené
podle §247 odst. 2 daňového řádu.
[12] Podle §57 odst. 3 daňového řádu: „Banky, včetně zahraničních bank, spořitelní a úvěrní družstva
a platební instituce (dále jen poskytovatel platebních služeb) jsou povinny na vyžádání správce daně poskytnout
čísla účtů, údaje o jejich majitelích, stavech peněžních prostředků na účtech a o jejich pohybu a údaje o úvěrech,
vkladech a depozitech.“ Ustanovení §57 odst. 3 daňového řádu je prolomení bankovního tajemství
předpokládané v §38 odst. 3 písm. c) zákona č. 21/1992 Sb., o bankách, podle kterého zprávu
o záležitostech týkajících se klienta, které jsou předmětem bankovního tajemství, podá banka
bez jeho souhlasu, jestliže o to písemně požádá správce daně za podmínek podle daňového řádu.
Toto ustanovení dále představuje zvláštní ustanovení vůči §57 odst. 1 daňového řádu,
podle kterého mají povinnost poskytnout údaje na základě vyžádání správce daně orgány veřejné
moci a osoby, které a) vedou evidenci osob nebo věcí, b) poskytují plnění, které je předmětem
daně, c) provádějí řízení v případech, jejichž předmět podléhá daňové povinnosti, nebo d)
získávají jiné údaje nezbytné pro správu daní.
[13] Nejvyšší správní soud v první řadě konstatuje, že výčet informací poskytovaných
na vyžádání správce daně v §57 odst. 3 daňového řádu je třeba považovat za taxativní, neboť
neobsahuje žádnou klauzuli, z níž by bylo možno dovodit, že výčet je demonstrativní (chybí
pro demonstrativní výčet typická slova jako „například“, „zejména“, „především“ apod.). S ohledem
na to je nutné dovozovat, že správce daně má právo na poskytnutí pouze informací výslovně
uvedených v §57 odst. 3 daňového řádu.
[14] Stěžovatel však dovozuje, že logickým výkladem, konkrétně pomocí argumentu a maiori
ad minus, lze s přihlédnutím k účelu předmětného ustanovení z povinnosti poskytovatelů
platebních služeb poskytnout na vyžádání správce daně informace o majitelích účtu dovodit také
povinnost poskytnout informace o jeho disponentech. Tato úvaha však v posuzovaném případě
není na místě. Podle čl. 2 odst. 3 Ústavy platí, že státní moc lze uplatňovat jen v případech
a v mezích stanovených zákonem, a to způsobem, který zákon stanoví (viz též čl. 2 odst. 2 Listiny
základních práv a svobod). Podle §5 odst. 2 daňového řádu správce daně uplatňuje svou
pravomoc pouze k těm účelům, k nimž mu byla zákonem nebo na základě zákona svěřena,
a v rozsahu, v jakém mu byla svěřena. Ačkoliv správce daně není zavázán jen formálním textem
právního předpisu, nýbrž při jeho výkladu vychází také z jeho smyslu a účelu, nemůže výkladem
obcházet či pozměňovat význam právních norem, jejichž formální vyjádření nevyvolává
pochybnosti, a nemůže takto libovolně rozšiřovat zákonné meze svých oprávnění.
[15] Daňový řád v §57 odst. 3 správci daně výslovně umožňuje vyžadovat od poskytovatelů
platebních služeb pouze údaje o majitelích účtů, nikoliv o jejich disponentech. Jak v napadeném
rozsudku konstatoval městský soud, údaje o osobách s dispozičními právy k určitým účtům
nejsou údaji nějakým způsobem zahrnutými již v údajích o majiteli účtu, nýbrž jsou odlišnými
údaji o jiných osobách, do jejichž práv by bylo poskytnutím těchto údajů zasaženo. Znění zákona
v tomto případě neobsahuje žádné nejasnosti, které by měly být odstraněny výkladem. Stěžovatel
ostatně význam pojmu „majitel účtu“ ani nezpochybňuje, ale pouze z něj dovozuje také
oprávnění žádat informace o osobách s dispozičními právy k účtu. Pochybnosti nevyvolává
ani význam oprávnění vyžadovat údaje o pohybu peněžních prostředků na účtech. I zde Nejvyšší
správní soud odkazuje na odůvodnění rozsudku městského soudu: „Pojem údajů o pohybech peněžních
prostředků na účtech, které může správce daně požadovat, je třeba vykládat tak, že se jedná o údaje obsažené
ve výpisech z bankovního účtu, tedy o údaje přímo se dotýkající daných transakcí, typicky identifikace účtu,
z nějž a na nějž jsou prostředky připsány, výše poukázaných prostředků atd. Informace
o tom, zda je u konkrétního účtu zřízeno internetové či mobilní bankovnictví, a jaké IP adresy či telefonní čísla
jsou využívána pro přístup k němu, nelze v žádném případě považovat za ‚údaje o pohybech peněžních prostředků
na účtech‘.“
[16] Pokud by zákonodárce měl v úmyslu umožnit správcům daně prolomení bankovního
tajemství v širším rozsahu, musel by tak učinit jasným způsobem, jako např. v §8 odst. 2 větě
první zákona č. 141/1961 Sb., o trestním řízení soudním (trestní řád), který zní: „jestliže je toho
v trestním řízení třeba k řádnému objasnění okolností nasvědčujících tomu, že byl spáchán trestný čin, ke zjištění
poměrů obviněného nebo v řízení před soudem též pro výkon rozhodnutí, může státní zástupce a po podání
obžaloby nebo návrhu na potrestání předseda senátu požadovat údaje, které jsou předmětem bankovního tajemství,
a údaje z evidence cenných papírů.“
[17] Jestliže tedy jazykový výklad předmětného ustanovení nevyvolává pochybnosti,
není možné jinými výkladovými metodami dospět k jinému závěru. Nejvyšší správní soud
zde odkazuje na rozsudek ze dne 11. 12. 2014, č. j. 10 Ads 184/2014 - 45, kde zdejší soud
konstatoval, že správní orgány nemohou pří výkladu zákona za použití výkladových metod
dospět k závěru, který je s tímto zákonem v rozporu: „Dle čl. 2 odst. 3 Ústavy platí, že státní moc
lze uplatňovat jen v případech a v mezích stanovených zákonem, a to způsobem, který zákon stanoví (viz též čl. 2
odst. 2 Listiny základních práv a svobod). Není proto úlohou správních orgánů ani obecných soudů vykládat
právo způsobem, který je v rozporu se zákonem v jakémkoliv jeho myslitelném výkladu (výklad contra legem).
Pokud by správní orgány vykládaly a aplikovaly právo způsobem, který se nejen odchyluje, ale dokonce protiřečí
zákonu, rozhodně by tím narušily limity stanovené §2 odst. 1 a 2 správního řádu. V tomto světle neobstojí
ani argument žalobce, že požadavek kladený čl. 1 odst. 1 Ústavy, tj. požadavek, aby Česká republika
byla právním státem, umožňuje správním orgánům překlenout formalistickou a mechanickou aplikaci zákona.
Správní orgány při své činnosti rozhodně nemohou s poukazem na principy mající svůj základ v ústavně
konformním právním řádu rozhodovat proti zákonu.“ Uvedené závěry dopadají i na posuzovaný případ.
Pokud §57 odst. 3 daňového řádu obsahuje taxativní výčet jednoznačně vymezených informací,
které může správce daně po poskytovateli platebních služeb vyžadovat, není možné postupem
podle tohoto ustanovení vyžadovat také odlišné informace zde neuvedené. Takový postup
je v rozporu s výslovným zněním zákona.
[18] Zcela nepřípadná je potom námitka stěžovatele, že neposkytnutí požadovaných informací
ze strany poskytovatelů platebních služeb může mít dopad na legitimní očekávání daňových
subjektů. Zásada ochrany legitimního očekávání mj. znamená, že při rozhodování skutkově
shodných nebo podobných případů nemají vznikat nedůvodné rozdíly (viz §8 odst. 2 daňového
řádu). Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 2. 2010, č. j. 6 Ads 88/2006 – 159,
č. 2059/2010 Sb. NSS, je správní praxe zakládající legitimní očekávání „ustálená, jednotná
a dlouhodobá činnost (případně i nečinnost) orgánů veřejné správy, která opakovaně potvrzuje určitý výklad
a použití právních předpisů. Takovou praxí je správní orgán vázán“. Legitimní očekávání svědčí
subjektům veřejné správy v jednotlivých správních řízeních vůči správním orgánům vedoucím
tato řízení. V žádném případě z této zásady nelze dovozovat povinnost adresátů veřejné správy
jednat způsobem, který má správnímu orgánu umožnit pokračování vlastní nezákonné praxe.
Jak v napadeném rozsudku vhodně poznamenal městský soud, ani legitimní cíle nemohou
ospravedlnit výkon pravomocí způsobem odporujícím zákonu a základním ústavním zásadám.
Případné rozšíření pravomocí finanční správy v tomto směru by muselo být provedeno změnou
zákona, nikoli jeho extenzivním výkladem.
[19] Nejvyšší správní soud uzavírá, že správce daně postupem podle §57 odst. 3 daňového
řádu vyžadoval po žalobci poskytnutí informací, k jejichž vyžádání nebyl oprávněn.
Pokud následně za jejich neposkytnutí uložil žalobci pokutu podle §247 odst. 2 daňového řádu,
jednalo se o nezákonné rozhodnutí.
IV.
Závěr a rozhodnutí o nákladech řízení
[20] Nejvyšší správní soud ze všech výše uvedených důvodů kasační stížnost podle §110
odst. 1 věty druhé s. ř. s. jako nedůvodnou zamítl.
[21] Zároveň Nejvyšší správní soud rozhodl o nákladech řízení o kasační stížnosti podle §60
odst. 1 s. ř. s., ve spojení s §120 s. ř. s. Stěžovatel neměl v tomto kasačním řízení úspěch,
podle §60 odst. 1, §120 s. ř. s. mu tak nenáleží právo na náhradu nákladů řízení. Žalobci vznikly
náklady spojené se zastoupením advokátem (§35 odst. 2 s. ř. s), spočívající v jednom úkonu
právní služby (vyjádření ke kasační stížnosti). Náklady tedy činí částka 3.100 Kč [§7 bod 5, §9
odst. 4 písm. d) a §11 odst. 1 písm. d) vyhlášky č. 177/1996 Sb., advokátní tarif, ve spojení s §35
odst. 2 věta druhá s. ř. s.] a částka 300 Kč jako náhrada hotových výdajů (§13 odst. 3
advokátního tarifu), celkem 3.400 Kč. Nejvyšší správní soud ověřil, že zástupce žalobce
je registrován jako plátce DPH. Jeho odměna se tak zvyšuje o tuto daň (§57 odst. 2 s. ř. s.)
a celkem činí 4.114 Kč. Stěžovateli proto bylo uloženo zaplatit žalobci tuto částku na náhradu
nákladů řízení v přiměřené lhůtě k rukám jeho zástupce.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 25. října 2016
Mgr. Aleš Roztočil
předseda senátu