ECLI:CZ:NSS:2007:7.AFS.207.2005
sp. zn. 7 Afs 207/2005 - 121
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Elišky
Cihlářové a soudců JUDr. Jaroslava Hubáčka a Mgr. et Ing. et Bc. Radovana Havelce v právní
věci stěžovatele L. Č. s., a. s., za účasti Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu, se
sídlem v Praze 1, Štěpánská 28, v řízení o kasační stížnosti proti rozsudku Městského soudu
v Praze ze dne 30. 3. 2005, č. j. 28 Ca 587/2001 – 66,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
Rozsudkem Městského soudu v Praze ze dne 30. 3. 2005, č. j. 28 Ca 587/2001 – 66,
byla zamítnuta žaloba stěžovatele proti rozhodnutí Finančního ředitelství pro hlavní město
Prahu (dále jen „finanční ředitelství“) ze dne 3. 10. 2001, č. j. FŘ-10749/13/00, kterým bylo
zamítnuto odvolání stěžovatele proti rozhodnutí Finančního úřadu pro Prahu 8 ze dne
13. 10. 2000, č. j. 155453/00/008911/4750, jímž byla stěžovateli doměřena daň z přidané
hodnoty (dále jen „DPH“) za zdaňovací období červen 1998 v částce 3 161 501 Kč.
V odůvodnění rozhodnutí městský soud uvedl, že pokud daňový subjekt uplatní u správce
daně nárok na odpočet DPH, prokazuje jej příslušným daňovým dokladem, který je povinen
vyhotovit za každé zdanitelné plnění. V tomto případě předložil stěžovatel správci daně dva
doklady, a to č. 010102 a č. 98/601, jež u správce daně vyvolaly pochybnosti o tom,
zda na jejich základě došlo k přijetí a uskutečnění zdanitelných plnění, resp. u dokladu
č. 98/601 pochybnosti o tom, zda jej lze podle §12 odst. 1 zákona č. 588/1992 Sb., ve znění
pozdějších předpisů, (dále jen „zákon o DPH“) označit za daňový doklad. V případě prvého
dokladu měl Ing. H. dodat podle kupní smlouvy ze dne 10. 6. 1998 stěžovateli výpočetní
techniku, kterou měl stěžovatel následně jako předmět finančního leasingu pronajmout
Ing. W. Z výpovědi Ing. H. u dožádaného Finančního úřadu v Hodoníně je však zřejmé, že
tento předmětné zboží stěžovateli ani Ing. W. nikdy nedodal, nevystavil předmětný doklad a
stěžovateli nepodepsal žádnou kupní smlouvu. Tyto výpovědi tedy podstatným způsobem
zpochybňují věrohodnost předložených dokladů, přičemž stěžovatel výpověď Ing. H. po
obsahové stránce nezpochybňuje. Z tohoto pohledu finanční orgány nepochybily, když na
podkladě dokladu č. 010102 neuznaly stěžovateli nárok na odpočet DPH, a stejně tak nemohla
být akceptována uplatňovaná daň na výstupu u související leasingové smlouvy, neboť
stěžovatel neprokázal věcnou opodstatněnost jejího vystavení. Shodný názor zaujal městský
soud i v případě dokladu č. 98/601. Datum uskutečnění zdanitelného plnění uvedené na tomto
dokladu, tj. 10. 6. 1998, je v rozporu s dalšími důkazními prostředky, konkrétně obsahem
kupní smlouvy ze dne 10. 6. 1998.
V kasační stížnosti podané v zákonné lhůtě stěžovatel vyjádřil nesouhlas s tím
že městský soud přezkoumal rozhodnutí finančního ředitelství v mezích žalobních bodů
vycházeje přitom ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního
orgánu. Městský soud se nezabýval žalobní námitkou, že se finanční ředitelství nevypořádalo
se všemi důvody v odvolání uvedenými, a to v rozsahu, jak byly uvedeny v odvolání proti
dodatečnému platebnímu výměru. Jedná se především o částky odvedené stěžovatelem
do státního rozpočtu taxativně uvedené na první straně odvolání se zdůvodněním, že k dodání
zboží v těchto případech došlo v souladu se zákonnými ustanoveními, a proto tedy stěžovatel
byl povinen v souladu s ustanovením §10 zákona o DPH uplatnit daň na výstupu. Těmito
skutečnostmi se odvolací orgán, stejně jako městský soud, nezabýval. Dále se nezabýval
skutečností že nebyly předloženy pouze dva daňové doklady ale i další doklady týkající
se leasingových transakcí, tedy splátkového kalendáře a daňové doklady z kupních smluv
u vyjmenovaných zdanitelných plnění. Napadené rozhodnutí je sice obsáhlé, ale s důvody
uvedenými v odvolání se nevypořádává, a to ani se skutečností, že důkazní prostředky získané
před a po skončení daňové kontroly nemohou být její součástí. Stěžovatel nebyl informován
o místním šetření, ze kterého vycházel soudní znalec. Z obsahu znaleckého posudku
je zřejmé, že před, během i po místním šetření bylo jak příslušným správcem daně,
tak i nepříslušnými správci daně ignorováno právo stěžovatele v takovém rozsahu
a opakovaně, že vydání dodatečného platebního výměru na základě takového postupu,
a následně i rozhodnutí finančního ředitelství, nejsou v souladu se zákonem. I když městský
soud v odůvodnění svého rozsudku uvádí, že posudek nebyl použit pro účely výpočtu daňové
povinnosti, nýbrž k identifikaci konkrétního zboží, tento záměr ze zadání a obsahu posudku
nevyplývá. Podle názoru stěžovatele městský soud nesprávně aplikoval daňové zákony, když
otázku ukončení daňové kontroly, a vlastně její pokračování po podpisu a projednání správy,
nepovažoval za tak závažné, aby to mohlo způsobit nezákonnost napadeného rozhodnutí.
Další jednání, jichž se zúčastnili soudní znalci, a to na finančním úřadě a v kanceláři znalce,
nemohla nahradit právo daňového subjektu klást znalci otázky při místním šetření. Tento
postup jde nad rámec zákona a ani údajná vstřícnost správce daně nemůže zhojit procesní
chyby, které vážným způsobem zasáhly do práv stěžovatele. Stěžovatel také vyjádřil
nesouhlas s názorem městského soudu že „obchodní transakce byly mezi jmenovanými
firmami pouze fiktivní, tzn. že nedošlo ke zdanitelnému plnění“. K tomuto závěru nemá
finanční ředitelství ani městský soud dostatek podkladů. Rozdíl v ceně, jež byla stanovena
na základě nepřípustného zadání, není dostatečným podkladem k tomuto závěru. Finanční
ředitelství ani městský soud se nezabývaly skutečnou existencí předmětů, která odporuje
fiktivnosti jimi uvedené, a neuvedly, který úkon byl fiktivní a který skutečný. Odůvodnění
rozhodnutí neobsahuje skutkové a právní závěry, ze kterých by bylo patrno, že stěžovatel
kupní smlouvou zastírá skutečný obsah právního úkonu. To se týká i konstatování městského
soudu. Městským soudem bylo podle názoru stěžovatele porušeno jeho právo na spravedlivý
proces, když byla nesprávně aplikována, případně neaplikována, příslušná ustanovení zákonů.
Jedná se o ustanovení §6, §12 odst. 2 a §14 zákona o DPH, §2 odst. 7, §16, §23, §31
odst. 4, 8, §32 odst. 7, §46 odst. 4 a 7, §50 odst. 3 a 7 zákona č.337/1992 Sb., ve znění
pozdějších předpisů (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“) a ustanovení §§412 - 414
obch. zák. Pokud se týká rozporování rozsahu poskytnutých stejnopisů, je podle stěžovatele
nutno konstatovat, že poskytnutí opisů či stejnopisů je uvedeno pod ustanovením §23 odst. 3
zákona o správě daní a poplatků, a je tedy nahlížením do spisu i ve smyslu odst. 4 citovaného
ustanovení. Městský soud se také nedostatečně zabýval žalobní námitkou týkající
se tzv. schématu obchodního řetězce v souvislosti s údaji na str. 3 napadeného rozhodnutí,
když odpověď místně nepříslušného Finančního úřadu Brno IV. ze dne 6. 4. 1999 byla
stěžovateli vydána jako výpis nikoliv jako stejnopis, jak nesprávně uvedl městský soud.
Městský soud také postupoval v rozporu s ust. §74 odst. 1 s. ř. s., když stěžovateli nezaslal
vyjádření k žalobě. Stěžovatel na závěr vyjádřil domněnku, že správní spis zřejmě
neobsahoval všechny listinné podklady tak, jak byly zpracovány, případně předány,
stěžovateli, např. znalecký posudek č. 890/57/994. Ze všech uvedených důvodů navrhl,
aby napadený rozsudek městského soudu byl zrušen a věc vrácena tomuto soudu k dalšímu
řízení.
Finanční ředitelství ve vyjádření ke kasační stížnosti uvedlo, že v prvé řadě nesouhlasí
s tvrzením stěžovatele, že se nevypořádalo se všemi odvolacími důvody. Jak vyplývá
z napadeného rozhodnutí o odvolání, prokazatelně se se všemi odvolacími důvody
vypořádalo, pouze je jen neuznalo za opodstatněné a oprávněné. Finanční ředitelství označilo
za nepravdivé a neodpovídající skutečnosti zpochybňování oprávněnosti použití znaleckého
posudku. Jak je totiž z předložených důkazních prostředků zřejmé, a potvrzuje to i sám
stěžovatel, jednání se soudním znalcem se uskutečnilo dne 29. 5. 2000, a to na základě
vyhovění námitce stěžovatele vznesené při projednávání zprávy o daňové kontrole. I když
stěžovateli bylo včas oznámeno, kdy se jednání se znalcem uskuteční, ten se ho nezúčastnil,
aniž by pro to sdělil nějaké důvody. Z tohoto důvodu finanční ředitelství považuje námitku
stěžovatele, kterou vznesl až v kasační stížnost, že se neuskutečnilo místní šetření u držitele
stroje, za účelovou a neopodstatněnou. Není v rozporu se žádným ustanovením příslušného
procesního daňového předpisu, že se ústní jednání se znalcem uskuteční až po projednání
zprávy o daňové kontrole. Podstatné bylo, že se tak stalo před vystavením dodatečného
platebního výměru. Za zcela irelevantní označilo finanční ředitelství námitky směrované
na stanovení obvyklé ceny, neboť tento údaj nebyl, a ani být nemohl, použit pro výpočet
dodatečné daňové povinnosti. Pro správce daně i finanční ředitelství byl znalecký posudek
v daňovém řízení důležitý pouze z hlediska v něm uvedené identifikace stroje ve vztahu
k údajům uvedeným na dokumentech předložených stěžovatelem. K námitce týkající
se fiktivnosti zdanitelného plnění finanční ředitelství uvedlo, že důkazů k tomuto tvrzení bylo
v daňovém řízení zjištěno dostatek. Podstatná totiž byla skutečnost, že předmět zdanitelného
plnění, jak byl tento svými parametry deklarován na stěžovatelem předložených dokladech,
nebyl v průběhu daňového řízení nalezen. Podle těchto dokladů se mělo jednat o nový stroj
vyrobený v roce 1998, ale podle soudního znalce se jednalo o stroj vyrobený nejpozději
již v roce 1986, kdy si ho jeho původní vlastník zařadil do majetku. Pokud uvedená
nesrovnalost v přesné identifikaci stroje nevadí stěžovateli z pohledu příslušných ustanovení
obch. zák., tak z pohledu daňových předpisů ji přehlédnout nelze. Za zcela irelevantní
považuje finanční ředitelství „domněnku“ stěžovatele o porušení práva na spravedlivý proces.
Jako neopodstatněnou shledalo finanční ředitelství i domněnku stěžovatele, že správní spis
neobsahoval všechny zpracované listinné podklady. Závěrem finanční ředitelství uvedlo,
že z kasační stížnosti, žaloby i odvolání je zcela evidentní, že stěžovatel se snaží svými
neopodstatněnými námitkami, směrovanými téměř výhradně na procesní stránku daňového
řízení, zabránit tomu, aby byly v daňovém řízení zohledněny ty důkazní prostředky, které
nesvědčí v jeho prospěch a on nedokáže pravdivost jejich obsahu nijak zpochybnit.Vzhledem
k výše uvedenému označilo kasační stížnost za neodůvodněnou a navrhlo, aby byla zamítnuta.
Nejvyšší správní soud přezkoumal na základě kasační stížnosti napadený rozsudek
v souladu s ust. §109 odst. 2 a 3 s. ř. s. v rozsahu a z důvodů, které uplatnil stěžovatel
v kasační stížnosti a přitom neshledal vady uvedené v odst. 3 citovaného ustanovení, k nimž
by musel přihlédnout z úřední povinnosti.
V prvním stížním bodě stěžovatel vytýkal městskému soudu, že se nezabýval žalobní
námitkou, v níž poukazoval na to, že se finanční ředitelství nevypořádalo se všemi důvody
uvedenými v odvolání, dále, že se nezabýval skutečnostmi, stejně jako finanční ředitelství,
že se jedná především o částky odvedené stěžovatelem do státního rozpočtu taxativně
uvedené na straně první odvolání a že správci daně nebyly předloženy v souvislosti
s dodatečným platebním výměrem pouze dva doklady, ale i další doklady.
V této souvislosti považuje Nejvyšší správní soud za nezbytné zdůraznit,
že přezkumné řízení ve správním soudnictví je ovládáno přísnou dispoziční zásadou,
což ve svých důsledcích znamená, že obsah a kvalita jak žaloby, tak i kasační stížnosti
předurčuje obsah a kvalitu rozhodnutí soudu.
V první z námitek uvedených ve výše uvedeném stížním bodě stěžovatel pouze obecně
vytýká městskému soudu, že se nevypořádal se žalobní námitkou, v níž bylo namítáno,
že se finanční ředitelství nevypořádalo se všemi důvody uvedenými v odvolání. S ohledem
na obecnost formulace této námitky není zřejmé, co považuje stěžovatel za nedostačující,
a proto lze pouze odkázat na odůvodnění napadeného rozsudku (str. 7 a 8), kde městský soud
reagoval na žalobní námitku, v níž pod body 1. až 4. na str. 4 žaloby stěžovatel konkrétně
uvedl, se kterými důvody se finanční ředitelství nevypořádalo. Pokud jde o další námitky
v tomto stížním bodě uvedené, neshledal je Nejvyšší správní soud důvodnými, protože
městský soud se velmi podrobně zabýval všemi důkazy a zjištěními správce daně i finančního
ředitelství a přesvědčivě uvedl, proč se ztotožnil se závěry finančního ředitelství.
V dalším stížním bodě, v němž se zejména obsáhle zabývá znaleckým posudkem,
vytýká stěžovatel městskému soudu, že nesprávně aplikoval daňové zákony, když otázku
ukončení daňové kontroly a její pokračování po podpisu nepovažuje za závažné. V této
souvislosti je především třeba uvést, že námitka týkající se znaleckého posudku, opakující
se na několika místech kasační stížnosti, je ve smyslu ust. §104 odst. 4 s. ř. s. nepřípustná,
protože ji stěžovatel neuplatnil v řízení před městským soudem, ač tak učinit mohl. K průběhu
daňové kontroly žádné námitky stěžovatel v žalobě neuvedl, pouze poukázal
na to, že protokol o místním šetření není uveden ve zprávě o daňové kontrole. Jak už bylo
zdůrazněno, kvalita žaloby předurčuje, jakým způsobem bude napadené správní rozhodnutí
přezkoumáno a nenamítal - li nic v tomto směru stěžovatel v žalobě, nemůže následně v tomto
směru nic ani vytýkat městskému soudu v kasační stížnosti, bez ohledu na to, zda se případně
nenamítanou otázkou zabýval.
Nedůvodný je rovněž nesouhlas stěžovatele se závěrem městského soudu týkajícím
se posouzení obchodní transakce stěžovatele s firmami M. C., s. r. o. a S., s. r. o. Městský
soud důvodně na základě provedených důkazů, resp. neprokázání ze strany stěžovatelem, že
deklarované transakce byly reálně uskutečněny, učinil závěr, že obchodní transakce byly
pouze fiktivní a ve skutečnosti žádné nebyly. To také uvedl v odůvodnění rozsudku, z něhož
jasně vyplývá, že stěžovatel nezastíral jiný právní úkon, ale zastíral právní úkon, k němuž
vůbec nedošlo. Rovněž tato námitka je formulována víceméně obecně a stěžovatel v ní
neuvádí nejen žádné důkazy prokazující nesprávnost závěru městského soudu, ale ani v tomto
směru nic konkrétního netvrdí.
Pokud stěžovatel vytýká městskému soudu nesprávnou aplikaci, resp. neaplikaci,
ustanovení zákona o DPH, zákona o správě daní a poplatků a obchodního zákoníku, přičemž
se omezuje jen na prostý výčet těchto ustanovení, popř. k tomu uvádí, jaké problematiky
se týkají, nejedná se o stížní bod, v jehož rámci by bylo možno napadený rozsudek
přezkoumat. Nejvyšší správní soud je podle ust. §109 odst. 2 a 3 s. ř. s. vázán rozsahem
kasační stížnosti a jejími důvody, a není proto pro jeho přezkumnou činnost dostačující,
omezí - li se stěžovatel pouze na obecné odkazy na určitá ustanovení zákona bez souvislosti
se skutkovými výtkami. Stěžovatel je povinen vylíčit, v čem konkrétně nezákonný postup
soudu spatřuje. To však v daném případě ani v nejmenším neučinil.
Stejně neurčité je označení postupu správce daně jako nezákonné pokud se týká
rozporování rozsahu poskytnutých stejnopisů. Stěžovatel se opět omezuje na konstatování,
že poskytnutí opisů či stejnopisů je nahlížením do spisu, ale opět bez jakékoliv konkrétní
argumentace a zdůvodnění.
Namítal - li stěžovatel v žalobě pouze, že mu nebyly známy údaje uvedené finančním
ředitelstvím na str. 3 jeho rozhodnutí a městský soud k tomu, uvedl, že byly obsahem
jak odpovědi dožádaného správce daně, tak i daňové kontroly, nelze to považovat podle
názoru Nejvyššího správního soudu za nedostatečné.
Důvodná je sice námitka, že stěžovateli nebylo zasláno vyjádření finančního ředitelství
ze dne 11. 8. 2003, avšak dne 16. 10. 2003 a 23. 3. 2005 nahlížela zástupkyně stěžovatele
do soudního spisu, takže i přes toto pochybení o jeho existenci věděla a s jeho obsahem
se seznámila. Nejedná se tedy o vadu, která mohla mít vliv na zákonnost napadeného
rozsudku.
Z důvodů výše uvedených Nejvyšší správní soud kasační stížnost podle ustanovení
§110 odst. 1 s. ř. s. zamítl bez jednání postupem podle §109 odst. 1 citovaného zákona.
Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o ustanovení §60 odst. 1 větu první
ve spojení s §120 s. ř. s., podle kterého nestanoví - li tento zákon jinak, má účastník, který
měl ve věci plný úspěch, právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně
vynaložil, proti účastníkovi, který ve věci úspěch neměl. Stěžovatel v řízení úspěch neměl,
proto mu nevzniklo právo na náhradu nákladů řízení a finančnímu ředitelství žádné náklady
s tímto řízením nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 8. února 2007
JUDr. Eliška Cihlářová
předsedkyně senátu