Rozhodnutí Ústavního soudu ze dne 15.05.2001, sp. zn. IV. ÚS 402/99 [ nález / JANŮ / výz-3 ], paralelní citace: N 73/22 SbNU 131 dostupné na http://www.jurilogie.cz/ecli/ECLI:CZ:US:2001:4.US.402.99

sp. zn. IV. ÚS 402/99 Nález Ústavní soud rozhodl v senátě, ve věci ústavní stížnosti obchodní společnosti Ch., s.r.o., proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 30.března 1999, č.j. 38 Ca 125/98-68, a proti rozhodnutí Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu ze dne 13.února 1998, č.j. FŘ-9370/3/1997, takto: Rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 30. března 1999, č.j. 38 Ca 125/98-68, a rozhodnutí Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu ze dne 13. února 1998, č.j. FŘ-9370/3/1997, se zrušují. Odůvodnění: Stěžovatelka se včas podanou ústavní stížností domáhala zrušení rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 30.března 1999, č.j. 38 Ca 125/98-68, kterým byla zamítnuta žaloba na zrušení rozhodnutí Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu ze dne 13.února 1998, č.j. FŘ-9370/3/1997, jakož i citovaného rozhodnutí Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu, jímž bylo zamítnuto její odvolání proti platebnímu výměru Finančního úřadu pro Prahu 4 ze dne 24.10.1997, č.j. 185399/97/004915/5831, na daň z přidané hodnoty ve výši nadměrného odpočtu 16 381,- Kč. Stěžovatelka v ústavní stížnosti namítala, že Městský soud v Praze porušil svojí povinnost pečlivě přihlížet ke všemu co vyšlo v řízení najevo, zakotvenou v §132 OSŘ, tím došlo i k porušení jejího práva na řádný a spravedlivý proces, jakož i pojmu právního státu, jak vyplývá z čl. 1 a čl. 90 Ústavy ČR a čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod. Městský soud v Praze ve svém vyjádření k ústavní stížnosti zdůraznil, že daňové řízení je ovládáno zásadou, podle níž je na daňovém subjektu, aby prokázal všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván (§31 odst. 9 zákona č. 337/1992 Sb.). Provedení této zásady znamenalo, že stěžovatelka měla prokázat, že její dodavatel uskutečnil zdanitelné plnění, předal jí je a že přijatá zdanitelná plnění použila k dosažení obratu za svá zdanitelná plnění. Stěžovatelka tedy nemusela prokazovat "cokoliv", jak je naznačeno v ústavní stížnosti, ale pouze to, zda její dodavatel vůči ní uskutečnil zdanitelná plnění, což je jedna ze zákonných podmínek úspěšného uplatnění nároku na odpočet daně z přidané hodnoty. S ohledem na uvedené má Městský soud v Praze za to, že jeho postupem a rozsudkem nebylo porušeno právo na spravedlivý proces, když toto právo nemůže být porušeno pouhým neúspěchem ve sporu. Proto má Městský soud v Praze za to, že ústavní stížnost nebyla podána důvodně. Finanční ředitelství pro hl. město Prahu odkázalo na stanovisko zaslané Městskému soudu v Praze a uvedlo, že na jeho obsahu i v současné době trvá. Dále uvedlo, že postup odvolacího orgánu při rozhodování byl veden v souladu s právními předpisy platnými v době, kdy bylo daňové řízení ve věci zdaňovacího období IV. čtvrtletí 1996 u stěžovatelky prováděno, odvolací orgán vycházel ze skutečného stavu, který při řízení vyšel najevo, což bylo zřejmé nejen z výpovědí zúčastněných osob, ale i ze zjištění, která jsou prováděna správci daní v souladu s ustanovením §5 zákona č. 337/1992 Sb. Stanovisko k petitu ústavní stížnosti Finanční ředitelství pro hl. město Prahu nezformulovalo. Ústavní soud nejprve zkoumal formální náležitosti ústavní stížnosti. V této záležitosti zjistil, že ústavní stížnost byla podána včas, stěžovatelka oprávněná k jejímu podání byla řádně zastoupena a vyčerpala všechny prostředky, které jí zákon k ochraně jejích práv poskytuje. Proto byla shledána ústavní stížnost přípustnou. Následně byla věc posouzena Ústavním soudem z hlediska její opodstatněnosti. Přitom je třeba připomenout, že opodstatněností ústavní stížnosti v řízení před Ústavním soudem se rozumí okolnost, že napadené rozhodnutí porušilo základní práva a svobody stěžovatele. Přezkoumáním skutkového stavu, předložených listinných důkazů , zejména spisu Městského soudu v Praze sp. zn. 38 Ca 125/98 a posouzením právního stavu došel Ústavní soud k závěru, že ústavní stížnost je důvodná, když učinil následující zjištění: Stěžovatelka uplatnila u správce daně na počátku roku 1997 nadměrný odpočet daně z přidané hodnoty za IV. čtvrtletí 1996 ve výši 659 109,- Kč, Finanční úřad pro Prahu 4 platebním výměrem ze dne 24.10.1997, č.j. 185399/97/004915/5831, odpočet snížil na částku 16 381,- Kč. Důvod snížení spočíval ve zjištění, že u dodavatele stěžovatelky (kterým byla společnost M., s.r.o.) nedošlo k uskutečnění zdanitelného plnění a jelikož stěžovatelka neměla v uvedeném období jiného dodavatele než společnost M., s.r.o., proto ani stěžovatelka nemohla uskutečnit zdanitelné plnění na výstupu. Odvolání proti platebnímu výměru bylo rozhodnutím Finančního ředitelství pro hl. město Prahu ze dne 13.2.1998, č.j. FŘ-9370/3/1997, zamítnuto s odůvodněním, že u stěžovatelky šlo pouze o fiktivní plnění namísto skutečného plnění se společností M., s.r.o., u níž předmětné zboží nemohlo existovat. Stěžovatelka podala dne 20.4.1998 u Městského soudu v Praze žalobu proti citovanému rozhodnutí Finančního ředitelství pro hl. město Prahu, kterou se domáhala jeho přezkumu, neboť jím byla, dle jejího názoru, zkrácena na svých právech, zejména tím, že v odvolacím řízení nebylo provedeno dokazování v plném rozsahu, když nebyl zjištěn skutkový stav, protože odvolací orgán nevzal v úvahu skutečnost, že stěžovatelka v postavení daňového subjektu doložila pohyb zboží skladovou evidencí a prokázala prodej tohoto zboží několika odběratelům. Městský soud po provedeném řízení dospěl k závěru, že napadené rozhodnutí Finančního ředitelství pro hl. město Prahu bylo vydáno v souladu se zákonem, a proto žalobu podle §250j odst. 1 OSŘ zamítl. Zejména zdůraznil, že stěžovatelka v daňovém řízení neunesla důkazní břemeno a podrobně popsal zjištění vedoucí k tomuto závěru. Ústavní soud ve shodě s Městským soudem v Praze poukazuje na konstrukci důkazního řízení, jako stadia daňového řízení. Vzhledem k povaze daňového řízení je nezbytné, aby byla - kromě povinnosti tvrzení - formulována i důkazní povinnost a její rozsah. Proto §31 odst. 9 zák. č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, určuje, že daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván. Stěžovatelka v této souvislosti poukazuje na nález Ústavního soudu ve věci sp. zn. Pl.ÚS 38/95, v němž je vyjádřena myšlenka, že citované ustanovení zákona č. 337/1992 Sb. nedává správci daně oprávnění vyzvat daňový subjekt k prokázání čehokoliv, ale pouze k prokázání toho, co tvrdí tento subjekt sám. Tato parémie však byla respektována, protože stěžovatelka tvrdila, že došlo k uskutečnění zdanitelného plnění a byla vyzvána, aby toto tvrzení dokázala. Je třeba podotknout, že důkaz daňovým dokladem (ve smyslu §19 odst. 2 zák. č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů), je pouze formálním důkazem dovršujícím hmotně právní aspekty skutečného provedení zdanitelného plnění. Jestliže zdanitelné plnění nebylo uskutečněno, nemůže být důkazní povinnost naplněna pouhým předložením, byť formálně správného, daňového dokladu. Daňový doklad, který jen simuluje (bez rozdílu, zda jde o simulaci absolutní či relativní) uskutečnění zdanitelného plnění, není relevantním důkazem a jeho předložení může vést k formulaci požadavku směřujícího k dokázání hmotně právního úkonu, tj. k důkazu existence zdanitelného plnění. V daném případě se v této fázi dokazování měl správce daně zaměřit na zpochybnění skladové evidence. Argumentace, že společnost Ch., s.r.o., neprokázala způsob úhrady dopravy od společnosti M., s.r.o., není žádným důkazem o "fiktivním" nákupu zboží, zejména pak s ohledem na to, že společnost Ch., s.r.o., tvrdí, že cena dopravy již byla součástí ceny dodaného zboží. Ani otázka společných skladových prostor obou společností není významná, protože účetní předpisy nestanoví podmínky skladování zásob, je však důležité, zda je zboží řádně a průkazným způsobem evidováno v účetnictví (přitom skladová evidence musí navazovat na účetnictví). V tomto smyslu byla důležitá inventura zásob podle stavu k 31.12.1996, kterou si měl správce daně vyžádat. Pokud by inventura zásob nebyla předložena, mohl správce daně konstatovat, že účetní evidence není vedena průkazným způsobem (§7 odst. 3 zák. č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů). Z těchto důvodů měl správce daně u společnosti Ch., s.r.o., ve vzájemné souvislosti zkoumat úhradu závazku, vedení skladové evidence, vykázání závazku a zásob v inventuře, prodej zásob a návaznost skladové evidence na prodej těchto zásob, zaúčtování tržby ve výnosech, odvedení daně z přidaného hodnoty u prodaného zboží (daň na výstupu), vykázání finančních prostředků získaných z prodeje zboží v pokladně či na účtu, průkaznost, úplnost a správnost účetnictví. Není však přípustné, aby po daňovému poplatníkovi bylo požadováno provedení důkazu o skutečnosti, na které se nepodílel. To platí o závěru Městského soudu, že žalobce neprokázal, že by ze strany společnosti M., s.r.o., došlo ke zdanitelnému plnění (správce daně dospěl k závěru, že již nákup zboží společností M., s.r.o., od společnosti T., s.r.o., je simulovaný). Prokazovat, že tento nákup není simulovaný měla společnost M., s.r.o., nikoliv společnost Ch., s.r.o. Lze proto uzavřít, že bez bližšího zkoumání (kontroly) účetních písemností společností Ch., s.r.o. a M., s.r.o., nebyl správce daně schopen posoudit, zda nákup zboží společností M., s.r.o., od společnosti TOM-ART, s.r.o, a následný prodej tohoto zboží společností M., s.r.o., společnosti Ch., s.r.o., a společností Ch., s.r.o. dalším odběratelům byl simulovaný. Ústavní soud si je vědom skutečnosti, že není vrcholným orgánem soustavy obecných soudů (čl. 81, čl. 90 a násl. Ústavy ČR) a nemůže na sebe atrahovat právo přezkumného dohledu nad jejich činností. Vzhledem ke skutečnosti, že v ČR dosud nebyl zřízen Nejvyšší správní soud (Ústavou předpokládaný v čl. 91), Ústavnímu soudu nezbývá než provádět ve věcech, které jsou projednávány v tzv. správním soudnictví, tj. též daňové záležitosti, nápravu právních názorů, která by jinak příslušela tomuto soudu. Proto je třeba, aby Ústavní soud byl při posuzování takových kauz důraznější, i když se i nadále nepovažuje za další (odvolací) instanci. Nynější regulace správního soudnictví totiž, bohužel, nepřipouští jiný prostředek korekce soudního rozhodnutí, nežli je ústavní stížnost. S ohledem na uvedené okolnosti musí soudy přezkoumávající rozhodnutí správních orgánů důsledně dbát na striktní dodržování jejich poslání vyjádřené v čl. 90 Ústavy. Stěžovatelka v ústavní stížnosti namítá porušení svého práva na řádný a spravedlivý proces obsaženého v čl. 90 Ústavy a čl. 36 odst. 1 Listiny. Aniž by proto Ústavní soud posuzoval, zda došlo ke zdanitelnému plnění u stěžovatelky a tím rozhodoval o meritu věci, posouzením uvedených námitek dospěl k závěru, že správce daně i Městský soud v Praze postupovali způsobem, který ve svých důsledcích nemohl vést k vydání rozhodnutí na základě objektivně zjištěného skutkového stavu, a proto došlo v řízeních k porušení principu legality a ve svých důsledcích byl ohrožen princip spravedlivého procesu. V konečném důsledku pak by mohlo dojít i k zásahu do práva chráněného čl. 11 Listiny. Z uvedených důvodů Ústavní soud podle §82 zák. č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů, ústavní stížnosti vyhověl a napadená rozhodnutí zrušil. Poučení: Proti nálezu Ústavního soudu se nelze odvolat. V Brně dne 15. května 2001