ECLI:CZ:NSS:2008:8.AFS.65.2007:95
sp. zn. 8 Afs 65/2007 - 95
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Petra Příhody
a soudců JUDr. Michala Mazance a JUDr. Jana Passera v právní věci žalobce: Ing. V. C.,
zastoupeného JUDr. Lenkou Michálkovou, advokátkou se sídlem Rubešova 10, Praha 2, proti
žalovanému: Finanční ředitelství v Plzni, se sídlem Hálkova 14, Plzeň, proti rozhodnutí
žalovaného ze dne 29. 8. 2005, čj. 8010/05-110Ga, o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku
Krajského soudu v Plzni ze dne 12. 6. 2007, čj. 57 Ca 76/2005 - 54,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává .
Odůvodnění:
I.
Finanční úřad v Horažďovicích (správce daně) dodatečně vyměřil žalobci dodatečným
platebním výměrem ze dne 8. 11. 2004, čj. 21748/04/134970/1424, daň z příjmů fyzických osob
za zdaňovací období roku 2002 ve výši 786 421 Kč.
Žalovaný rozhodnutím ze dne 29. 8. 2005, čj. 8010/05-110Ga, změnil k odvolání žalobce
rozhodnutí správce daně tak, že dodatečně vyměřenou daň snížil na částku 557 269 Kč.
II.
Žalobce napadl rozhodnutí žalovaného žalobou u Krajského soudu v Plzni,
který ji rozsudkem ze dne 12. 6. 2007, čj. 57 Ca 76/2005 - 54, zamítl. Podle krajského soudu bylo
mezi účastníky sporné posouzení otázky, zda žalobce nabyl v rozsudku specifikované nemovitosti
na základě darovací nebo kupní smlouvy, posouzení této otázky je pak relevantní ve vztahu
k §3 odst. 4 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů
(dále jen zákon o daních z příjmů“), podle nějž nejsou předmětem daně z příjmů fyzických osob
mj. příjmy získané darováním nemovitosti, s výjimkou darů přijatých v souvislosti s výkonem
činnosti podle §6 nebo s podnikáním anebo s jinou samostatnou výdělečnou činností. Krajský
soud při posouzení této otázky vyšel z rozsudku Nejvyššího soudu ze dne 23. 2. 2006,
sp. zn. 29 Odo 1149/2003 (www.nsoud.cz), v němž tento soud vyložil §133 odst. 2 občanského
zákoníku [pozn. NSS: krajský soud uvádí zjevnou písařskou chybou §113 odst. 2 občanského zákoníku].
Konstatoval, že při vniku vlastnického práva k nemovitostem evidovaným v katastru nemovitostí
na základě smlouvy je třeba rozlišovat právní důvod nabytí vlastnického práva (titulus adquirendi)
a právní způsob jeho nabytí (modus adquirendi). Smlouva, kterou se převádí nemovitost,
jež je předmětem evidence v katastru nemovitostí, nemá účinek převodní, ale pouze účinek
obligační. Vlastníkem se stane teprve ten, v jehož prospěch je vloženo vlastnické právo
do katastru nemovitostí, a to podle smlouvy, na základě které došlo ke vkladu vlastnického práva
do katastru nemovitostí. V daném případě žalobce nabyl vlastnické právo na základě platné
darovací smlouvy, která obsahuje písemný závazek dárce přenechat bezplatně předmětné
nemovitosti žalobci, a závazek žalobce jako obdarovaného tento dar přijmout. Krajský soud
uzavřel, že z těchto skutečností vyplývá, že žalobce nabyl vlastnické právo od svého otce (dárce)
na základě smlouvy darovací, nikoliv kupní, za kterou žalobce považoval darovací smlouvu
ze dne 6. 12. 2002 ve spojení s dohodou, datovanou téhož dne, v níž se shodné smluvní strany
dohodly na vyplacení částky 1 668 480 Kč.
Krajský soud dále neshledal porušení procesních práv žalobce způsobem, který by mohl
mít vliv na zákonnost rozhodnutí žalovaného. Žalobce měl dostatek prostoru,
aby se k hodnocení důkazů správcem daně vyjádřil, což také učinil, a proto nemohl být zkrácen
na svých procesních právech. S výsledky kontrolního zjištění byl žalobce správcem daně
seznámen dne 10. 3. 2004 a následně pak dne 5. 4. 2004 při projednání zprávy o daňové kontrole,
v níž správce daně hodnotil předloženou dohodu ze dne 6. 12. 2002 jako nevěrohodnou. S tímto
hodnocením se krajský soud ztotožnil. Přihlédl k tomu, že tato dohoda byla předložena žalobcem
teprve dne 22. 3. 2004, tj. poté kdy byl žalobce dne 10. 3. 2004 předběžně seznámen s výsledky
daňové kontroly. Z předmětné dohody nijak nevyplývá, že by měnila smlouvu darovací
nebo že by se její strany zavazovaly k převodu předmětných nemovitostí. Krajský soud
dále poukázal na skutečnost, že žalobce podal přiznání k dani darovací dne 26. 2. 2003,
po zaplacení tvrzené první splátky za převod nemovitosti, a to tak, že si otec, který měl dispoziční
právo k účtu žalobce, vybral z tohoto účtu dne 25. 2. 2003 částku ve výši 100 000 Kč a dne
2. 4. 2003 částku 30 000 Kč. Dárce (otec žalobce) teprve dne 14. 5. 2004 podal přiznání k dani
z převodu nemovitostí.
Krajský soud zdůraznil, že žádný z důkazních prostředků provedených po projednání
zprávy o daňové kontrole nebyl způsobilý ovlivnit zákonnost závěru správce daně. Žalobce
nenavrhl důkazy, kterými by prokázal, že k převodu vlastnictví došlo na základě jiné než darovací
smlouvy ze dne 6. 12. 2002. Krajský soud dále poukázal na to, že žalobce pomíjí §31 odst. 9
zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový
řád“), podle nějž je daňový subjekt povinen prokázat všechny skutečnosti, které je povinen
uvádět v přiznání nebo k jejichž průkazu byl správcem daně vyzván. Z obecných námitek žalobce
nelze dovodit, že by se správce daně nebo žalovaný dopustili takových pochybení, která by mohla
ovlivnit zákonnost jejich rozhodnutí, proto v dané věci nedošlo k porušení článku 38 Listiny
základních práv a svobod.
Krajský soud nepřisvědčil ani námitkám, podle nichž probíhalo vyměřovací řízení
bez vědomí žalobce a tedy v rozporu se zákonem. K vyměření daně za zdaňovací období roku
2002 došlo podle §46 odst. 5 daňového řádu ke dni 30. 6. 2003. Správce daně zahájil dne
10. 11. 2003 u žalobce daňovou kontrolu, o jejímž zahájení a výsledku byl žalobce informován.
Správce daně žalobci dodatečně vyměřil daň ve výši rozdílu mezi daní původně vyměřenou a daní
stanovenou podle §46 odst. 7 daňového řádu. Nedůvodnou shledal krajský soud rovněž
námitku, že platební výměr byl vystaven před ukončením daňové kontroly. Dodatečný platební
výměr byl vystaven dne 8. 11. 2004, tj. po projednání zprávy o daňové kontrole, ke kterému došlo
již 5. 4. 2004, a zároveň po provedení žalobcem dodatečně navržených důkazů.
III.1
Žalobce (stěžovatel) brojil proti rozsudku krajského soudu kasační stížností, opírající
se o stížní důvody podle §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s., tj. nesprávné posouzení právní otázky
soudem v předcházejícím řízení a §103 odst. 1 písm. b) s. ř. s., tj. vady řízení spočívající v tom,
že skutková podstata, z níž správní orgán v napadeném rozhodnutí vycházel, nemá oporu
ve spisech.
Stěžovatel především namítl, že krajský soud nesprávně posoudil právní otázku převodu
předmětných nemovitostí, neboť nepřihlédl k §2 odst. 7 daňového řádu a o věci rozhodl
s poukazem na rozsudek Nejvyššího soudu, který vůbec neřeší otázku povahy právního úkonu,
na jehož základě došlo ke spornému převodu nemovitostí. Stěžovatel uzavřel dne 6. 12. 2002
se svým otcem současně dvě smlouvy – smlouvu darovací a dohodu o uhrazení kupní ceny.
Předmětem darovací smlouvy byl převod nemovitostí v J. z otce stěžovatele na stěžovatele,
zatímco „dohoda řešila zaplacení těchto nemovitostí“. Vlastnické právo k předmětným
nemovitostem stěžovatel nabyl na základě darovací smlouvy, ale ve skutečnosti se jednalo o
smlouvu úplatnou, tedy smlouvu kupní. Darovací smlouva byla sepsána, protože původně, v
období před uzavřením smlouvy, otec zamýšlel na stěžovatele převést vlastnické právo
bezúplatně, později však svůj úmysl s ohledem na nemocného bratra stěžovatele změnil a rozhodl
se převést vlastnické právo k předmětným nemovitostem na stěžovatele za úplatu. Aby se
účastníci smlouvy vyhnuli povinnosti nechat si zpracovat kupní smlouvu, využili text již hotové
darovací smlouvy s tím, že společně s darovací smlouvou uzavřeli dohodu stanovující cenu
nemovitosti částkou 1 668 480 Kč a dohodli způsob uhrazení ceny za převod nemovitosti.
Okamžikem uzavření této smlouvy existovala vůle obou stran o úplatném převodu na nabyvatele,
o čemž svědčí i fakt, že kupní cenu stěžovatel hradí svému otci přesně podle sjednaného
splátkového kalendáře. Pravdivost tohoto tvrzení potvrdili podle stěžovatele i svědci vyslechnutí
v daňovém řízení.
Krajský soud se při posouzení právního úkonu, na jehož základě došlo k převodu
nemovitostí, spokojil se podle stěžovatele zjištěním, že vlastnické právo bylo do katastru
nemovitostí vloženo na základě smlouvy označené jako darovací. Svůj závěr opřel o rozhodnutí
Nejvyššího soudu ze dne 23. 2. 2006, sp. zn. 29 Odo 1149/2003, s nímž se stěžovatel
také ztotožňuje, nicméně „nerozumí tomu, jak předmětné rozhodnutí řeší otázku, zda nabytí
nemovitosti bylo nabytím úplatným či bezúplatným“. Stěžovatel je přesvědčen, že smlouva,
na základě které nabyl nemovitosti, je přes své označení jako smlouva darovací ve spojení
s dohodou ze dne 6. 12. 2002 ve skutečnosti smlouvou o úplatném převodu nemovitostí. Podle
stěžovatele měl krajský soud uplatnit §2 odst. 7 daňového řádu, podle kterého se při uplatňování
daňových zákonů v daňovém řízení bere v úvahu vždy skutečný obsah právního úkonu nebo jiné
skutečnosti rozhodné pro stanovení či vybrání daně, pokud je zastřený stavem formálně právním
a liší se od něho. Stěžovatel odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu
sp. zn. 15 Ca 31/2001, SJS 125/2004 [pozn. NSS: stěžovatel toto rozhodnutí označil nesprávně
jako rozsudek Nejvyššího správního soudu; jedná se však o rozsudek Krajského soudu v Ústí na Labem ze dne
14. 11. 2003] a namítl, že v souladu s tímto rozhodnutím měl být předmětný převod vlastnického
práva k nemovitosti posouzen jako úplatný převod, nikoliv jako darování.
Dále stěžovatel namítl, že se krajský soud v návaznosti na svůj nesprávný právní názor
na otázku povahy převodu vlastnického práva nezabýval skutečným stavem věci, nebral v úvahu
úplatnost převodu a neprováděl důkazy, které tuto úplatnost prokazovaly. Stěžovatel poukázal
na skutečnost, že krajský soud neprovedl důkaz peněžními deníky za roky 2002 a 2003 a důkaz
výpisy z běžného účtu za roky 2004, 2005, 2006, které úplatnost převodu dokazují.
Podle stěžovatele se krajský soud dopustil vad řízení i tím, že nesprávně posoudil žalobní
námitky týkající se procesních pochybení správce daně a žalovaného. Stěžovatel v této souvislosti
v kasační stížnosti zopakoval své odvolací a žalobní námitky, na základě kterých mělo být
rozhodnutí žalovaného, popř. i rozhodnutí správce daně zrušeno. Odkázal přitom na rozsudek
Krajského soudu v Ústí nad Labem, pobočka v Liberci, ze dne 27. 1. 2006 čj. 59 Ca 14/2004 - 29
(č. 838/2006 Sb. NSS), v němž se tento soud vyjádřil k otázce projednání zprávy o daňové
kontrole, a namítl, že s ním správce daně po provedení dokazování zprávu o daňové kontrole
neprojednal, čímž porušil jeho ústavně zaručené právo zakotvené v článku 38 odst. 2 Listiny
základních práv a svobod.
Stěžovatel rovněž namítl, že podle §46 odst. 1 daňového řádu správce daně stanoví
základ daně a její výši podle vyměřovacího řízení, které probíhá odděleně od daňové kontroly,
přičemž pro vyměření daně ve vyměřovacím řízení použije správce daně výsledky daňové
kontroly. Se stěžovatelem však nebyla kompletní zpráva o daňové kontrole projednána
a o zahájení vyměřovacího řízení nebyl vůbec informován. Stěžovatel je proto přesvědčen,
že žádné vyměřovací řízení neproběhlo, napadený platební výměr byl vydán mimo vyměřovací
řízení, a proto nezákonně. Těmito námitkami se krajský soud nezabýval jenom proto,
že nesprávně posoudil právní otázku úplatnosti, resp. bezúplatnosti převodu a rovnou všechny
námitky ohledně procesních pochybení správce daně zhodnotil jako námitky nezpůsobilé ovlivnit
důvodnost dodatečného stanovení daně.
Z uvedených důvodů stěžovatel navrhl napadený rozsudek zrušit a vrátit věc krajskému
soudu k dalšímu řízení.
III.2
Žalovaný se ke kasační stížnosti nevyjádřil.
III.3
Nejvyšší správní soud posoudil důvodnost kasační stížnosti v mezích jejího rozsahu
a uplatněných důvodů a zkoumal přitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami,
k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 2, 3 s. ř. s.).
Kasační stížnost není důvodná.
Z hlediska posouzení věci je podstatné zodpovězení otázky, zda stěžovatel nabyl
předmětné nemovitosti bezúplatně na základě darovací smlouvy, nebo zda se jednalo o úplatný
převod.
Ze spisů vyplývá, že stěžovatel uzavřel dne 6. 12. 2002 se svým otcem, Ing. V. Ch.,
darovací smlouvu, která v článku II. obsahovala závazek převést na stěžovatele předmětné
nemovitosti a v článku III. obsahovala prohlášení stěžovatele o přistoupení k této smlouvě.
Smlouva je v záhlaví označena jako smlouva darovací a neobsahuje žádný závazek ani odkaz na
další ujednání, který by smluvní strany zavazoval k jakémukoliv plnění, kromě zmíněného
převodu vlastnického práva k nemovitostem. Účastníci smlouvy v článku VIII. učinili společné
prohlášení, že smlouva byla uzavřena podle jejich pravé a svobodné vůle, určitě a vážně.
Stěžovatelem doložená dohoda ze dne 6. 12. 2002, na kterou stěžovatel odkazuje, obsahuje
specifikaci nemovitostí, které byly (aniž by bylo ve smlouvě konkrétně uvedeno kdy či jak) převedeny
a prohlášení stěžovatele, že souhlasí s vyplacením částky 1 668 480 Kč za převedené nemovitosti.
Namítá-li stěžovatel nesprávné posouzení těchto smluv krajským soudem, Nejvyšší
správní soud jeho námitkám nepřisvědčil.
Darovací smlouvou dárce něco bezplatně přenechává nebo slibuje něco bezplatně
přenechat obdarovanému a obdarovaný tento dar nebo slib daru přijímá. Jedním z pojmových
znaků darovací smlouvy je bezúplatnost, která je splněna tehdy, jestliže obdarovaný nemá právní
povinnost poskytnout za dar protihodnotu. Právní režim převodu nemovitostí a jeho nejčastější
typizované kontrakty – kupní smlouva nebo smlouva darovací, jsou vymezeny v §588 a násl.
a v §628 a násl. občanského zákoníku. Občanský zákoník umožňuje subjektům závazkových
vztahů dosáhnout, přes existenci určitého smluvního typu, obdobných právních důsledků
např. uzavřením inominátního kontraktu za předpokladu, že smluvní strany dostatečně přesným
způsobem vymezí předmět takové smlouvy (§51 občanského zákoníku). Je plně v dispozici
subjektů občanskoprávních vztahů, jakou variantu smluvního vztahu zvolí. V nyní posuzovaném
případě však k uzavření inominátní smlouvy nedošlo. Dovolává-li se stěžovatel účinků úplatného
převodu vlastnického práva k předmětným nemovitostem kombinací darovací smlouvy a dohody
ze dne 6. 12. 2002, Nejvyšší správní soud konstatuje, že tuto vůli smluvních stran nelze ze smluv
dovodit. Z darovací smlouvy, na jejímž základě bylo zapsáno vlastnické právo stěžovatele
k předmětným nemovitostem do katastru nemovitostí (vklad práva zapsán dne 13. 1. 2003,
s právními účinky ke dni 9. 12. 2003), nelze seznat žádnou souvislost s dohodou ze dne
6. 12. 2002, resp. vůli smluvních stran změnit závazek založený darovací smlouvou.
Nejvyšší správní soud se neztotožňuje s úvahou, že předmětné smlouvy měly být
posouzeny ve smyslu §2 odst. 7 daňového řádu. Podle tohoto ustanovení se při uplatňování
daňových zákonů v daňovém řízení bere v úvahu vždy skutečný obsah právního úkonu nebo jiné
skutečnosti rozhodné pro stanovení či vybrání daně, pokud je zastřený stavem formálně právním
a liší se od něho. Nejvyšší správní soud v této souvislosti poukazuje na usnesení rozšířeného
senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 3. 4. 2007, čj. 1 Afs 73/2004 - 89 (www.nssoud.cz),
z něhož vyplývá, že o zakrývání ve smyslu §2 odst. 7 daňového řádu může jít jen tehdy, pokud
účastníci předstírají určitý právní úkon, ač jej nechtějí, a zastírají tím právní úkon jiný,
který ve skutečnosti chtějí, popř. jím zastírají jinou právní skutečnost. Zkoumání poměru
mezi vůlí a projevem vůle účastníků právního vztahu je proto pro použití tohoto ustanovení
určující. Povinností daňových orgánů je uvést nejen zjištěný, formálně právním úkonem
zakrývaný skutečný stav, ale i přezkoumatelným způsobem uvést úvahy, které je k takovému
závěru vedly, včetně označení a zhodnocení důkazů, o které svá zjištění opírají. Ustanovení
§2 odst. 7 daňového řádu nemůže dopadat na případy, kdy projev a vůle jsou ve shodě,
tedy účastníci mají skutečný zájem učinit právní úkon.
Za takto nahlíženého vnímání dissimulace nemohly finanční orgány ani krajský soud
hodnotit projevy vůle smluvních stran v obou smlouvách na základě rozhodných skutkových
okolností jinak, než že se jedná o bezúplatný převod nemovitostí, který se smluvní strany snažily
až následně dohodou ze dne 6. 12. 2002 účelově zakrýt. Z judikatury Nejvyššího správního soudu
vyplývá (viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 13. 7. 2005, čj. 1 Afs 125/2004 - 58,
www.nssoud.cz), že má platit to, co účastníci chtěli a zastírali, nikoliv to, co nechtěli a předstírali.
Na předmětnou věc je aplikovatelný rovněž §2 odst. 3 daňového řádu, podle kterého je správce
daně oprávněn posoudit důkazy podle své úvahy. Právní úkon pak může být z daňového hlediska
posuzován podle svého obsahu, nikoliv podle své formy. Stěžovatel uzavřel se svým otcem dne
6. 12. 2002 platnou darovací smlouvu, na základě které učinil další právní kroky směřující
k bezúplatnému převodu nemovitostí, včetně přiznání k dani darovací. Obsahem závazku
stěžovatele, vyplývajícího z darovací smlouvy, bylo bezúplatné přijetí předmětných nemovitostí.
Skutečnost, že smluvní strany uzavřely následně další dohody, nemá pro posouzení platnosti
předmětné darovací smlouvy význam, neboť z dohody ze dne 6. 12. 2002 nevyplývají žádná
ujednání, která by byla způsobilá následně ovlivnit darovací smlouvu.
Závěr krajského soudu o bezúplatném převodu nemovitostí podporují rovněž časové
souvislosti posuzované věci. Stěžovatel podal dne 26. 2. 2003 přiznání k dani darovací, na základě
kterého mu byla Finančním úřadem v Sušici vyměřena darovací daň ve výši 19 782 Kč.
Dne 14. 6. 2004 stěžovatel podal žádost o obnovu řízení ve věci darovací daně s nárokem
na osvobození daně z důvodu převodu kulturní památky. Z tohoto jednání stěžovatele
lze dovodit, že až do roku 2004 bylo jeho vůlí považovat nemovitost za darovanou. Teprve dne
14. 5. 2004 (tj. po zahájení daňové kontroly dne 10. 11. 2003) podal dárce - otec stěžovatele
Ing. V. Ch., přiznání k dani z převodu nemovitostí. Lze tedy uzavřít, že na základě hodnocení
těchto konkrétně uvedených skutkových okolností žalovaný i krajský soud správně usoudili, že
převod předmětných nemovitostí byl proveden bezúplatně.
Stěžovatel dále namítl, že se krajský soud v návaznosti na svůj nesprávný právní názor
v otázce povahy převodu vlastnického práva nezabýval skutečným stavem věci, nebral v úvahu
úplatnost převodu a neprováděl důkazy, které úplatnost prokazovaly. Stěžovatel se konkrétně
dovolal neprovedení důkazů peněžními deníky za roky 2002 a 2003 [pozn. NSS:
zde se pravděpodobně jedná o chybu v psaní, důkaz peněžním deníkem za rok 2002 stěžovatel v žalobě
nenavrhoval] a důkazů výpisy z běžného účtu za roky 2004, 2005, 2006. Z protokolu o ústním
jednání Krajského soudu v Plzni ze dne 29. 8. 2005 vyplývá, že důkaz peněžními deníky za roky
2003 a 2004 byl krajským soudem při tomto jednání proveden. Citovaná tvrzení stěžovatele
o neprovedení důkazů peněžními deníky za roky 2003 a 2004 jsou tak v přímém rozporu
s obsahem soudního spisu. Stěžovateli lze přisvědčit, že krajský soud neprovedl důkaz výpisy
z běžného účtu za roky 2004, 2005, 2006. Krajský soud ovšem tento důkazní návrh neopomněl
a o neprovedení důkazů rozhodl již při zmíněném ústním jednání.
Nejvyšší správní soud nepřitakal stěžovateli ani v námitce, že s ním správce daně
po provedení dokazování neprojednal zprávu o daňové kontrole, čímž se dopustil porušení práva
stěžovatele zakotveného v článku 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod. V této souvislosti
Nejvyšší správní soud odkazuje na svůj rozsudek ze dne 8. 2. 2007, čj. 2 Afs 93/2006 - 75
(www.nssoud.cz), v němž tento soud konstatoval, že právu daňového subjektu vyjadřovat
se ke zprávě o daňové kontrole odpovídá povinnost správce daně se s vyjádřeními vypořádat
a sdělit své stanovisko daňovému subjektu, jinak by institut projednávání zprávy o daňové
kontrole postrádal svůj smysl. Účelem projednání zprávy o daňové kontrole je, aby správce daně
seznámil daňový subjekt se svými závěry týkajícími se kontrolního nálezu, výsledku a způsobu
jeho zjištění, jakož i se svým stanoviskem k případným vyjádřením a návrhům daňového
subjektu. Z přiložených spisů vyplývá, že stěžovatel byl s výsledky daňové kontroly seznámen
nejprve dne 10. 3. 2004 a dále dne 5. 4. 2004, kdy s ním, resp. s jeho zmocněncem, byla
projednána zpráva o daňové kontrole. Poté stěžovatel podal dne 21. 4. 2004 své vyjádření
a navrhl provedení svědeckých výpovědí. Tyto důkazy správce daně provedl dne 17. 5. 2004
a jejich zhodnocení a stanovisko k námitkám obsaženým ve vyjádření stěžovatele uvedl ve svém
vyjádření ze dne 1. 11. 2004, čj. 21249/04/134930/0370. Nejvyšší správní soud neshledal
v posuzované věci namítané porušení práv stěžovatele, proto posoudil stížní námitku
jako nedůvodnou.
Neobstojí ani námitka, podle níž byl napadený dodatečný platební výměr vydán
mimo vyměřovací řízení, a proto nezákonně. Podle stěžovatele vyměřovací řízení probíhá
odděleně od daňové kontroly, a proto je přesvědčen, že žádné vyměřovací řízení v jeho věci
neproběhlo.
Nejvyšší správní soud v této souvislosti připomíná svou ustálenou judikaturu,
dle níž daňová kontrola není samostatným řízením, nýbrž je podle svého systematického zařazení
v daňovém řádu dílčím procesním postupem odehrávajícím se v rámci daňového řízení. Účelem
daňové kontroly je v souladu s §16 odst. 1 daňového řádu zjistit nebo prověřit základ daně
nebo jiné okolnosti rozhodné pro správné stanovení daně (srov. např. rozsudek Nejvyššího
správního soudu ze dne 31. 8. 2004, čj. 5 Afs 16/2004 - 60, č. 437/2005 Sb. NSS, nebo usnesení
rozšířeného senátu ze dne 31. 8. 2005, čj. 2 Afs 144/2004 - 110, č. 735/2006 Sb. NSS). Daňovou
kontrolou správce daně zjišťuje nebo prověřuje daňový základ nebo jiné okolnosti rozhodné
pro správné stanovení daně a představuje tedy důkazní řízení, které probíhá podle §31 daňového
řádu, jenž je obsahově součástí vyměřovacího řízení. Zpráva o daňové kontrole je jedním
z několika možných důkazních prostředků ve smyslu §31 odst. 4 daňového řádu. Zahájení
daňové kontroly je tak ve smyslu §21 odst. 1 daňového řádu úkonem, který je nutné považovat
za zahájení vyměřovacího řízení ve věcech, kdy důsledkem daňové kontroly je vydání
dodatečného platebního výměru (§46 odst. 1 a odst. 7 daňového řádu). V nyní posuzované věci
byla daňová kontrola u stěžovatele zahájena dne 10. 11. 2003 a dodatečně stanovená daňová
povinnost stěžovatele vycházela z jejích výsledků. Nejvyšší správní soud proto uzavírá, že krajský
soud uvedenou námitku správně posoudil jako nedůvodnou.
Nejvyšší správní soud neshledal napadené rozhodnutí krajského soudu nezákonným,
proto kasační stížnost jako nedůvodnou zamítl (§110 odst. 1 s. ř. s.).
Stěžovatel neměl ve věci úspěch, nemá tedy právo na náhradu nákladů řízení o kasační
stížnosti (§60 odst. 1 a contrario za použití §120 s. ř. s.). Žalovanému, jemuž by jinak právo
na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti příslušelo (§60 odst. 1 s. ř. s. ve spojení s §120
s. ř. s.), soud náhradu nákladů řízení nepřiznal, neboť mu náklady řízení nad rámec jeho běžné
úřední činnosti nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 16. července 2008
JUDr. Petr Příhoda
předseda senátu