ECLI:CZ:NSS:2008:9.AFS.98.2007:101
sp. zn. 9 Afs 98/2007 - 101
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Mgr. Daniely
Zemanové a soudců JUDr. Barbary Pořízkové a JUDr. Radana Malíka v právní věci
žalobce: CDZ, a.s., se sídlem Přílucká 360, Zlín, zastoupeného JUDr. Lenkou
Faltýnovou, advokátkou se sídlem nám. Míru 143, Domažlice, proti žalovanému: Celní
ředitelství Brno, se sídlem Koliště 21, Brno, proti rozhodnutí žalovaného ze dne
7. 3. 2005, č. j. 1422-04/05-0101-21, o povinnosti ručitele k plnění za dlužníka,
o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 4. 10. 2006,
č. j. 30 Ca 124/2005 – 68,
takto:
Rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 4. 10. 2006, č. j. 30 Ca 124/2005 – 68,
se zrušuje a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
Včas podanou kasační stížností se žalobce (dále jen „stěžovatel“) domáhá zrušení
shora označeného rozsudku Krajského soudu v Brně (dále jen „krajský soud“),
kterým byla zamítnuta žaloba podaná proti rozhodnutí Celního ředitelství Brno (dále jen
„žalovaný“) ze dne 7. 3. 2005, č. j. 1422-04/05-0101-21. Tímto rozhodnutím žalovaný
zamítl odvolání stěžovatele proti rozhodnutí Celního úřadu Brno (dále jen „celní úřad“)
ze dne 25. 10. 2004, č. j. R/400202/2004, o povinnosti ručitele k plnění za společnost
LIMART, a. s., se sídlem Tovární 1, Brno (dále jen „dlužník“) ve výši 18 990 862 Kč.
Krajský soud v rámci posuzování jednotlivých okruhů žalobních námitek
stěžovatele zaujal k věci stanovisko, dle něhož je ručitel v řízení o vyměřování celního
dluhu jednou ze třetích osob vyjmenovaných v ustanovení §7 odst. 2 zákona
č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon
o správě daní a poplatků“), které se tohoto řízení zúčastňují, přičemž tyto osoby
podle názoru soudu nemají stejná práva a povinnosti jako daňový subjekt (dlužník).
Procesní práva a povinnosti tyto osoby mají a vykonávají je jen v té části řízení,
která se jich přímo týká, tj. v níž po nich celní orgán požaduje splnění povinnosti
za daňový subjekt (celního dlužníka) z titulu ručení. Soud odkazuje na nález Ústavního
soudu ze dne 10. 7. 2001, sp. zn. IV. ÚS 448/2000, v němž byl vysloven názor,
že prohlášení ručitele v záruční listině se aktualizuje teprve tehdy, když dlužník svůj dluh
řádně a včas nesplní, a teprve poté se rozhodnutím ukládá ručiteli povinnost splnit dluh
za dlužníka.
Ohledně stěžovatelem tvrzené neplatnosti záručních dokladů z důvodu absence
razítka dlužníka vyjádřil soud s odkazem na vlastní judikaturu právní názor, že celní
deklaraci a záruční doklad je nutno posuzovat jako jeden celek, přičemž osoba dlužníka
je na předmětném záručním dokladu jednoznačně a nezaměnitelně specifikována
uvedením jména, sídla, identifikačního čísla včetně podpisu zástupce dlužníka, paní L.
Z přílohy č. 81 vyhlášky Ministerstva financí České republiky č. 252/2002 Sb., stanovující
formu, obsah, náležitosti, rozsah a způsob použití záručních dokladů podle přesvědčení
soudu rozhodně neplyne, že razítko je nezbytnou náležitostí záručního dokladu. Vůbec již
pak nelze vyslovit závěr, že by jeho absence mohla způsobovat neplatnost tohoto
dokladu. Stejně tak nelze dovodit neplatnost záručního dokladu ani z jednotlivých
nepřesností a pochybení v záznamech celních orgánů na jednotlivých dokladech, neboť
identifikace konkrétních operací je z těchto dokladů seznatelná.
Ve vztahu k námitkám týkajícím se nesprávného postupu celních orgánů vytkl
soud stěžovateli, že neuvedl, jakým způsobem došlo ke zkrácení na jeho právech tím,
že prvoinstanční rozhodnutí nemá formu platebního výměru, a neuvedl, které náležitosti
platebního výměru prvoinstanční rozhodnutí neobsahuje, aby bylo možno dospět
k závěru o porušení ust. §260l odst. 1 celního zákona. Z odst. 2 téhož ustanovení
rovněž neplyne, jak se domnívá stěžovatel, že podle tohoto ustanovení lze postupovat
pouze tehdy, požaduje-li celní úřad splnění celního dluhu ihned po ručiteli
bez předchozího vymáhání na dlužníkovi. Slovo „ihned“ nevylučuje vymáhání dluhu
nejdříve po dlužníkovi; naopak jde o postup šetřící práv ručitele.
Krajský soud neshledal ani stěžovatelem namítanou neplatnost, resp. nicotnost
prvoinstančního rozhodnutí z důvodu absence podstatných náležitostí dle ust. §32
odst. 2 písm. d) zákona o správě daní a poplatků. Jednak toto rozhodnutí nebylo
předmětem přezkumu, a dále odkaz na zákony č. 588/1992 Sb. a č. 235/2004 Sb. nebyl
nezbytný právě proto, že se nejednalo o vyměřovací řízení, jak je již uvedeno výše. Odkaz
na zákon č. 185/2004 Sb., o celní správě České republiky, kterým je založena pravomoc
celního úřadu, a odkaz na zákon č. 13/1993 Sb., celní zákon, ve znění pozdějších předpisů
(dále jen „celní zákon“), pak v rozhodnutí správního orgánu prvního stupně uveden je.
Z výše uvedených důvodů krajský soud závěrem konstatoval, že se nemohl
ztotožnit s námitkami stěžovatele, přičemž uvedl, že neshledal ani takové vady řízení,
které by mohly mít z procesního hlediska vliv na zákonnost napadeného rozhodnutí.
Stěžovatel v kasační stížnosti uplatňuje kasační námitky ve smyslu ustanovení
§103 odst. 1 písm. a, b) a d) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění
pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“), a namítá tak nesprávné posouzení právní otázky
soudem, a vady řízení spočívající v tom, že při zjišťování skutkové podstaty byl porušen
zákon v ustanoveních o řízení před správním orgánem takovým způsobem, že to mohlo
ovlivnit zákonnost, a pro tuto důvodně vytýkanou vadu měl soud, který ve věci
rozhodoval, napadené rozhodnutí správního orgánu zrušit. Dle názoru stěžovatele
je rozsudek také nepřezkoumatelný z důvodu nesrozumitelnosti nebo nedostatku důvodů
rozhodnutí, popřípadě jiné vady řízení před soudem, mohla-li mít taková vada za následek
nezákonné rozhodnutí o věci samé.
Námitky stěžovatele lze rozdělit v zásadě do dvou skupin, přičemž prvním
okruhem námitek jsou námitky vztahující se k tvrzené nepřezkoumatelnosti rozsudku
krajského soudu (k tomuto okruhu námitek se pak váže i námitka nesprávného posouzení
právní otázky ohledně povinných náležitostí záručního dokladu). Druhým
okruhem námitek jsou pak námitky vad řízení spočívajících v nesprávném postupu
celního orgánu. S tímto okruhem námitek je spojena otázka nesprávného posouzení
právní otázky (kterou je otázka postavení ručitele v řízení podle celního zákona),
s níž souvisí i námitka neplatnosti, resp. nicotnosti rozhodnutí celních orgánů.
Stěžovatel s odkazem na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 2. 3. 2005,
č. j. 7 Afs 31 /2003 – 50, tvrdí, že soud se náležitě nevypořádal s jím uplatněnými
žalobními body, přičemž některé z nich opomenul, a také zcela ignoroval veškeré
jeho důkazní návrhy. Uvádí k tomu dále, že i pokud by soud přezkoumání v plném
rozsahu žalobních bodů (v souladu s ustanovením §75 odst. 2 s. ř. s.) učinil,
ale v odůvodnění rozsudku náležitě neuvedl, na jakých skutkových a právních důvodech
své rozhodnutí postavil, je jeho rozhodnutí nepřezkoumatelné pro nesrozumitelnost
a nedostatek důvodů (v tomto ohledu stěžovatel odkazuje na rozsudek Nejvyššího
správního soudu ze dne 4. 5. 2005, sp. zn. 1 Afs 4/2005). Stěžovatel dále namítá,
že rozhodnutí celních orgánů vychází z nesprávně zjištěného skutkového stavu ohledně
existence ručení, neboť stěžovatel tvrdí, že celní dluh, jehož splnění mu bylo
rozhodnutími celních orgánů uloženo, nezaručil. Tuto námitku stěžovatel v žalobě opřel
o řadu skutkových i právních argumentů mnohdy provázených důkazními návrhy
a předložením důkazních prostředků (listin).
Stěžovatel namítá, že celní orgány nemají k dispozici ani jeden záruční doklad,
který by byl určen k zajištění celního dluhu pro celní operaci ve vztahu k tvářecí lince
jako celku, ale pouze „kvazi záruční doklady“, z nichž každý se váže jen k určité
individuální součásti této tvářecí linky a k individuálně určené celní operaci a poukazuje
na to, že „dočasné uskladnění“ dle §93 odst. 1 a odst. 2 a §87 odst. 1 celního zákona,
ve znění platném od 1. 7. 2002, je celní operací odlišnou od tranzitu a odlišnou
od jakéhokoliv jiného celně schváleného určení včetně celních režimů. Tvářecí linka
jako celek nikdy dočasně uskladněna nebyla, a také nikdy nebyl zajištěn celní dluh,
který by mohl vzniknout v souvislosti s dočasným uskladněním tvářecí linky.
Pokud by u kterékoliv jednotlivé součásti linky (nebo i všech jejích součástí) celní dluh
vznikl, musely by se celní orgány zabývat takto vzniklými dluhy individuálně a musely
by je takto samostatně určit. Jednotlivé celní operace k individuálním částem tvářecí linky
nelze spojovat a vyměřovat celní dluh en bloc. Takový postup je podle názoru stěžovatele
na první pohled protiprávní, nelogický a odporující principu právní jistoty a legitimního
očekávání případného ručitele. Přestože tato námitka je v dotčeném případě jednou
z nejpodstatnějších, soud se jí vůbec nezabýval a zatížil tak řízení vadou, která mohla mít
(a dle názoru stěžovatele také měla) za následek nezákonné rozhodnutí ve věci samé.
Dále stěžovatel uvádí, že listiny, na kterých celní orgány staví své úvahy
o poskytnutí ručení, nejsou platnými záručními doklady pro chybějící obsahovou
náležitost stanovenou na základě zmocnění v §256 odst. 8 celního zákona s přihlédnutím
k ustanovení §166 odst. 1 písm. c) vyhlášky Ministerstva financí č. 252/2002 Sb.,
neboť jim chybí razítko dlužníka v levém dolním rohu lícové strany tohoto dokladu.
Stěžovatel uvádí, že není možné libovolně si vybírat, které z obsahových náležitostí,
jak jsou stanoveny právním předpisem (vzor záručního dokladu individuální záruky
v příloze č. 81 této vyhlášky), jsou pro platnost záručního dokladu podstatné,
a které nikoliv. Na tuto žalobní námitku soud sice v odůvodnění napadeného rozsudku
reagoval, ale jeho reakce působí rozpačitým dojmem. Jestliže soud konstatuje, že osoba
dlužníka je na předmětném záručním dokladu jednoznačně a nezaměnitelně specifikována
uvedením jména, sídla, identifikačního čísla včetně podpisu zástupce dlužníka, paní L.,
pak tento závěr nemá z hlediska skutkového oporu ve shromážděných podkladech a
v dokazování. Z jedenácti záručních dokladů je totiž evidentní, že na devíti není žádný
podpis za dlužníka a dva z nich obsahují podpis, který podpisem paní L. na první pohled
není. Stěžovatel pak u jednotlivých záručních dokladů upozorňuje na konkrétní
nepřesnosti v jejich vyplnění ze strany celních orgánů, čímž směřuje k popření jejich
platnosti a uvádí, že soud opomenul i závěrečnou žalobní námitku spočívající v tvrzení, že
uplatňovat ručení za výrobní linku v případě, že by i jeden doklad chybí nebo je neplatný,
je podle něj nemožné. Právní otázku, čím je dána platnost záručního dokladu, tak
posuzuje soud dle přesvědčení stěžovatele nesprávně a podle jeho názoru si ve své
argumentaci protiřečí. Napadený rozsudek je za těchto okolností podle názoru stěžovatele
nepřezkoumatelný, je výsledkem libovůle soudu a stěžovatel je vnímá jako porušení jeho
práva na spravedlivý proces.
Dle názoru stěžovatele jsou podstatné veškeré z obsahových náležitostí určených
příslušným vzorem a jiná interpretace by podle něj vedla k popření principu právní jistoty,
rovnosti a legitimního očekávání subjektů práva. Celní orgány tak nesplnily
svou zákonnou povinnost a v rozporu s ustanovením §166 odst. 3 shora citované
vyhlášky přijaly neplatný záruční doklad. Z údajů vyplněných celními orgány
na tomto dokladu nelze spolehlivě zjistit, zda se vztahuje k jediné konkrétní celní operaci
realizované na základě příslušného rozhodnutí o propuštění zboží do volného oběhu,
když se mohl vztahovat i celé řadě dalších celních operací (jiných než volný oběh),
což činí onen záruční doklad neplatným z důvodu rozporu se zákonem [§256 odst. 1
písm. b) bod. 2 celního zákona platného v době údajného poskytnutí ručení]. V žalobách
stěžovatel velmi široce odůvodnil, proč nelze posuzovat rozhodnutí v celním řízení
a záruční doklad za jeden celek obecně, a v kasačních stížnostech pak v každém
jednotlivém případě rozvedl důvody, proč podle jeho názoru nelze s jistotou spojovat
celním úřadem vydaná rozhodnutí a „rádoby záruční doklady“, jak tyto doklady
ve svém podání označuje, na nichž staví celní orgány ručení stěžovatele. K rozhodnutí
sp. zn. 29 Ca 135/2000, na jehož odůvodnění soud odkazuje, stěžovatel uvádí,
že toto rozhodnutí není veřejně přístupné a stěžovatel je nemá k dispozici. Neuvedl-li
krajský soud příslušný obsah odůvodnění, pak neuvedl vlastně nic, co by bylo možné
za odůvodnění považovat. Krajský soud na žalobní důvody pod bodem 1. žaloby
v podstatě rezignoval, s argumentací stěžovatele se vůbec nevypořádal a uvedl jen několik
svých vesměs neodůvodněných názorů, které zejména s ohledem k použité formulaci,
obsahu a sledu, v jakém na sebe navazují, nevyjadřují nic srozumitelného, z čeho by bylo
možné si udělat byť i jen matnou představu o tom, proč žalobu zamítl. Reakce soudu
na žalobní námitky pod bodem 2. žaloby je dle stěžovatele opět neadekvátní. S mnohými
se soud nevypořádal vůbec, na některé reagoval jen úsečným, neodůvodněným
vyjádřením vlastního právního názoru. Z hlediska adresáta rozsudku pak toto vše působí
dojmem zmatečnosti, jakoby se soud nechtěl nebo nebyl schopen žalobními důvody
a argumenty zabývat. Takto stěžovatel popírá názor krajského soudu ohledně
stěžovatelem tvrzeného porušení §2 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků
(přičemž upozorňuje na to, že porušení §2 odst. 8 tohoto zákona v žalobě ani nenamítal)
a názor týkající postupu celních orgánů podle ustanovení §260l odst. 1 a 2 celního
zákona, s tím, že tento názor považuje za kolidující s právní úpravou. Ve vztahu
k problematice neplatnosti prvoinstančního rozhodnutí celního úřadu pak stěžovatel
zdůrazňuje, že zde se reakci na žalobní námitku soud vlastně vyhnul, respektive
svou reakcí sám konkludentně uvedl, že ve výroku rozhodnutí veškeré právní předpisy,
podle kterých bylo rozhodováno, uvedeny nejsou. Námitkou, že výroková část tohoto
rozhodnutí je nesrozumitelná a neurčitá, se soud vůbec nezabýval (stěžovatel ji uplatňoval
samostatně, nikoli ve vztahu s další opominutou námitkou neplatnosti žalobou
napadeného rozhodnutí odvolacího orgánu z důvodu, že ve výroku neobsahuje to,
co ukládá ustanovení §32 odst. 2 písm. d) zákona o správě daní a poplatků, tj. citaci
právních předpisů, podle kterých bylo rozhodováno).
Krajský soud se nezabýval ani žalobními důvody pod body 3. a 4. žaloby,
zpochybňujícími vznik celního dluhu v dotčeném případě, správnost určení jeho výše
a odmítl přezkoumat zákonnost rozhodnutí, která byla závazným podkladem
pro uplatnění splnění celního dluhu z titulu ručení stěžovatele, tj. platební výměr ze dne
22. 9. 2003, č. j. 2832-02/03-0172-02, vydaný celním úřadem, a rozhodnutí odvolacího
orgánu ze dne 16. 1. 2004, č. j. 525-02/04-0101-021, jímž bylo rozhodnuto o odvolání
celního dlužníka proti platebnímu výměru. Tento přístup soud zdůvodnil tím, že přezkum
prvostupňového rozhodnutí a rozhodnutí o odvolání v řízení proti dlužníkovi procesní
předpis neumožňuje a vydanými rozhodnutími v řízení vedeném s celním dlužníkem
stěžovatel údajně nebyl nijak dotčen ve svých subjektivních právech. Tyto názory jsou
podle stěžovatele nesprávné, neboť jde o závazný podklad pro přenesení povinnosti
zaplatit celní dluh za dlužníka na ručitele.
Na základě shora uvedených skutečností stěžovatel navrhuje, aby Nejvyšší správní
soud napadený rozsudek Krajského soudu v Brně zrušil a věc vrátil tomuto soudu
k dalšímu řízení.
Žalovaný ve svém vyjádření ke kasační stížnosti polemizuje s názory stěžovatele
v tom smyslu, že napadený rozsudek krajského soudu nepovažuje za nepřezkoumatelný
a žalobní námitky má za vypořádané. Obsáhlé námitky rozděluje do tří základních okruhů:
a) neplatnost záručních dokladů a z toho plynoucí neexistence ručitelského závazku,
b) nesprávný procesní postup ze strany celních orgánů při uplatňování celního dluhu
na ručiteli a 3) neplatnost, resp. nicotnost rozhodnutí celních orgánů. Žalovaný
odmítá tvrzení stěžovatele, že by se krajský soud těmito námitkami nezabýval,
a ztotožňuje se s tím, jak jednotlivé otázky soud posoudil. Neplatnost ani neurčitost
záručních dokladů nebyla ze strany krajského soudu shledána, a žalovaný tento názor sdílí.
Odpověď na ostatní námitky vychází v zásadě z právního názoru, který krajský soud
v odůvodnění rozsudku uvedl, dle něhož „řízení vedené s celním ručitelem není řízením
vyměřovacím“. Z toho pak plyne, že nároky na obsahové náležitosti pro platební výměr
se nemohou vztahovat na rozhodnutí, která byla v příslušných celních řízeních
adresována stěžovateli. Proto nelze dospět k závěru, že stěžovatel by byl zkrácen
na svých právech tím, že tato rozhodnutí formu platebního výměru nemají. Žalovaný
také poukazuje na to, že závěry krajského soudu jsou z obecného hlediska souladné
i s rozhodnutím Nejvyššího správního soudu ze dne 22. 7. 2005, č. j. 6 A 76/2001 - 96.
Námitky stěžovatele uvedené v kasační stížnosti považuje žalovaný za nedůvodné
a v podrobnostech pak odkazuje na odůvodnění jím vydaného rozhodnutí ve druhém
stupni řízení a na vyjádření k žalobě.
Nejvyšší správní soud nejprve posoudil formální náležitosti kasační stížnosti
a konstatoval, že kasační stížnost je podána včas, jde o rozhodnutí, proti němuž je kasační
stížnost přípustná, a stěžovatel je zastoupen advokátem. Poté přezkoumal napadený
rozsudek krajského soudu v rozsahu kasační stížnosti a v rámci uplatněných důvodů
(§109 odst. 2 a 3 s. ř. s.), a zkoumal při tom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami,
k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 2, 3 s. ř. s.). Poté dospěl
k závěru, že kasační stížnost je důvodná.
Nejvyšší správní soud konstatuje, že přednostně se zabýval
námitkou týkající se nepřezkoumatelnosti napadeného rozsudku. Nepřezkoumatelnost
pro nesrozumitelnost či nedostatek důvodů je totiž vadou tak závažnou, že se jí Nejvyšší
správní soud musí zabývat i tehdy, pokud by to stěžovatel nenamítal, tedy z úřední
povinnosti (viz shora). Nelze se zabývat hmotněprávní argumentací,
pokud přezkoumávané rozhodnutí soudu neobstojí ani po formální stránce – tedy pokud
soud například nevyčerpal celý předmět řízení, jak byl vymezen v žalobě,
a ve svém rozhodnutí se nevypořádal se všemi žalobními námitkami (což by teoreticky
mohl být i posuzovaný případ vzhledem k formulaci kasačních námitek stěžovatele).
Na tomto místě je třeba nejprve zdůraznit, že nepřezkoumatelnost rozhodnutí
může nastat z důvodu jeho nesrozumitelnosti nebo nedostatku důvodů rozhodnutí.
Nepřezkoumatelnost pro nedostatek důvodů rozhodnutí pak musí být založena
na nedostatku důvodů skutkových, nikoliv na dílčích nedostatcích odůvodnění. Musí
se přitom jednat o vady skutkových zjištění, o něž soud opírá své rozhodovací důvody.
Takovými vadami mohou být mimo jiné případy, kdy soud opřel rozhodovací důvody
o skutečnosti v řízení nezjišťované, případně zjištěné v rozporu se zákonem,
anebo případy, kdy není zřejmé, zda vůbec nějaké důkazy byly v řízení provedeny.
V přezkoumávaném rozsudku Nejvyšší správní soud vady shora uvedeného
charakteru neshledal, neboť výrok rozhodnutí je řádně odůvodněn a toto odůvodnění
není možno považovat za nesrozumitelné. Námitka stěžovatele, že z odůvodnění
rozsudku není patrné, jaký skutkový stav má krajský soud na mysli, nemůže vzhledem
k rekapitulační části odůvodnění, z něhož je skutkový stav zřejmý, sama o sobě obstát.
Z odůvodnění rozsudku je naopak jednoznačně seznatelné, které otázky krajský soud
považoval za rozhodné a vzájemná souvislost jednotlivých úvah, jež soud
v napadeném rozhodnutí vyslovil, je zřetelná, i když lze dát za pravdu stěžovateli
v tom ohledu, že své úvahy krajský soud vzhledem k obsáhlosti žaloby dostatečně
podrobně nerozvedl, což učinit jistě mohl.
Obecně nevypořádání se s žalobní námitkou namítanou ze strany krajského soudu
by mohlo mít vliv na zákonnost rozhodnutí o věci samé, a toto by mohlo být důvodem
pro zrušení napadeného rozsudku, neboť ze zásad spravedlivého procesu mimo jiné
vyplývá povinnost obecných soudů svá rozhodnutí odůvodnit, reagovat na uplatněné
námitky a vysvětlit jejich případné odmítnutí. Podle §75 odst. 2 s. ř. s. jsou soudy
rozhodující ve správním soudnictví povinny přezkoumat výrok napadeného rozhodnutí
v mezích žalobních bodů a učinit si úsudek o skutkovém stavu dle obsahu správního
spisu nebo dokazováním dle §77 odst. 2 s. ř. s., přičemž důvodnost jednotlivých
žalobních bodů jsou povinny posoudit samostatně a nemohou se omezit na pouhé
konstatování, že odvolací správní orgán rozhodl správně (podle nálezu Ústavního soudu
ze dne 24. 2. 2004, sp. zn. II. ÚS 242/02, a obdobně i rozsudku Nejvyššího správního
soudu ze dne 30. 10. 2003, č. j. 5 A 62/2000 - 27).
Tato povinnost dostatečného odůvodnění rozhodnutí, jakkoli je třeba
na ní z hlediska ústavních principů důsledně trvat, však nemůže být chápána zcela
dogmaticky. Povinnost soudů v dostatečné míře uvádět důvody, na nichž jsou
jejich rozhodnutí založena, nepochybně úzce souvisí s právem na spravedlivý proces
a s řádným chodem spravedlnosti, jak ostatně opakovaně judikoval Evropský soudu
pro lidská práva, rozsah této povinnosti se však může měnit podle povahy rozhodnutí
a musí být posuzován ve světle okolností každého jednotlivého případu
(viz např. rozhodnutí Evropského soudu pro lidská práva Ruiz Torija a Hiro Balani
proti Španělsku, 1994, nebo Higginsová a další proti Francii, 1998). Zároveň
tento závazek nemůže být chápán tak, že vyžaduje podrobnou odpověď na každý
jednotlivý argument účastníka (srov. např. rozsudek ve věci Van de Hurk v. The
Netherlands, ze dne 19. 4. 1994, Series No. A 288). To by mohlo vést zejména
u velmi obsáhlých podání až k absurdním a kontraproduktivním důsledkům jsoucím
v rozporu se zásadou efektivity a hospodárnosti řízení. Podstatné podle názoru
Nejvyššího správního soudu je, aby se krajský soud ve svém rozhodnutí vypořádal
se všemi základními námitkami účastníka řízení tak, aby žádná z jeho základních námitek
nezůstala neobjasněna a bez náležité odpovědi. Odpověď na základní námitky však v sobě
může v některých případech konzumovat i odpověď na některé námitky dílčí a související.
Opomenutí vypořádání některé ze základních žalobních námitek ze strany
krajského soudu Nejvyšší správní soud v napadeném rozsudku neshledal. Námitka
stěžovatele, že celní orgány nemají k dispozici ani jeden záruční doklad, který by byl určen
k zajištění celního dluhu pro celní operaci ve vztahu k tvářecí lince jako celku, není
s ohledem na její charakter a objektivně zjistitelný stav námitkou stěžejní,
a její nevypořádání ze strany krajského soudu je sice vadou, nicméně nikoli vadou
způsobující nepřezkoumatelnost či nezákonnost napadeného rozsudku. Ze spisu
je naprosto zřejmé, že předmětné zboží, k němuž se vztahuje sporný celní dluh, bylo
dovezeno po částech, a že se jednalo nepochybně o tvářecí linku na výrobu trubek (Tube
Welding Line PR 400/5.5), která tvoří jeden funkční technologický celek, přičemž tento
byl pouze přepravován v rozloženém stavu. Současně ze spisu vyplývá, že jednotlivé
dovezené části byly příslušnými rozhodnutími Celního úřadu Brno I schváleny
do dočasného skladu. Na č. l. 38 správního spisu je založena žádost stěžovatele
o povolení dovozu linky PR400/5.5 celní zařazení 8455.10.00 v rozloženém stavu
ze dne 30. 7. 2003, kde se uvádí, že linka bude přivezena na 11 kamionech v období
1. 6. 2003 - 31. 8. 2003. Zpětvzetí této žádosti ze dne 9. 9. 2003 bylo učiněno až poté,
co Celní úřad Brno I dne 5. 9. 2003 provedl kontrolu dočasně uskladněného zboží
(úřední záznam o kontrole založen na č. l. 41 správního spisu), a konstatoval,
že jednotlivé části linky se sice nachází v místě stanoveného dočasného skladu,
ale jsou zkompletovány a ukotveny k podlaze, tudíž s nimi bylo manipulováno jiným
způsobem než povoluje ustanovení §94 celního zákona, tzn. v rozporu s podmínkami
danými jednotlivými rozhodnutími o dočasném uskladnění jednotlivých částí výrobní
linky. Pokud celní úřad vydal za této situace pouze jedno souhrnné rozhodnutí
o dodatečném vyměření dlužných částek, neshledává Nejvyšší správní soud
v tomto postupu ničeho nezákonného.
Napadený rozsudek považuje kasační soud za přezkoumatelný a konstatuje, že dílčí
nedostatky co do obsahu a struktury odůvodnění nemají vliv na zákonnost. Se závěry,
o které krajský soud opřel výrok napadeného rozsudku, ostatně stěžovatel v kasační
stížnosti sám dostatečně podrobně polemizuje, což by nebylo možné, pokud by se soud
s podstatnými otázkami vůbec nevypořádal a napadené rozhodnutí by z tohoto důvodu
bylo nepřezkoumatelné.
Ze spisového materiálu Nejvyšší správní soud ověřil, že celní dluh vznikl z důvodu
porušení podmínek stanovených pro dočasně uskladněné zboží [§94 a §241 zákona
č. 13/1993 Sb., celní zákon ve znění účinném pro posuzované období, dále jen „celní
zákon“)], přičemž tímto zbožím byla tvářecí linka na výrobu trubek. Tvářecí stroj byl
dovezen do České republiky po částech (celkově se jednalo o 11 jednotlivých dodávek
zboží) v období od 23. 6. 2003 do 10. 7. 2003, kdy byla celnímu úřadu postupně
předložena souhrnná celní prohlášení ke každému z těchto dovozů. Každá dodávka byla
v příslušné jednotné celní deklaraci (dále jen „JCD“) označena jako „válcovací stolice na
trubky“. V této souvislosti Nejvyšší správní soud dále ověřil, že: 1) rozhodnutí ve věci
dočasného skladu ze dne 7. 7. 2003, č. j. 40172223-00491-9 (shodné s č. JCD) bylo
vydáno na základě celního prohlášení z téhož dne a ručitelský závazek za celní dluh vznikl
na základě záruční listiny č. 99CZ810000M000015R 084792 (vše založeno na č. l. 45
správního spisu); 2) rozhodnutí ve věci dočasného skladu ze dne 3. 7. 2003,
č. j. 40172223-00475-1 (shodné s č. JCD) bylo vydáno na základě celního prohlášení
z téhož dne a ručitelský závazek za celní dluh vznikl na základě záruční listiny
č. 99CZ810000M000015R 084774 (na č. l. 46 správního spisu); 3) rozhodnutí ve věci
dočasného skladu ze dne 23. 6. 2003, č. j. 40172223-00431-3 (shodné s č. JCD) bylo
vydáno na základě celního prohlášení z téhož dne a ručitelský závazek za celní dluh
vznikl na základě záruční listiny č. 99CZ810000M000015R 084727 (na č. l. 47 správního
spisu); 4) rozhodnutí ve věci dočasného skladu ze dne 8. 7. 2003, č. j. 40172223-00501-9
(shodné s č. JCD) bylo vydáno na základě celního prohlášení z téhož dne a ručitelský
závazek za celní dluh vznikl na základě záruční listiny č. 99CZ810000M000015R 100413
(na č. l. 48 správního spisu); 5) rozhodnutí ve věci dočasného skladu ze dne 1. 7. 2003,
č. j. 40172213-00723-8 (shodné s č. JCD) bylo vydáno na základě celního prohlášení
z téhož dne a ručitelský závazek za celní dluh vznikl na základě záruční listiny
č. 99CZ810000M000015R 100435 (na č. l. 49 správního spisu); 6) rozhodnutí ve věci
dočasného skladu ze dne 24. 6. 2003, č. j. 40172223-00436-2 (shodné s č. JCD) bylo
vydáno na základě celního prohlášení z téhož dne a ručitelský závazek za celní dluh vznikl
na základě záruční listiny č. 99CZ810000M000015R 084738 (na č. l. 50 správního spisu);
7) rozhodnutí ve věci dočasného skladu ze dne 24. 6. 2003, č. j. 40172223-00435-0
(shodné s č. JCD) bylo vydáno na základě celního prohlášení z téhož dne a ručitelský
závazek za celní dluh vznikl na základě záruční listiny č. 99CZ810000M000015R 084737
(na č. l. 51 správního spisu); 8) rozhodnutí ve věci dočasného skladu ze dne 2. 7. 2003,
č. j. 40172223-00467-2 (shodné s č. JCD) bylo vydáno na základě celního prohlášení
z téhož dne a ručitelský závazek za celní dluh vznikl na základě záruční listiny
č. 99CZ810000M000015R 084772 (na č. l. 52 správního spisu); 9) rozhodnutí ve věci
dočasného skladu ze dne 2. 7. 2003, č. j. 542 03 (shodné s č. JCD) bylo vydáno na základě
celního prohlášení z téhož dne a ručitelský závazek za celní dluh vznikl na základě záruční
listiny č. 99CZ810000M000015R 084771 (na č. l. 53 správního spisu); 10) rozhodnutí
ve věci dočasného skladu ze dne 2. 7. 2003, č. j. 541 03 (shodné s č. JCD) bylo vydáno
na základě celního prohlášení z téhož dne a ručitelský závazek za celní dluh vznikl
na základě záruční listiny č. 99CZ810000M000015R 084773 (na č. l. 54 správního spisu);
a 11) rozhodnutí ve věci dočasného skladu ze dne 10. 7. 2003, č. j. 40172223-00513-5
(shodné s č. JCD) bylo vydáno na základě celního prohlášení z téhož dne a ručitelský
závazek za celní dluh vznikl na základě záruční listiny č. 99CZ810000M000015R 100415
(na č. l. 55 správního spisu).
Na některých ze shora specifikovaných záručních listin figuruje v příslušné kolonce
podpis ze strany dlužníka, avšak bez otisku razítka, většina listin podpisem opatřena není.
Je nesporné, že se ve všech případech jedná o tzv. „individuální záruku“ (takto je v záhlaví
předmětná záruční listina i explicitně označena). Zajištění se tedy vztahuje vždy k celnímu
dluhu vzniklému z jedné operace se zahraničním zbožím odlišné od režimu tranzitu
ve smyslu celního zákona, přičemž tato operace je prováděna jedním subjektem (celním
dlužníkem).
Ve vztahu ke stěžovatelem namítané neplatnosti záručních dokladů je třeba
na tomto místě uvést, že touto otázkou se již Nejvyšší správní soud zabýval
ve svém rozsudku ze dne 29. 11. 2007, č. j. 5 Afs 75/2007 - 161, publikovaném ve Sbírce
NSS pod č. 1492/2008, přičemž se vyjádřil v tom smyslu, že jakkoli je vzor záručního
dokladu stanoven veřejnoprávním předpisem, nelze na tento doklad nahlížet
jako na vrchnostenský akt správního orgánu. Nejedná se o individuální správní akt,
tedy o rozhodnutí, jímž by bylo rozhodováno o veřejných subjektivních právech
a povinnostech stěžovatele. Příslušný doklad vystavuje navíc sám stěžovatel.
Pokud tedy záruční doklad neobsahuje veškeré předepsané údaje, nelze pouze
z této skutečnosti dovodit jeho neplatnost. Mělo-li by tomu tak být, musel by takový
důsledek předvídat veřejnoprávní předpis – celní zákon. Tak je tomu např. v §32 odst. 7
zákona o správě daní a poplatků, kde zákon s absencí určitých náležitostí spojuje
neplatnost rozhodnutí. Pouze v §260h odst. 2 celního zákona (ve znění v posuzovaném
období i ve znění pozdějších předpisů) je stanoveno, že na záručním dokladu uvádí ručitel
lhůtu jeho platnosti, a to vyznačením posledního dne této lhůty, přičemž tato lhůta nesmí
být delší než jeden rok od data vydání. Pouze tímto údajem je tedy platnost dokladu
ze zákona omezena, avšak ani z jeho absence nelze dovodit neplatnost záručního dokladu
za situace, pokud údaj o lhůtě zcela chybí, natož pak jeho nicotnost. V posuzovaném
případě navíc na všech záručních dokladech tento údaj uveden je.
Ohledně zpochybnění pravosti podpisu osoby oprávněné za dlužníka a zjišťování
skutkového stavu ohledně pověření této osoby Nejvyšší správní soud již jen podotýká,
že je třeba vycházet ze skutečnosti, že na předtištěném formuláři záručních listin vydaných
stěžovatelem [přičemž je třeba zohlednit i fakt, že mezi předměty jeho podnikatelské
činnosti zapsané do obchodního rejstříku vedeného Krajským soudem v Ostravě je právě
i poskytování individuálních záruk podle úmluvy o společném tranzitním režimu
mezi zeměmi Evropského sdružení volného obchodu (ESVO) a Evropským
hospodářským společenstvím (EHS)] je v levém dolním rohu pod místem určeným
pro podpis a razítko dlužníka předtištěn text „Podpis nepovinný“. Tím je už z logiky věci
vyloučeno, že by mohlo jít o povinnou náležitost záručního dokladu (zároveň však nelze
jednoduchou úvahou a contrario dovodit, a to pouze z toho, co je předtištěno
na záruční listině vytištěné dle vzoru, že naopak razítko povinnou náležitostí záruční
listiny je – odkaz na judikaturu v této souvislosti viz výše).
K ostatním námitkám zpochybňujícím souvislost jednotlivých JCD a jednotlivých
záručních listin, zdejší soud v obecné rovině zastává názor, dle něhož je-li vzájemná vazba
mezi těmito doklady dostatečně zřejmá (identická částka celního dluhu, jednoznačná
identifikace dlužníka na JCD i záručním dokladu), pak je JCD a záruční doklad nutno
posuzovat jako jeden celek.
U námitek stěžovatele týkajících se postupu celních orgánů při uplatňování splnění
celního dluhu vůči ručiteli, které jsou námitkami zásadními, zůstává zásadní právní
otázkou k posouzení v této věci otázka, zda uplatnění řádně vyměřeného celního dluhu
vůči ručiteli je součástí vyměřovacího řízení (a zda se tedy na postup celních orgánů
vůči ručiteli vztahují obdobná pravidla jako ve vyměřovacím řízení vůči daňovému
dlužníkovi v daňovém řízení či nikoli) nebo zda je uplatnění tohoto dluhu vůči ručiteli
součástí řízení vymáhacího. Od posouzení této základní otázky se totiž odvíjí i posouzení
souvisejících námitek (viz shora), které stěžovatel v předložené kasační stížnosti uplatnil.
Stěžovatel zastává názor, že povinností celních orgánů je vzhledem k procesnímu
postavení ručitele obracet se na celní ručitele výhradně rozhodnutím ve formě platebního
výměru.
Devátý senát Nejvyššího správního soudu zastával v souzené věci původně
ohledně této otázky shodný názor jako krajský soud. Domníval se, že na povinnost
ručitele, který se v záruční listině zavázal, že společně a nerozdílně s dlužníkem splní
zaručenou výši celního dluhu, je nutno nahlížet tak, že tato povinnost mu nevznikla
z titulu postavení solidárního dlužníka ve smyslu ustanovení §238 – 242 celního zákona,
nýbrž z titulu jeho postavení ručitele. Dle jeho názoru tedy výzva k zaplacení daňového
nedoplatku ve vztahu k daňovému ručiteli nemohla nahrazovat vyměřovací řízení,
neboť závazek ručitele je zcela nesporně vedlejším (zajišťovacím) právním vztahem,
který přistupuje k hlavnímu závazku, a má tedy akcesorický a subsidiární charakter,
a pro tuto svou povahu nemůže existovat bez hlavního závazku dlužníka, což vyplývá
z obecné úpravy institutu ručení v soukromém právu. Dlužník a ručitel jsou sice oba
společně zavázáni věřiteli, každý však z jiného právního titulu, a ručitel se zavazuje
k plnění sekundárně. Není tedy dlužníkem primárním, kterému by měl být dluh
vyměřen v rámci vyměřovacího řízení, nýbrž až sekundárním, po kterém je z titulu
jeho ručitelského závazku již jednou vyměřená povinnost toliko vymáhána.
I když je tedy ručitel zavázán stejně jako dlužník, nejde o jejich solidární závazek, a ručitel
tudíž není zavázán vedle hlavního dlužníka coby společný dlužník, ale je povinen
uspokojit pohledávku věřitele teprve tehdy, neuspokojí-li ji dlužník.
Vzhledem ke skutečnosti, že odlišný názor v této věci vyslovil Nejvyšší správní
soud v rozsudku ze dne 28. 4. 2005, č. j. 2 Afs 51/2004 – 57, předložil shora nastíněnou
otázku devátý senát zdejšího soudu v jiné, právně však zcela obdobné věci, k posouzení
rozšířenému senátu Nejvyššího správního soudu.
Rozšířený senát Nejvyššího správního soudu v usnesení ze dne 16. 10. 2008,
č. j. 9 Afs 58/2007 - 96, zaujal k předmětné otázce názor zcela opačný. V odůvodnění
citovaného usnesení mj. vyslovil následující úvahy: „Vymáhání splnění určité pohledávky
po povinném subjektu nutně předchází její stanovení. Každé právo je vždy nezbytné nejprve nalézt (ustálit
skutkový stav a podřadit jej pod příslušnou právní normu – jazykem celního zákona či daňového řádu
vyměřit či doměřit) a teprve poté může dojít k jeho vymáhání. Ze stejné logiky ostatně vychází úprava
ručení v občanském zákoníku, kde je věřitel povinen (chce-li si vynutit uspokojení své pohledávky,
když tak dlužník dobrovolně neučinil) získat samostatný exekuční titul, tedy zpravidla pravomocný
rozsudek, jak proti dlužníkovi, tak proti ručiteli, tj. je povinen podat proti ručiteli samostatnou žalobu
(§548 O. Z., blíže viz např. Švestka, J., a kol., Občanský zákoník. 10. vydání. C. H. Beck: Praha,
2006, str. 970 a n.; blíže k vývoji institutu ručení v občanském a obchodním právu a jeho povaze
akcesority, viz Pelikánová, I,. Ručení. Právník, roč. 1996, č. 5, str. 401 – 414, na str. 402 a n.).
Je ostatně na věřitelově rozhodnutí, zda bude žalovat jen dlužníka nebo jen ručitele či oba dva zároveň
(dokonce ve společném řízení nebo jindy odděleně, a to i u různých soudů). Soud pak posuzuje
též samostatně skutkový stav a právní důvod k případnému stanovení povinnosti ohledně dlužníka
i ručitele. Procesně zde není přítomna pasivní solidarita dlužníka a věřitele, nýbrž samostatné procesní
společenství obou. I v případě vydání jediného rozsudku je rozhodováno o povinnosti dlužníka a věřitele
zaplatit celý dluh, přičemž úhradou jednoho z nich zaniká povinnost druhého. Devátým senátem
zdůrazňovaná paralela s občanským právem tedy naopak vyžaduje, aby celní úřad získal samostatný
exekuční titul (a mohl následně splnění povinnosti vymáhat) jak proti dlužníkovi, tak proti ručiteli,
a to v rámci dvou samostatných správních řízení.
Znění ustanovení §260l odst. 1 celního zákona předvídá, že celní úřad doručí „platební výměr
(rozhodnutí) o vyměření cla“ ručiteli. Celní zákon blíže nespecifikuje, jaký platební výměr má být v těchto
případech vlastně doručován: zda samostatný (nový) platební výměr, jehož adresátem je ručitel,
anebo zda se má jednat pouze o „přeposlání“ již existujícího platebního výměru, který byl předtím
doručen dlužníkovi, spolu s výzvou, ať plní ručitel. Posledně zmiňovaná konstrukce je však s ohledem
na výše uvedený požadavek jasného stanovení povinnosti neudržitelná; i vůči ručiteli musí dojít
k adresnému a konkrétnímu „vyměření“ cla, byť jde o stanovení povinnosti uhradit za dlužníka
nezaplacené clo.
Platební výměr podle §260l odst. 1 celního zákona (v projednávané věci
celním orgánem nadepsán „rozhodnutí o povinnosti ručitele k plnění
za dlužníka“) je v mate riálním smyslu rozhodnutím, kterým se stanoví výše cla
pro ručitele. Pro tento náhled na rozhodnutí vydávaná podle §260l celního zákona se jednoznačně
vyslovil Ústavní soud, nejnověji ve svém nálezu ze dne 14. 5. 2008, sp. zn. I ÚS 2345/07, přístupný
na http://nalus.usoud.cz, ze starší judikatury také nálezy pod sp. zn. I. ÚS 445/2000;
I. ÚS 446/2000; I. ÚS 447/2000 a I. ÚS 448/2000). V tomto nejčerstvějším nálezu Ústavní soud
jednak odkázal na své dosavadní (materiální) vnímání výzvy ručiteli coby rozhodnutí ve smyslu §32
odst. 1 zákona o správě daní a poplatků, kterou se adresátovi zakládají práva a povinnosti. Dále
konstatoval, že práva a povinnosti lze jak v daňovém, tak v celním řízení ukládat pouze na základě
rozhodnutí. Samotné prohlášení ručitele v záruční listině tuto povahu nemá, stejně jako ji s účinky
pro ručitele nemá vyměření daňového či celního dluhu vůči dlužníkovi. Ústavní soud tedy odmítl
konstrukci, že povinnost ručitele k uhrazení dluhu by vznikala ze zákona ve spojení s právní
skutečností, že dlužník i přes výzvu neplní. Naopak zdůraznil, že na výzvu podle §260l celního
zákona je nezbytné pohlížet jako na rozhodnutí, kterým byla vyměřena daň a kterým bylo zároveň
aplikováno hmotné právo (bod 22 citovaného nálezu).
Z výše uvedených závěrů Ústavního soudu lze pro účely posuzování věci rozšířeným senátem učinit
pouze jediný závěr: Ústavní soud rozšířil předchozí požadavky, které vyslovil s ohledem na postavení
daňového ručitele (srov. především nález ze dne 29. 1. 2008, sp. zn. Pl. ÚS 72/06, č. 291/2008 Sb.),
také na postavení celního ručitele. Výzva (či rozhodnutí) podle §260l celního zákona je rozhodnutím
činěným v řízení vyměřovacím, kterým je vůči ručiteli poprvé stanovena platební povinnost co do jejího
důvodu i výše. Pokud se tedy jedná o samostatné „vyměření“ dluhu vůči ručiteli, pak jediným logickým
závěrem co do příslušných lhůt ohledně doručení rozhodnutí podle §260l celního zákona ručiteli je,
že se tak musí stát ve lhůtách celním zákonem předepsaných pro „vyměření“ povinnosti, tedy ve lhůtě
tříleté propadné, stanovené v §268 celního zákona, nikoliv ve lhůtě stanovené pro vymáhání nedoplatků
cla v §282 celního zákona, tedy ve lhůtě šestileté promlčecí.
Nad rámec výše uvedených argumentů ústavních, které se týkají především požadavku
odpovídající ochrany práv ručitele, lze také podotknout, že jedině za podmínky samostatného stanovení
povinnosti ručitele uhradit dlužné clo lze vůči ručiteli dostát požadavku právní jistoty a předvídatelnosti.
Předně je patrné, že ručitel nemusí být vždy povolán k plnění dluhu za dlužníka v plné výši; dlužník
mohl část dluhu splatit, část dluhu mohlo zaniknout či mohlo v mezidobí dojít k opravě nesprávně
stanovené částky cla. Za všech těchto okolností je nezbytné, aby ručitel obdržel řádný a samostatný
platební výměr, který se může lišit od částky stanovené dříve dlužníkovi. Z požadavku předvídatelnosti
a právní jistoty konečně plyne dále nutnost pevně stanovené lhůty pro vyměření právní povinnosti,
která zvyšuje jistotu subjektů právní regulace a umožňuje jim racionálně plánovat. Pochopitelně se může
nabízet námitka nemožnosti „vyměření“ cla ručiteli, když bylo již předtím vyměřeno dlužníkovi,
tedy jakási překážka věci rozhodnuté. Podle názoru rozšířeného senátu tomu však tak není.
Při stanovení povinnosti k úhradě cla je podstatné komu, na základě jakého skutkového stavu
a z jakého právního důvodu je tato povinnost stanovena. Je nesporné, že situace dlužníka a ručitele bude
s ohledem na podstatu ručení (zejména akcesoritu a subsidiaritu) rozdílná. Právě proto je třeba trvat
na samostatném právním prostoru pro každého z nich, včetně časového rámce ohraničeného příslušnými
prekluzivními lhůtami pro uložení povinnosti platit clo adresovanou ručiteli, a navazujícími lhůtami
promlčecími pro jeho vymáhání. Jinými slovy, jestliže marně uplynula prekluzivní lhůta, aniž došlo vůči
ručiteli k uložení povinnosti platit clo, nemůže se tak stát ve vymáhací promlčecí lhůtě, sice ještě běžící,
ale vůči dlužníkovi. Ke stanovení povinnosti platit clo může dojít toliko v řízení vyměřovacím,
odtud tedy „vyměření“ jako pojem, který v sobě obsahuje výsledek procesu zahrnujícího zjištění existence
povinnosti úhrady celního dluhu dlužníkem, ručitelského závazku v podobě individuální celní záruky
a jeho předchozí akceptace celním orgánem, (částečné či úplné) nesplnění povinnosti dlužníkem a kroky
celního orgánu vůči němu, atd.“
Z výše uvedeného je naprosto nepochybné, že stěžovateli je nutno přisvědčit
v tom ohledu, že postavení ručitele je dle závěrů rozšířeného senátu Nejvyššího správního
soudu obdobné jako postavení daňového dlužníka ve vyměřovacím řízení.
Ve světle těchto závěrů rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu,
jež jsou v další rozhodovací činnosti pro správní soudy při řešení téže problematiky
závazné, je nutno konstatovat, že krajský soud posoudil v obecné rovině právní otázky
týkající se postavení ručitele v celním řízení a otázky týkající se charakteru tohoto řízení
tak, že jeho právní názor je v rozporu s právním názorem vysloveným
v usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 16. 10. 2008,
č. j. 9 Afs 58/2007 - 96, neboť z odůvodnění napadeného rozsudku vyplývá, že krajský
soud vycházel z obecného předpokladu, že ve vztahu k ručiteli není vedeno vyměřovací
řízení. K procesním právům ručitele pak krajský soud doslova uvedl, jak již zdejší soud
rekapituloval výše, že „ručitel je v řízení o vyměřování celního dluhu jednou ze třetích osob
vyjmenovaných v ustanovení §7 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků, které se tohoto řízení
zúčastňují, přičemž tyto osoby podle názoru soudu nemají stejná práva a povinnosti jako daňový
subjekt (dlužník). Procesní práva a povinnosti tyto osoby mají a vykonávají jen v té části řízení,
která se jich přímo týká, tj. té části řízení, v níž po něm celní orgán požaduje splnění povinnosti
za daňový subjekt (celního dlužníka) z titulu ručení“… a že „zákon sice připouští účast ručitele v řízení
s dlužníkem, ovšem nespojuje s jeho osobou žádná práva obdobná právům daňového subjektu“.
Takto formulovaný právní názor je v rozporu i s předchozí judikaturou Ústavního soudu,
kterou citoval i rozšířený senát Nejvyššího správního soudu ve shora citovaném usnesení,
o něž se opírá výrok tohoto rozsudku. V nálezu sp. zn. Pl. ÚS 72/06 ze dne 29. 1. 2008
Ústavní soud vyslovil následující závěry: „na prvním místě je třeba uvést, že zákon o správě daní
a poplatků v tehdejším znění (tj. ve znění do novelizace provedené zákonem č. 230/2006 Sb.) stanoví
primární povinnost k úhradě daně daňovému subjektu, jemuž je také doručován samotný platební výměr,
a až následně stanoví uhrazovací povinnost ručiteli. Daňový nedoplatek jsou tak povinni zaplatit kromě
samotných poplatníků-dlužníků i ručitelé, pokud jim zákon povinnost ručení ukládá, jsou-li k plnění
této platební povinnosti správcem daně vyzváni. Jde o institut zvláštního zákonného ručení upraveného
veřejnoprávní metodou regulace, k jehož realizaci je za předpokladu, že konkrétní osobě svědčí postavení
zákonného ručitele, zapotřebí toliko výzvy ze strany správce daně ve vztahu k osobě, jež je zákonným
ručitelem. Daňový ručitel však není účastníkem daňového řízení již od počátku, se stejnými oprávněními
a možnostmi procesní obrany, jaké má daňový subjekt (ustanovením §7 odst. 2 zákona o správě daní
a poplatků je dokonce začleňován mezi „třetí osoby“ na stejnou pozici jako kupř. svědek, znalec aj.).
Ručiteli se ani nedoručuje platební výměr či jiné rozhodnutí, kterým byla daňová povinnost předepsána
k přímému placení. Teprve doručením „ručitelské výzvy“ dle napadeného ustanovení začíná pro daňového
ručitele daňové řízení, přičemž se však současně jejím doručením již dostává do postavení subjektu,
kterému je uložena platební povinnost. „Ručitelská výzva“ je tedy rozhodnutím, kterým je přenesena
povinnost zaplatit daňový nedoplatek na ručitele, je rozhodnutím, které má hmotněprávní důsledky,
neboť již najisto určuje, že byly splněny všechny zákonné předpoklady pro to, aby právě osoba ručitele
nastoupila na místo původního dlužníka, a svědčí jí postavení daňového poplatníka se všemi důsledky,
což znamená, že na ní lze dluh i vymáhat. Na skutečném obsahu uvedené výzvy (rozhodnutí
v materiálním smyslu) ničeho nemění ani její zákonodárcem nepřesně zvolené označení, tj. „výzva“
(a nikoli kupř. „rozhodnutí“).
Obdobným způsobem argumentuje Ústavní soud ve své judikatuře o povaze
celního ručitelství.
Ze všech výše uvedených důvodů Nejvyšší správní soud napadený rozsudek
Krajského soudu v Brně podle §110 odst. 1 zrušil a věc vrátil tomuto soudu k dalšímu
řízení, v němž je krajský soud podle odst. 3 citovaného ustanovení vázán právním
názorem vysloveným v tomto rozsudku. Krajský soud bude povinen vyhodnotit,
zda stěžovatelem namítané nedostatky směřující do jeho postavení v rámci vyměřovacího
řízení jsou či nejsou důvodné včetně námitky týkající se správnosti určení výše celního
dluhu platebním výměrem ze dne 22. 9. 2003, č. j. 2832-02/03-0172-02, a správnosti
rozhodnutí Celního ředitelství Brno ze dne 16. 1. 2004, č. j. 525-02/04-0101-021,
jímž bylo rozhodnuto o odvolání celního dlužníka proti platebnímu výměru vydanému
celním úřadem v prvním stupni.
O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti rozhodne podle §110 odst. 2 s. ř. s.
krajský soud v novém rozhodnutí.
Poučení: Proti tomuto rozhodnutí nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 20. listopadu 2008
Mgr. Daniela Zemanová
předsedkyně senátu