ECLI:CZ:NS:2004:8.TDO.1020.2004.1
sp. zn. 8 Tdo 1020/2004
USNESENÍ
Nejvyšší soud České republiky rozhodl v neveřejném zasedání konaném dne 30. září 2004 o dovolání podaném obviněným P. V., proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě, pobočka v Olomouci, ze dne 23. 2. 2004, sp. zn. 2 To 59/2004, který rozhodl jako soud odvolací v trestní věci vedené u Okresního soudu v Olomouci pod sp. zn. 1 T 225/2002, takto:
Podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. se dovolání obviněného P. V. odmítá .
Odůvodnění:
Obviněný P. V. byl rozsudkem Okresního soudu v Olomouci ze dne 11. 12. 2003, sp. zn. 1 T 225/2002, společně s obviněným Ing. J. H., uznán vinným, že
1. obviněný Ing. J. H. jako podnikatel podnikající pod firmou Ing. J. H. – K. O. se sídlem v O., po předchozí dohodě s P. V., podnikatelem podnikajícím pod firmou P.V. –F. se sídlem v P., dne 21. 3. 1997 podal u Finančního úřadu v O., přiznání k dani z příjmu fyzických osob za rok 1996, v němž zohlednil a do výdajů vynaložených na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů vědomě nepravdivě zahrnul fiktivní platby v celkové výši 700.000,- Kč pro firmu P. V. – F. jako platby za reálně neuskutečněnou zprostředkovatelskou činnost a za reálně neuskutečněné pomocné bourací, natěračské a svářečské práce, které měly být údajně zaplaceny dne 26. 11. 1996 na podkladě nepodložené faktury č. 178/96 z téhož dne v částce 300.000,- Kč bez DPH, dne 27. 11. 1996 na podkladě nepodložené faktury č. 182/96 z téhož dne v částce 400.000,- Kč bez DPH a takto zkrátil uvedenou daň na (správně má být „o“ částku, jak je uvedeno v odůvodnění rozsudku) částku 227.222,- Kč ke škodě České republiky, zastoupené Finančním úřadem v O., přičemž právě obviněný P. V. za tímto účelem vystavil uvedené faktury,
2. obviněný Ing. J. H. jako podnikatel podnikající pod firmou Ing. J. H. – K. O. se sídlem v O., po předchozí dohodě s P. V., podnikatelem podnikajícím pod firmou P. V. – F. se sídlem v P., dne 27. 1. 1997 podal u Finančního úřadu v O., přiznání k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období čtvrtého čtvrtletí roku 1996, v němž vědomě nepravdivě zahrnul fiktivní platby v celkové výši 700.000,- Kč pro firmu P. V. – F. jako platby za reálně neuskutečněnou zprostředkovatelskou činnost a za reálně neuskutečněné pomocné bourací, natěračské a svářečské práce, které měly být údajně zaplaceny dne 26. 11. 1996 na podkladě nepodložené faktury č. 178/96 z téhož dne v částce 300.000,- Kč bez DPH, dne 27. 11. 1996 na podkladě nepodložené faktury č. 182/96 z téhož dne v částce 400.000,- Kč bez DPH a takto neoprávněně uplatnil daň na vstupu ve výši 154.000,- Kč a v důsledku toho nárok na vrácení nadměrného odpočtu daně z přidané hodnoty v uvedené výši, čímž způsobil škodu České republice, zastoupené Finančním úřadem v O., ve výši 154.000,- Kč, přičemž obviněný P.V. mu za tímto účelem vystavil uvedené faktury.
Takto zjištěné jednání soud prvního stupně v případě obviněného P. V. právně kvalifikoval jako pomoc k trestnému činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §10 odst. 1 písm. c) k §148 odst. 1 tr. zák. ve znění účinném od 1. 1. 2002 (jednání popsané pod bodem 1 rozsudku) a pomoc k trestnému činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §10 odst. 1 písm. c) k §148 odst. 2 tr. zák. ve znění účinném od 1. 1. 2002 (jednání popsané pod bodem 2 rozsudku). Za to mu uložil podle §148 odst. 2 tr. zák. za použití §35 odst. 1 tr. zák. úhrnný trest odnětí svobody v trvání čtrnácti měsíců, jehož výkon podle §58 odst. 1 a §59 odst. 1 tr. zák. podmíněně odložil na zkušební dobu v trvání dvou roků. Dále mu uložil podle §53 odst. 1, §54 odst. 1, 3 tr. zák. peněžitý trest ve výměře 50.000,-Kč s náhradním trestem odnětí svobody v trvání pěti měsíců.
Uvedeným rozsudkem byl uznán vinným i obviněný Ing. J. H. (a to trestnými činy podle §148 odst. 1 tr. zák. ve znění účinném od 1. 1. 2002 a podle §148 odst. 2 tr. zák. ve shodném znění) a byly mu uloženy stejné tresty.
Proti rozsudku soudu prvního stupně podali oba jmenovaní obvinění a rovněž státní zástupce Okresního státního zastupitelství v Olomouci odvolání, která projednal Krajský soud v Ostravě, pobočka v Olomouci, ve veřejném zasedání konaném dne 23. 2. 2004, sp. zn. 2 To 59/2004, a rozsudkem rozhodl tak, že
podle §258 odst. 1 písm. d), e) , odst. 2 tr. ř. napadený rozsudek zrušil ve výrocích o trestu ohledně obou obviněných a za splnění podmínek §259 odst. 3 tr. ř. uložil obviněnému Ing. J. H. podle §148 odst. 2 tr. zák. a §35 odst. 1 tr. zák. úhrnný trest odnětí svobody v trvání šestnácti měsíců, jehož výkon podle §58 odst. 1, §59 odst. 1 tr. zák. podmíněně odložil na zkušební dobu v trvání dvou roků, a obviněnému P. V. podle §148 odst. 2 tr. zák. a §35 odst. 2 tr. zák. souhrnný trest odnětí svobody v trvání čtrnácti měsíců, jehož výkon podle §58 odst. 1, §59 odst. 1 tr. zák. podmíněně odložil na zkušební dobu v trvání tří roků; současně zrušil výrok o trestu z trestního příkazu Okresního soudu v Přerově ze dne 28. 5. 2001, č. j. 1 T 108/2001-25, jakož i další rozhodnutí na tento výrok obsahově navazující, pokud vzhledem ke změně, k níž došlo zrušením, pozbyla podkladu,
jinak ponechal napadený rozsudek nezměněn.
Opis rozhodnutí soudu druhého stupně byl doručen obviněnému Ing. J. H. dne 11. 6. 2004, jeho obhájkyni Mgr. E. F. dne 7. 6. 2004, obviněnému P. V.dne 1. 7. 2004, jeho obhájci Mgr. Ing. P. K. dne 7. 6. 2004 a Okresnímu státnímu zastupitelství v Olomouci rovněž dne 7. 6. 2004.
Dne 6. 8. 2004 učinil obviněný P. V. prostřednictvím svého výše jmenovaného obhájce na poště podání, které obsahovalo dovolání proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě, pobočka v Olomouci a jež adresoval Okresnímu soudu v Olomouci. Svůj mimořádný opravný prostředek opřel o dovolací důvody vymezené v §265b odst. 1 písm. g) a l) tr. ř. s tím, že napadené rozhodnutí spočívá na nesprávném právním posouzení skutku, resp. jiném nesprávném hmotně právním posouzení ve smyslu prvně citovaného zákonného ustanovení, přičemž tento důvod dovolání byl dán i v řízení předcházejícím napadenému rozhodnutí, tj. uvedenými vadami trpí též rozhodnutí soudu prvního stupně.
V podrobnostech namítl, že nesprávně právně posouzen byl konkrétně skutek uvedený pod bodem 2. rozsudku soudu prvního stupně, jestliže byl v jeho případě kvalifikován jako pomoc k trestnému činu zkrácení daně, poplatku a jiné podobné povinné platby podle §10 odst. 1 písm. c) k §148 odst. 2 tr. zák. ve znění účinném od 1. 1. 2002, neboť v době, kdy se jej dopustil, nebyl trestným činem. Poukázal přitom na ustanovení §16 odst. 1 tr. zák., podle něhož se trestnost činu posuzuje podle zákona účinného v době, kdy byl čin spáchán, a uvedl, že nárok na vrácení nadměrného odpočtu DPH byl uplatněn dne 27. 1. 1997, tedy v době, kdy §148 tr. zák. neobsahoval odstavec druhý jakožto samostatnou skutkovou podstatu spočívající ve vylákání daňové výhody; tento byl do trestního zákona vložen až novelou provedenou zákonem č. 253/1997 Sb. účinnou od 1. 1. 1998. Obviněný proto vyjádřil názor, že soud postupoval chybně, pokud aplikoval trestní zákon ve znění účinném od 1. 1. 1998, když měl daný skutek posoudit podle zákona účinného v době jeho spáchání, avšak současně se ztotožnil s tím, jestliže soud použil ve vztahu k výši škody znění trestního zákona účinné od 1. 1. 2002, tj. ve znění novely č. 265/2001 Sb. (dovolatel zřejmě nesprávně odkázal na zákon č. „265/2002 Sb.“), jako pro něj příznivější. V této souvislosti ještě doplnil, že názor odvolacího soudu, podle něhož vylákání výhody na některé z povinných plateb nebylo před novelou č. 253/1997 Sb. beztrestné, nýbrž bylo postihováno podle §148 odst. 1 tr. zák., je nesprávný, neboť zmíněné odstavce §148 tr. zák. obsahují zcela odlišné, samostatné skutkové podstaty zahrnující dvě zcela odlišná jednání, a je tedy vyloučeno, aby uplatnění nároku na vrácení nadměrného odpočtu DPH bylo možno před danou novelou posuzovat podle §148 odst. 1 tr. zák. (když navíc v případě, kdy by vylákání výhody na některé z povinných plateb bylo postižitelné podle §148 odst. 1 tr. zák., nebyl by žádný důvod pro formulaci zcela nové, samostatné skutkové podstaty v odstavci druhém tohoto ustanovení); takový výklad označil za nepřípustné rozšíření dosahu trestní normy, tj. nepřípustné rozšiřování trestní represe.
V závěru svého podání obviněný navrhl, aby Nejvyšší soud podle §265k odst. 1 tr. ř. zrušil napadený rozsudek Krajského soudu v Ostravě, pobočka v Olomouci, a řízení mu předcházející, a aby podle §265l odst. 1 tr. ř. přikázal věc soudu prvního stupně k novému projednání a rozhodnutí. Dále navrhl, aby dovolací soud podle §265k odst. 2 tr. ř. zrušil i rozhodnutí na zrušená rozhodnutí obsahově navazující, a to zejména rozhodnutí, jímž mu byla uložena povinnost nahradit státu náklady řízení, jestliže takové rozhodnutí již bylo vydáno.
Předseda senátu soudu prvního stupně postupoval v souladu s §265h odst. 2 tr. ř. a opis dovolání obviněného zaslal Nejvyššímu státnímu zastupitelství v Brně k případnému vyjádření a vyslovení souhlasu s projednáním dovolání v neveřejném zasedání (Nejvyšší státní zastupitelství jej obdrželo dne 17. 8. 2004).
Státní zástupkyně činná u Nejvyššího státního zastupitelství ve svém vyjádření ze dne 21. 9. 2004 po rekapitulaci dosavadního řízení ve věci a obsahu dovolání obviněného uvedla, že od doby spáchání předmětného skutku došlo několikrát ke změně právní úpravy, a to jak ustanovení §148 tr. zák., tak vymezení jednotlivých kategorií škod. Konstatovala, že v době spáchání skutku by jednání obviněného bylo posouzeno jako pomoc k trestnému činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné dávky podle §10 odst. 1 písm. c) k §148 odst. 1, 2 písm. c) tr. zák., neboť by došlo k součtu vylákané daňové výhody, která byla před účinností novely provedené zákonem č. 253/1997 Sb. (tj. před 1. 1. 1998) podle ustálené praxe soudů považována za zkrácení daně, se zkrácením daně, a obviněný by se již pohyboval v trestní sazbě odpovídající této kvalifikované skutkové podstatě a byl by ohrožen trestem odnětí svobody na jeden rok až osm let. Soudy obou stupňů pak postupovaly správně, pokud ve prospěch obviněného vyhodnotily novou zákonnou úpravu a aplikovaly ustanovení §148 odst. 2 tr. zák. (upravující samostatnou skutkovou podstatu spočívající ve vylákání daňové výhody), resp. jednání obviněného posoudily jako dva skutky naplňující dvě samostatné skutkové podstaty trestných činů podle 148 odst. 1 a §148 odst. 2 tr. zák., které spáchal formou pomoci podle §10 odst. 1 písm. c) tr. zák., kdy byl ohrožen trestní sazbou odnětí svobody na šest měsíců až tři léta nebo peněžitým trestem. Státní zástupkyně proto navrhla, aby Nejvyšší soud podané dovolání podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. odmítl, a aby tak učinil podle §265r odst. 1 písm. a) tr. ř. v neveřejném zasedání.
Nejvyšší soud jako soud dovolací (§265c tr. ř.) nejprve zjišťoval, zda jsou v posuzované věci splněny zákonné podmínky přípustnosti dovolání formulované v §265a tr. ř. Podle odst. 1 citovaného ustanovení lze napadnout dovoláním pravomocné rozhodnutí soudu ve věci samé, pokud soud rozhodl ve druhém stupni a zákon to připouští, přičemž v ustanovení §265a odst. 2 písm. a) až písm. h) tr. ř. zákonodárce taxativně vymezil, co se rozumí rozhodnutím ve věci samé.
Při posuzování těchto okolností Nejvyšší soud shledal, že podané dovolání je přípustné podle §265a odst. 1, 2 písm. a) tr. ř. Obdobně shledal, že dovolání bylo podáno osobou oprávněnou [§265d odst. 1 písm. b), odst. 2 tr. ř.], v zákonné lhůtě a na místě, kde lze podání učinit (§265e odst. 1, 2, 3 tr. ř.). Rovněž tak konstatoval, že obsah podání vyhovuje náležitostem vyžadovaným zákonem a formulovaným v ustanovení §265f odst. 1 tr. ř.
Dále se proto Nejvyšší soud zabýval otázkou, zda dovolání obviněného z jím namítaných dovolacích důvodů vymezených v ustanoveních §265b odst. 1 písm. g) a l) tr. ř. je opodstatněné.
Podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. lze dovolání podat, jestliže rozhodnutí spočívá na nesprávném právním posouzení skutku nebo jiném nesprávném hmotně právním posouzení. V rámci takto vymezeného dovolacího důvodu je možné namítat jednak nesprávnost právního posouzení skutku, tj. mylnou právní kvalifikaci skutku, jak byl v původním řízení zjištěn, v souladu s příslušnými ustanoveními hmotného práva, a dále pak vadnost jiného hmotně právního posouzení, které záleží v nesprávném posouzení některé další otázky, nespočívající přímo v právní kvalifikaci skutku, ale v posuzování jiné skutkové okolnosti mající význam z hlediska hmotného práva zejména trestního, ale případně i jiných právních odvětví. Není však možné namítat nesprávnost samotných skutkových zjištění ani nesprávnost hodnocení důkazů. Důvody dovolání jako specifického mimořádného opravného prostředku, který byl nově zaveden zákonem č. 265/2001 Sb., jsou koncipovány v ustanovení §265b tr. ř. tak, že dovoláním není možné napadat skutková zjištění ani způsob hodnocení důkazů. Nejvyšší soud není další odvolací instancí, nemůže přezkoumávat a posuzovat postup hodnocení důkazů obou stupňů. V dovolacím řízení je naopak povinen vycházet z jejich skutkových zjištění a teprve v návaznosti na zjištěný skutkový stav posuzovat hmotně právní posouzení skutku.
Z vymezení obsahu dovolání v ustanovení §265f odst. 1, 2 tr. ř. a zejména ze znění ustanovení §265b odst. 1 tr. ř. je třeba dovodit, že z hlediska §265i odst. 1 písm. b) tr. ř. nepostačuje pouhé formální uvedení některého z důvodů vymezených v §265b odst. 1 písm. a) až l) tr. ř. odkazem na toto zákonné ustanovení, ale tento důvod musí být také skutečně v podaném dovolání tvrzen a odůvodněn.
Obviněný ve svém mimořádném opravném prostředku namítl, že skutek popsaný ve výrokové části rozsudku soudu prvního stupně pod bodem 2. byl ohledně něj nesprávně právně kvalifikován jako pomoc k trestnému činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §10 odst. 1 písm. c) tr. zák. k §148 odst. 2 tr. zák. ve znění účinném od 1. 1. 2002, neboť ve smyslu §16 odst. 1 tr. zák. měla být trestnost daného činu posouzena podle zákona účinného v době jeho spáchání, kdy trestní zákon ustanovení §148 odst. 2 zakotvující skutkovou podstatu spočívající ve vylákání daňové výhody neobsahoval (citované ustanovení bylo do trestního zákona vloženo až novelou č. 253/1997 Sb. účinnou od 1. 1. 1998), a proto předmětné jednání nebylo trestným činem. Současně však uvedl, že vzhledem k nově formulovaným kategoriím škod měl být aplikován i trestní zákon ve znění po novele č. 265/2001 Sb. účinné od 1. 1. 2002. Takovou argumentaci obviněného lze podřadit pod dovolací důvod obsažený v §265b odst. 1 písm. g) tr. ř., neboť uvedené námitky rozhodnutím vytýkají, že spočívají na nesprávném právním posouzení skutku. Nejvyšší soud se proto dále zabýval tím, zda dovolání obviněného je v tomto směru opodstatněné.
Jestliže pro úvahy Nejvyššího soudu je rozhodný skutkový stav věci, pak je třeba připomenout zjištění, které učinil soud prvního stupně a popsal v tzv. skutkové větě výroku o vině rozsudku v bodě 2., že obviněný Ing. J. H. jako podnikatel podnikající pod firmou Ing. J. H. – K. O. se sídlem v O., po předchozí dohodě s P. V., podnikatelem podnikajícím pod firmou P. V. – F. se sídlem v P., dne 27. 1. 1997 podal u Finančního úřadu v O., přiznání k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období čtvrtého čtvrtletí roku 1996, v němž vědomě nepravdivě zahrnul fiktivní platby v celkové výši 700.000,- Kč pro firmu P. V. – F. jako platby za reálně neuskutečněnou zprostředkovatelskou činnost a za reálně neuskutečněné pomocné bourací, natěračské a svářečské práce, které měly být údajně zaplaceny dne 26. 11. 1996 na podkladě nepodložené faktury č. 178/96 z téhož dne v částce 300.000,- Kč bez DPH, dne 27. 11. 1996 na podkladě nepodložené faktury č. 182/96 z téhož dne v částce 400.000,- Kč bez DPH a takto neoprávněně uplatnil daň na vstupu ve výši 154.000,- Kč a v důsledku toho nárok na vrácení nadměrného odpočtu daně z přidané hodnoty v uvedené výši, čímž způsobil škodu České republice, zastoupené Finančním úřadem v O., ve výši 154.000,- Kč, přičemž obviněný P. V. mu za tímto účelem vystavil uvedené faktury.
Jak je rozvedeno v odůvodnění rozsudku, nalézací soud dospěl k závěru, že … bylo prokázáno, že obviněný P. V. po dohodě vystavil pro obviněného Ing. J. H. a jako odběratele předmětné faktury za zprostředkovatelskou činnost a pomocné stavební práce. Soud vychází právě jednak z výpovědí svědků … vyplývá to i z listinných dokladů … tato zprostředkovatelská činnost a pomocné stavební práce nebyly uskutečněny … bylo prokázáno, že obviněný Ing. J. H. tyto faktury zahrnul do svého účetnictví a zohlednil je v daňových přiznáních k dani z příjmu fyzických osob za rok 1996 a dále i pokud jde i o daň z přidané hodnoty za čtvrté čtvrtletí 1996 … dále po předchozí dohodě s P. V. podal dne 27. 1. 1997 u Finančního úřadu v O. přiznání k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období čtvrtého čtvrtletí 1996, v němž vědomě nepravdivě zahrnul fiktivní platby v celkové výši 700.000,- Kč právě pro firmu P. V. jako platby za reálně neuskutečněnou zprostředkovatelskou činnost a za reálně neuskutečněné pomocné bourací, natěračské a svářečské práce, které měly být údajně zaplaceny 26. 11. 1996 na základě nepodložené faktury č. 178/96 z téhož dne v částce 300.000,- Kč bez DPH a dne 27. 11. 1996 na podkladě nepodložené faktury č. 182/96 z téhož dne v částce 400.000,- Kč bez DPH, a takto neoprávněně uplatnil daň na vstupu ve výši 150.000,- Kč a v důsledku toho nárok na vrácení nadměrného odpočtu daně z přidané hodnoty v uvedené výši, takže způsobil škodu České republice zastoupené Finančním úřadem v O. ve výši 150.000,- Kč, když obviněný P. V. mu za tímto účelem vystavil uvedené faktury. Obviněný Ing. J. H. tedy ve větším rozsahu … vylákal výhodu na dani. Obviněný P. V. pak poskytl jinému pomoc k tomu, aby ve větším rozsahu zkrátil daň, a to zejména opatřením prostředků a radou v obou případech … (str. 11 a 12 rozsudku).
Se skutkovými zjištěními soudu prvního stupně a právní kvalifikací jednání obviněného P. V. (a rovněž obviněného Ing. J. H.) se ztotožnil i soud odvolací, který na stranách 3, 5 a 6 odůvodnění svého rozhodnutí uvedl, že … soud I. stupně provedl dokazování v rozsahu ustanovení §2 odst. 5 tr. ř. a zjistil tak skutkový stav věci, o němž nejsou důvodné pochybnosti v rozsahu, který je nezbytný pro jeho rozhodnutí a objasňoval stejně pečlivě jak okolnosti svědčící ve prospěch, tak i neprospěch obviněných … okresní soud všechny tyto okolnosti správně vyhodnotil tak, že uznal oba obviněné vinnými v rozsahu, jak je uvedeno ve výroku napadeného rozsudku … správně se jeví i právní kvalifikace jednání obou obviněných, když v bodě 1/ bylo jednání obviněného H. posouzeno jako trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 odst. 1 tr. zák. ve znění od 1. 1. 2002 a u obviněného P. V. jako pomoc k trestnému činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §10 odst. 1 písm. c) tr. zák. k §148 odst. 1 tr. zák. ve znění účinném od 1. 1. 2002, když obviněný H. ve větším rozsahu zkrátil daň a obviněný V. mu k tomu poskytl pomoc. Poslední právní úpravu tohoto trestného činu bylo nutno aplikovat vzhledem k tomu, že je to pro obviněné příznivější, neboť tento zákon podstatně zvýšil hranici finanční částky značného rozsahu. Soudu I. stupně nelze ani vytknout, když skutek v bodě 2/ u obviněného H. kvalifikoval jako trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 odst. 2 tr. zák. účinného od 1. 1. 2002 a u obviněného V. jako pomoc k tomuto trestnému činu. Je pravdou, že tato skutková podstata byla v trestním zákoně specifikována až novelou platnou od 1. 1. 1998, avšak z obsahu zákona a z příslušné judikatury je zřejmé, že do té doby mohlo být podobné jednání postihováno podle §148 odst. 1 tr. zák. a tím, že zákonodárce tuto skutkovou podstatu konkretizoval ve druhém odstavci §148 tr. zák., neměl na mysli, aby takovéto jednání spáchané před účinností této novely bylo beztrestné. Podle zákona platného od 1. 1. 2002 pak bylo nutno jednání obviněných posoudit ze stejných důvodů jako u skutku v bodě 1/, neboť je to pro ně s ohledem na stanovení hranice jednotlivých typů škod, příznivější.
Závěr soudů obou stupňů, že zjištěné jednání obviněného P. V. popsané ve výroku o vině rozsudku soudu prvního stupně od bodem 2. a rozvedené v odůvodněních rozhodnutí soudů obou stupňů naplňuje všechny znaky pomoci k trestnému činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §10 odst. 1 písm. c) tr. zák. k 148 odst. 2 tr. zák., nemá ani Nejvyšší soud důvod zpochybňovat.
Podle §120 odst. 3 tr. ř. výrok rozsudku, jímž se obviněný uznává vinným, musí přesně označovat trestný čin, jehož se výrok týká, a to nejen zákonným pojmenováním a uvedením příslušného zákonného ustanovení, nýbrž i uvedením místa, času a způsobu spáchání, popřípadě i uvedením jiných skutečností, jichž je třeba k tomu, aby skutek nemohl být zaměněn s jiným, jakož i uvedení všech zákonných znaků včetně těch, které odůvodňují určitou trestní sazbu. Ve skutkové větě výrokové části rozsudku tudíž musí být popsány všechny znaky skutkové podstaty daného trestného činu, a to slovním vyjádřením všech okolností, které v konkrétném případě vytváří znaky tohoto trestného činu. Popis skutku proto nemůže být libovolný, ale musí vyjadřovat všechny skutečnosti významné pro právní kvalifikaci.
O správné právní posouzení skutku se jedná tehdy, když popis skutku ve výroku rozsudku uvedený je v souladu s právní větou, obsahující formální zákonné znaky skutkové podstaty konkrétního trestného činu (a současně skutek dosahuje potřebný stupeň společenské nebezpečnosti). Naproti tomu o nesprávné právní posouzení se jedná v případě, že popis skutku vyjádřený ve skutkové větě výroku rozsudku bezezbytku neodpovídá formálním znakům použité skutkové podstaty trestného činu vyjádřeným v právní větě výroku. Z logiky věci plyne, že o nesprávné právní posouzení skutku by se jednalo též v případě, kdy sice skutková věta i právní věta výroku jsou v souladu, avšak skutek nedosahuje potřebného stupně společenské nebezpečnosti.
Z hlediska posouzení dané trestní věci je podstatná právní úprava daně z přidané hodnoty účinná v době, kdy byl předmětný čin spáchán, tedy právní úprava obsažená v zákoně č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“).
Vylákání výhody na dani (clu apod.) ve smyslu §148 odst. 2 tr. zák. ve vztahu k dani z přidané hodnoty přichází v úvahu v souvislosti mimo jiné s uplatněním nároku na odpočet daně (§19 zákona o DPH), přičemž jím není jen pouhé neoprávněné snížení skutečně existující daňové povinnosti, které je zkrácením daně ve smyslu odstavce 1 ustanovení §148 tr. zák., ale fingované předstírání skutečností, z nichž má vyplývat povinnost státu poskytnout neoprávněně plnění tomu, kdo ani nemusí být plátcem příslušné povinné platby, od níž se výplata odvíjí. Vylákání daňové výhody ve smyslu §148 odst. 2 tr. zák. je tak specifickým případem podvodu na státu spočívajícím v uvedení v omyl příslušného správce daně nebo využitím jeho omylu.
Na tomto místě považuje Nejvyšší soud za vhodné zmínit se stručně o povaze daně z přidané hodnoty a nárocích na její odpočet.
Daň z přidané hodnoty se vybírá po částech v jednotlivých fázích výroby a odbytu při prodeji a nákupu, přičemž tento výběr zajišťují plátci daně. Plátce daně z přidané hodnoty je povinen účtovat tuto daň všem svým zákazníkům (daň na výstupu) a takto vybranou daň odvést do státního rozpočtu. Přitom však má právo tento odvod snížit o výši daně zaplacené při nákupu (zboží či jiných zdanitelných plnění, jež použije k dosažení obratu za svá zdanitelná plnění), od svých dodavatelů (tedy na vstupu). Toto snížení daňové povinnosti plátce o daň zaúčtovanou na vstupech se nazývá odpočet daně. Daň na vstupu tak představuje vlastně pohledávku plátce daně z přidané hodnoty za finančním úřadem a daň na výstupu pohledávku finančního úřadu za plátcem daně z přidané hodnoty. Pokud převýší nárok na odpočet daně zaplacené na vstupu daňovou povinnost na výstupu, vznikne tzv. nadměrný odpočet a v tomto případě se vlastně stát stane dlužníkem plátce, neboť stát je podle §37a odst. 1 zákona o DPH povinen vrátit plátci vratitelný přeplatek do třiceti dnů od vyměření nadměrného odpočtu, a to bez žádosti.
Vykázáním zdanitelného plnění k dosažení obratu, ačkoliv ve skutečnosti nebylo provedeno, lze pak vylákat odpočet daně ve výši, v jaké byla zaúčtována na vstupu, tedy při tvrzeném nákupu daného zboží, ačkoliv k němu vůbec nedošlo. Vedle toho je možné za určitých zákonem předpokládaných okolností uplatnit nárok na odpočet daně z přidané hodnoty na vstupu, aniž by bylo třeba vyčkat dalšího nakládání se zdaněným zbožím (srov. §19 zákona o DPH). V takových případech lze docílit odpočtu daně z přidané hodnoty již samotným fingováním zaplacení daně na vstupu, tj. při fiktivním nákupu zboží, z něhož za standardních okolností daň do státního rozpočtu odvádí prodejce. Za této situace stát ve skutečnosti danou daň vůbec neobdrží, neboť k žádnému zdanitelnému obchodu nedojde, ale je od něj požadováno plnění, jakoby daň, o jejíž vrácení jde, byla odvedena.
Z rozhodnutí soudů obou stupňů je zřejmé, že trestnost činu uvedeného v bodě 2. rozsudku soudu prvního stupně posoudily podle ustanovení §148 trestního zákona ve znění účinném v době jejich rozhodování s odůvodněním, že ve smyslu §16 odst. 1 je třeba aplikovat citované ustanovení právě v tomto znění (nikoliv ve znění účinném v době spáchání činu), neboť to je pro obviněného s ohledem na nové vymezení jednotlivých kategorií škod po novele č. 265/2001 Sb. účinné od 1. 1. 2002 příznivější.
Odstavec druhý §148 tr. zák., který je samostatnou skutkovou podstatou a vymezuje trestní odpovědnost za neoprávněné vylákání výhody na dani a jiné podobné povinné platbě, byl do ustanovení §148 vložen novelou provedenou zákonem č. 253/1997 Sb. s účinností od 1. 1. 1998. I před touto novelou však skutky spočívající ve vylákání daňové výhody nebyly beztrestné, neboť podle ustálené praxe soudů bylo za zkrácení daně považováno i vylákání daňové (celní apod.) výhody a taková jednání pak byla kvalifikována jako zkrácení daně ve smyslu §148 odst. 1 tr. zák. To vyplývá i z důvodové zprávy k uvedenému zákonu, která na tuto praxi poukazuje a zdůrazňuje, že toto doplnění zákona směřuje k odstranění určitých pochybností o právní kvalifikaci „v případech, kdy pachatel nezkracuje své plnění vůči státu, ale naopak od státu daňovou výhodu v podobě peněžní výplaty uvedením nepravdivých tvrzení vyžaduje“. Jednání spočívající ve vylákání daňové výhody mohla být nadto při neexistenci speciální skutkové podstaty upravené v §148 odst. 2 tr. zák. kvalifikována eventuelně jako trestný čin podvodu podle §250 tr. zák. Trestným činem podvodu bylo takové jednání tehdy, nedošlo-li vůbec k činnosti, která měla povahu uplatňovaného zdanitelného plnění (například zboží, které bylo údajně předmětem obchodu, pachatel vůbec nenakoupil, účtované služby vůbec neposkytl nebo předstíral jinou činnost, kterou vůbec neprovozoval), a nebylo tak vůbec v souvislosti s uplatňovaným plněním právního důvodu k zahájení daňového (nebo obdobného) řízení. Jestliže však podnikatelskou činností pachatele vznikla zákonná povinnost platit, resp. přiznat daň, a otevřít tak daňové řízení, avšak on zfalšovanými, nepravdivými údaji daňové řízení ovlivnil tak, že zkrátil daň, popřípadě dosáhl toho, aby mu byla vyplacena částka za tzv. nadměrný odpočet daně, například předstíráním, že nakoupil větší množství zboží než ve skutečnosti, šlo o jednání, které bylo posuzováno jako trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné dávky, jenž byl k trestnému činu podvodu ve vztahu speciality (srov. rozhodnutí č. 45/1997 Sb. rozh. tr.). Takovéto rozlišení se po 1. 1. 1998 vzhledem k dikci novelizovaného ustanovení §148 odst. 2 tr. zák. již neuplatní, neboť toto ustanovení ve výše rozvedeném smyslu postihuje nově každé vylákání daňové výhody, aniž by bylo podstatné, zda došlo k podnikatelské činnosti, která má povahu zdanitelného plnění, a zda tu tedy je vůbec právní důvod k zahájení daňového řízení, či nikoliv. Pro tyto případy tedy toto nově vymezené znění §148 odst. 2 tr. zák. vylučuje jak aplikaci §148 odst. 1 tr. zák., tak i aplikaci §250 tr. zák.
Pomocí jako formou trestného činu [§10 odst. 1 písm. c) tr. zák.] může být jak fyzické jednání (například opatření prostředků, odstranění překážek apod.), tak pomoc psychická (např. rada, utvrzování v předsevzetí, slib přispět po trestném činu apod.). Charakter pomoci může mít též dohoda o vytváření podmínek k tomu, aby pachatel mohl svou trestnou činnost provádět co nejúčinněji (srov. rozhodnutí č. 45/1963 Sb. rozh. tr.). a rovněž opomenutí takového chování, k němuž byl pomocník podle okolností a svých osobních poměrů povinen (§89 odst. 2 tr. zák.).
Podle skutkových zjištění soudů obou stupňů v daném případě nedošlo vůbec k podnikatelské činnosti, v souvislosti s níž obviněný Ing. J. H. uplatnil nárok na odpočet daně z přidané hodnoty. Oba rozhodující soudy učinily skutkový závěr, že jmenovaný fingoval jednak obdržení plnění (spočívajícího ve zprostředkovatelské činnosti a pomocných bouracích, natěračských a svářečských pracích) od obviněného P. V., resp. jeho firmy, a dále i úhradu za něj (provedenou dvěma platbami na podkladě faktur vystavených obviněným P. V.), přičemž v rámci této ceny fiktivně vykázal i úhradu daně z přidané hodnoty ve výši 154.000,- Kč a následně se domáhal jejího odpočtu. Z uvedeného je zřejmé, že k plnění, u něhož obviněný Ing. J. H. uplatnil daň na vstupu v předmětné výši, vůbec neproběhlo, a pak ani nebylo právního důvodu k zahájení daňového řízení; pokud se tak stalo, tak jen v důsledku nepravdivých tvrzení obviněného Ing. J. H., jimž dokládal svůj nárok na plnění od státu ve výši odpovídající údajně zaplacené dani z přidané hodnoty. Škoda ve výši 154.000,- Kč, kterou svým jednáním státu způsobil, byla v době spáchání činu větší škodou (nejméně 40.000,- Kč; hranici značné škody představovala částka nejméně 200.000,- Kč). Po novelizaci zákonem č. 265/2001 Sb., tedy s účinností od 1. 1. 2002, spadala předmětná částka sice stále do stejné kategorie škody (větší škodou se rozumí škoda ve výši nejméně 50.000,- Kč), avšak oproti předchozí úpravě se výrazně oddálila škodě značné dosahující částky nejméně 500.000,- Kč. Za této situace naplňovalo jednání obviněného P. V. v době, kdy se jej dopustil, znaky pomoci k trestnému činu podvodu podle §10 odst. 1 písm. c) tr. zák. k §250 odst. 1, 2 tr.zák. (předmětná skutková podstata nezahrnuje znak větší škody, nýbrž škody nikoli nepatrné, škody nikoli malé, značné škody a škody velkého rozsahu) a bylo ohroženo trestem odnětí svobody na šest měsíců až tři léta nebo peněžitým trestem. Počínaje dnem 1. 1. 1998 v důsledku zakotvení speciální skutkové podstaty trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby dopadající na případy neoprávněného vylákání daňové výhody naplnilo dané jednání znaky pomoci k tomuto trestnému činu podle §10 odst. 1 písm. c) tr. zák. k §148 odst. 2 tr. zák. se stejnou trestní sazbou odnětí svobody a peněžitým trestem jako u podvodu podle §250 odst. 2 tr. zák. Po novém vymezení jednotlivých kategorií škod ke dni 1. 1. 2002 jej pak bylo třeba kvalifikovat jako pomoc ke shodnému trestnému činu s tím, že obviněný byl ohrožen totožnými tresty. Z uvedených právních kvalifikací je přitom pro obviněného P. V. nejpříznivější ta, kterou aplikoval soud prvního stupně a již shledal správnou i soud odvolací, tj. posledně jmenovaná.
Ustanovení §16 odst. 1 tr. zák. upravující tzv. časovou působnost trestního zákona (pamatující na případy, kdy v době mezi spácháním skutku a jeho projednáním v trestním řízení dojde ke změně právní normy vymezující trestní odpovědnost za něj), stanoví, že trestnost činu se posuzuje podle zákona účinného v době, kdy byl čin spáchán; podle pozdějšího zákona se posuzuje jen tehdy, jestliže to je pro pachatele příznivější. Pro otázku, kterého souhrnu trestněprávních norem bude použito, je rozhodující porovnání, které z těchto různých posouzení jako celek (to znamená jak z hlediska ustanovení zvláštní části, tak i se zřetelem k ustanovení obecné části trestního zákona) je pro pachatele příznivější (srov. rozhodnutí č. 73/1951, 76/1951, č. 19/1962, č. 35/1962, 11/1991 Sb. rozh. tr.). Přitom se použije ve všech směrech buď jen práva platného v době činu, anebo jen práva pozdějšího. Použití nového práva je tehdy pro obviněného příznivější, jestliže jeho ustanovení – posuzována jako celek – skýtají výsledek obviněnému příznivější než právo dřívější. Taková situace nastala i v dané věci. S ohledem na nové vymezení hraničních výší jednotlivých kategorií škod počínaje dnem 1. 1. 2002, když hranici značné škody představuje od uvedeného data částka nejméně 500.000,- Kč oproti částce 200.000,- Kč, která představovala hranici téže škody do dne 31. 12. 2001 (při současném hodnocení dalších okolností činu ve smyslu §3 odst. 4 tr. zák.), vykazuje skutek obviněného nižší stupeň nebezpečnosti pro společnost (materiální podmínka trestnosti činu) za nové úpravy než té, jež byla účinná v době jeho spáchání.
Nejvyšší soud (vycházeje ze zjištěného a ve výroku a odůvodnění odsuzujícího rozsudku popsaného skutku, jakož i odůvodnění rozsudku soudu druhého stupně) proto dospěl k závěru, že dovolání obviněného je, pokud jde o dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř., zjevně neopodstatněné.
Druhým dovolacím důvodem, jenž obviněný ve svém podání vymezil, byl ten, který je uveden v ustanovení §265b odst. 1 písm. l) tr. ř.
Citovaný dovolací důvod je dán tehdy, jestliže bylo rozhodnuto o zamítnutí nebo odmítnutí řádného opravného prostředku proti rozsudku nebo usnesení uvedenému v §265a odst. 2 písm. a) až g) tr. ř., aniž byly splněny procesní podmínky stanovené zákonem pro takové rozhodnutí nebo byl v řízení mu předcházejícím dán důvod a) až k) tr. ř.
Uvedený dovolací důvod dopadá na ty případy, kdy došlo k zamítnutí nebo odmítnutí řádného opravného prostředku odvolacím soudem nebo nadřízeným orgánem bez věcného přezkoumání věci a procesní strana tak byla zbavena práva přístupu ke druhé instanci, anebo došlo k zamítnutí nebo odmítnutí řádného opravného prostředku odvolacím soudem nebo nadřízeným orgánem přesto, že v řízení předcházejícím byl dán důvod dovolání uvedený v písm. a) až k) odst. 1 §265b tr. ř. S ohledem na to, že v posuzovaném případě odvolací soud svým rozhodnutím nezamítl ani neodmítl řádný opravný prostředek proti rozsudku soudu prvního stupně, jímž byl obviněný uznán vinným a byl mu uložen trest, nelze důvod dovolání podle §265b odst. 1 písm. l) tr. ř uplatnit.
Vzhledem k výše uvedeným závěrům, k nimž Nejvyšší soud dospěl, nemohl postupovat podle §265i odst. 3 tr. ř. a přezkoumat zákonnost a odůvodněnost těch výroků rozhodnutí, proti nimž bylo dovolání podáno, v rozsahu a z důvodů, uvedených v dovolání, jakož i řízení napadené části rozhodnutí předcházející. Své rozhodnutí přitom učinil v souladu s ustanovením §265r odst. 1 písm. a) tr. ř. v neveřejném zasedání.
Poučení: Proti rozhodnutí o dovolání není s výjimkou obnovy řízení opravný prostředek přípustný (§265n tr. ř.).
V Brně dne 30. září 2004
Předseda senátu:
JUDr. Jan B l á h a