ECLI:CZ:NS:2007:11.TDO.509.2007.1
sp. zn. 11 Tdo 509/2007
USNESENÍ
Nejvyšší soud České republiky projednal v neveřejném zasedání konaném dne 27. srpna 2007 dovolání podané obviněným M. F., proti usnesení Vrchního soudu v Praze ze dne 15. 12. 2006, sp. zn. 3 To 85/2006, jako soudu odvolacího, v trestní věci vedené u Krajského soudu v Praze pod sp. zn. 7 T 22/2005, a rozhodl takto:
Podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. se dovolání obviněného M. F. odmítá .
Odůvodnění:
Rozsudkem Krajského soudu v Praze ze dne 23. 8. 2006, sp. zn. 7 T 22/2005, byl M. F. uznán vinným trestným činem zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 odst. 1, 3 písm. c) tr. zák., za který byl podle §148 odst. 3 tr. zák. odsouzen k trestu odnětí svobody v délce trvání dvou let, jehož výkon byl podle §58 odst. 1 tr. zák. a §59 odst. 1 tr. zák. podmíněně odložen na zkušební dobu v délce trvání čtyř let. Zároveň byl obviněnému podle §49 odst. 1 tr. zák. a §50 odst. 1 tr. zák. uložen trest zákazu činnosti spočívající v zákazu podnikatelské činnosti spojené se zprostředkováním na dobu pěti let.
Podle skutkových zjištění Krajského soudu v Praze se obviněný shora uvedené trestné činnosti dopustil tím, že v úmyslu ve větším rozsahu zkrátit daň, nezahrnul příjem z postoupené pohledávky, a to směnky v nominální hodnotě 27 683 760 Kč společnosti I., spol. s r. o., ze dne 31. 10. 2001, do svých účetních záznamů a ani následně do přiznání k dani z příjmu fyzických osob za rok 2001, které podal u Finančního úřadu Praha–východ dne 2. 4. 2002, daň z tohoto příjmu neodvedl, ač byl podle zákona o daních z příjmů povinen zaúčtovat a přiznat příjem ve výši nejméně 3 600 000 Kč a odvést daň o 1 051 184 Kč vyšší než jakou skutečně odvedl, přičemž po té u Finančního úřadu Praha–východ za účelem vytvoření zdání, že ke vzniku zdanitelného příjmu nedošlo, předložil fiktivní dohodu ze dne 26. 12. 2001, podle které se postoupení pohledávky ruší od samého počátku, tím zkrátil daň a způsobil českému státu, zastoupenému Finančním úřadem Praha–východ, škodu ve výši nejméně 1 051 184 Kč.
Proti citovanému rozsudku Krajského soudu v Praze podal obviněný M. F. odvolání, na jehož podkladě rozhodl Vrchní soud v Praze, jako soud odvolací, usnesením ze dne 15. 12. 2006, sp. zn. 3 To 85/2006, tak, že obviněným podané odvolání podle §256 tr. ř. zamítl. Uvedené usnesení bylo doručeno mimo jiné obviněnému M. F. dne 12. 2. 2007, jeho obhájci dne 8. 2. 2007 a Krajskému státnímu zastupitelství v Praze rovněž dne 12. 2. 2007.
Proti citovanému usnesení Vrchního soudu v Praze podal obviněný, prostřednictvím svého obhájce Mgr. M. N. dovolání, které bylo doručeno Krajskému soudu v Praze dne 5. 4. 2007.
Obviněný svým dovoláním napadl výrokovou část citovaného usnesení Vrchního soudu v Praze. Ohledně dovolacího důvodu odkázal na ustanovení §265b odst. 1 písm. l) tr. ř., přičemž uvedl, že bylo rozhodnuto o zamítnutí řádného opravného prostředku, přestože v odvolání předcházejícímu řízení byl dán dovolací důvod uvedený v §265b odst. 1 písm. g) tr. ř., spočívající v nesprávném právním posouzení skutku nebo v jiném nesprávném hmotněprávním posouzení.
Naplnění uvedených dovolacích důvodů spatřuje obviněný předně v tom, že jak nalézací soud, tak i soud odvolací porušily zásadu nullum crimen sine lege, zásadu nulla poena sine lege, jakož i zásadu presumpce neviny a zásadu in dubio pro reo. Soudy totiž v předchozím řízení zcela nekriticky vycházely pouze z listinných materiálů příslušných správních úřadů, přičemž je považovaly za nesporné. K tomu obviněný dodal, že rozhodnutí příslušného Finančního ředitelství o zamítnutí odvolání odsouzeného proti dodatečnému platebnímu výměru bylo napadeno v řízení ve správním soudnictví. V rámci toho bude posuzováno, zda ze strany obviněného došlo k porušení daňové povinnosti či nikoliv. Rozhodnutí příslušného správního soudu by bylo zásadním vodítkem pro posouzení zákonnosti postupu finančních orgánů, o jejichž věrohodnosti nalézací ani odvolací soud nepochybují.
V další části svého dovolání obviněný namítl, že je zcela nesprávný závěr, že měl trestný čin spáchat úmyslně. Tento závěr přitom obviněný považuje za zcela nepřezkoumatelný, neboť nebyly provedeny důkazní prostředky, které by tomuto závěru nasvědčovaly, a rovněž tento závěr není odůvodněn. K tomu obviněný dále uvedl, že orgány činné v trestním řízení měly postupovat tak, aby byl zjištěn skutkový stav věci a i bez návrhu stran objasňovat stejně pečlivě okolnosti svědčící ve prospěch i neprospěch obviněného. Přitom v případě přímého úmyslu je třeba, aby měl pachatel vědomí o protiprávnosti svého jednání, resp. aby si byl alespoň rámcově vědom toho, že jeho jednání není společensky aprobované. Pro takový závěr však podle názoru obviněného neexistují žádné důkazy a soudy tedy vycházely toliko z domněnky o existenci takového vědomí. Toto tvrzení obviněný doplnil když uvedl, že závěr soudů o neplatnosti dohody ze dne 26. 12. 2001 se neopírá o žádný důkazní prostředek a jedná se pouze o přesvědčení správního orgánu, které ovšem zcela nekriticky a neodůvodněně převzal také soud nalézací a odvolací. Přitom posouzení dohody ze dne 26. 12. 2001 jako dohody fiktivní představuje podle názoru obviněného nesprávné hmotněprávní posouzení, které se následně stalo podkladem pro chybná rozhodnutí o jeho vině.
K otázce subjektivní stránky obviněný dodal, že tato nebyla v daném případě ve formě úmyslu naplněna, neboť vycházel z přesvědčení, že předmětná směnka je jeho a že je oprávněn ji realizovat. Navíc obviněný neměl podle vlastních slov důvod dopustit se daňového deliktu, neboť jeho náklady v rozhodné době převyšovaly výnosy, a nemohlo tedy u něj dojít ke vzniku daňové povinnosti.
Obviněný v dovolání rovněž namítl, že by soudy neměly aplikovat striktně zásadu ignorantia legis non excusat tam, kde v krátkém období doznal právní řád České republiky podstatných změn a chybí tak striktní právní jistota při subsumpci jednání občanů pod předmětné mimotrestní právní normy. Konkrétně pak obviněný k této otázce uvedl, že o nesprávném způsobu výpočtu daně z celé nominální hodnoty nekryté směnky nevěděl, neboť novela zákona, která jej přinesla, začala platit až v roce 2001, přičemž tuto normu neměl obviněný k dispozici a byl o ní informován až v roce 2003 při zahájení daňové kontroly finančním orgánem. Obviněný dále poukázal na skutečnost, že nalézací soud nejprve chybně vycházel ze závěru, že daň měla být vypočtena z nominální hodnoty pohledávky, a teprve po zrušení svého rozhodnutí odvolacím soudem dospěl shodně s ním k závěru, že daň měla být vypočtena z částky 3 600 000 Kč, kterou odsouzený údajně skutečně inkasoval. Za této situace pak měl obviněný tím menší představu o obsahu mimotrestní daňové normy.
V další části svého dovolání obviněný dále namítl, že odvolací soud nevěnoval dostatečnou pozornost povaze smlouvy o postoupení pohledávky ze dne 31. 10. 2001 uzavřené mezi obviněným a obchodní společností I., s. r. o. K tomu obviněný doplnil, že se odvolací soud nevypořádal s chybným označením směnky použitým v uvedené smlouvě o postoupení pohledávky, když ve smlouvě je nesprávně označena směnka cizí na vlastní řad jako směnka vlastní. Toto pochybení pak podle názoru obviněného činí celou smlouvu o postoupení pohledávky zcela neurčitou a tedy absolutně neplatnou. Otázka platnosti uvedené smlouvy má přitom zásadní význam pro posouzení daňových povinností odsouzeného za rok 2001. K tomu obviněný dodal, že soudy, popř. jiné orgány, musí přihlížet k absolutní neplatnosti z úřední povinnosti, přičemž podle názoru obviněného nemůže na základě absolutně neplatného právního úkonu dojít k dosažení jakéhokoli příjmu, natož příjmu podléhajícího dani, tedy nemůže dojít ke vzniku daňové povinnosti.
Stejný závěr pak obviněný dovozuje ohledně indosamentu směnky, když namítá, že formulace „postupuji tuto vlastní směnku bez protestu firmě I. s. r. o. ...“ zpochybňuje směnku jako takovou a nepochybně se jedná o absolutně neplatný právní úkon, a tudíž i neexistující převod, který tak nikdy nenastal.
Obviněný tedy uzavřel, že soudy obou stupňů pochybily, když se nezabývaly otázkou namítané neplatnosti postoupení pohledávky na základě smlouvy ze dne 31. 10. 2001, resp. i neplatností převodu předmětné směnky rubopisem, čímž dospěly k nesprávným závěrům ohledně vzniku daňové povinnosti odsouzeného, a tudíž i ohledně viny odsouzeného, resp. ohledně právního posouzení skutku, který ve skutečnosti není trestným činem. Odsouzenému totiž s ohledem na výše uvedené žádná daňová povinnost nikdy nevznikla.
V další části svého dovolání obviněný namítl, že v hlavním líčení nebyl přes jeho návrh vyslechnut svědek T., který byl přímým účastníkem jednání a podpisu dohody o zpětném postoupení pohledávky ze dne 26. 12. 2001 a který by potvrdil důvod odstoupení od smlouvy o postoupení pohledávky ze dne 31. 10. 2001. V takovém postupu soudu spatřuje obviněný porušení práva na spravedlivý proces, a tedy porušení čl. 36 Listiny základních práv a svobod a čl. 6 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod. Toto porušení obviněný rovněž namítl s ohledem na tvrzení, že soudy v předchozím řízení nevzaly v úvahu výpověď svědkyně M. F., jeho účetní, a nesprávně posoudily výpověď svědka N., když ji hodnotily jako nepřesvědčivou. Stejný závěr pak obviněný učinil i ohledně skutečnosti, že byl zamítnut návrh na provedení důkazu účetnictvím společnosti P., v. o. s., popř. i společnosti I., s. r. o., a že soudy dále účelově pominuly výpověď svědků V. a H.
K dohodě ze dne 26. 12. 2001 obviněný dále uvedl, že není rozhodné, na jakém místě k jejímu uzavření došlo, stejně tak šlo–li o pracovní den nebo státem uznaný svátek. Předmětná dohoda nemusela mít notářsky či jinak ověřené podpisy, tedy ani nelze v souladu s právním řádem České republiky správně uzavřít, že nebyla dodržena forma a že se jedná o fiktivní, resp. neplatný právní úkon. Proto odvolací soud pochybil, když hodnotil dohodu ze dne 26. 12. 2001 jako fiktivní, a tedy jeho rozhodnutí spočívá na nesprávném právním posouzení skutku, resp. na jiném nesprávném hmotněprávním posouzení, a je tak dán dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř.
K samotnému uzavření dohody ze dne 26. 12. 2001 obviněný dále konstatoval, že jej inicioval nový společník společnosti I., s. r. o., A. T., a nikoliv obviněný. Není přitom pravda, že pan T., resp. svědek T., neměli zájem na podpisu dohody ze dne 26. 12. 2001.
V další část svého dovolání obviněný uvedl, že není pravdou, že nevymáhal pohledávku ze směnky, přičemž rovněž nesouhlasí s tím, že by měla tato směnka být zahrnuta do jeho účetnictví. Dále zpochybnil, že by inkasoval částku ve výši 3 600 000 Kč, a dále uvedl, že tato skutečnost nebyla soudy nijak prokázána, přičemž skutečnost, že podepsal svědku T. doklad o jejím převzetí o takovém závěru nesvědčí, neboť obviněný uvedené finanční prostředky nikdy neobdržel.
Pokud jde o otázku obchodního tajemství uvedl obviněný, že povinnosti z něho vyplývající byly zrušeny nikoliv v únoru roku 2003, ale až 27. 6. 2003, kdy sdělil A. J. obviněnému, že spolupráci končí.
S ohledem na shora uvedené skutečnosti obviněný závěrem svého dovolání zopakoval, že lze v daném případě posoudit usnesení odvolacího soudu jako rozhodnutí spočívající na nesprávném právním posouzení skutku, resp. na jiném nesprávném hmotněprávním posouzení ve smyslu §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. a rovněž jako rozhodnutí, jímž bylo rozhodnuto o zamítnutí řádného opravného prostředku proti rozsudku nalézacího soudu, ač byl v předcházejícím řízení dán citovaný dovolací důvod.
Vzhledem k uvedenému navrhl obviněný, aby Nejvyšší soud České republiky zrušil napadené usnesení Vrchního soudu v Praze ze dne 15. 12. 2006, sp. zn. 3 To 85/2006, a věc vrátil uvedenému soudu k novému projednání a rozhodnutí.
Dne 27. 6. 2007 bylo Nejvyššímu soudu doručeno podání obviněného ze dne 21. 6. 2007, který prostřednictvím svého obhájce vyjádřil nesouhlas s projednáním podaného dovolání v neveřejném zasedání.
K dovolání obviněného se vyjádřila nejvyšší státní zástupkyně prostřednictvím státní zástupkyně činné u Nejvyššího státního zastupitelství. Ta po shrnutí předchozího řízení a obsahu obviněným podaného dovolání uvedla, že pokud jde o námitku, že obviněný neobdržel částku ve výši 3 600 000 Kč a námitku vadného hodnocení smlouvy ze dne 26. 12. 2001, jde o námitky ryze skutkové, které nenaplňují obviněným zvolený dovolací důvod.
Pokud jde o právní vztahy, které jsou předmětem trestního řízení, uvedla státní zástupkyně, že v daném případě existoval vedle sebe závazek vyplývající ze smlouvy o obstarání koupě lomu a vedle toho směnečný vztah založený směnkou. Oba uvedené právní vztahy mají podle státní zástupkyně na sobě nezávislý režim. Z jednání obviněného však podle jejího názoru vyplývá, že uvedené dva vztahy považoval za vzájemně podmíněné, z čehož při současném respektování názoru soudů, že si obviněný byl vědom své povinnosti platit z postoupené pohledávky daň a při jeho snaze minimalizovat ztráty, státní zástupkyně dovozuje, že chtěl v daném případě převést pouze směnku. V jeho účetnictví se proto měla objevit jen skutečně realizovaná částka. K tomu státní zástupkyně dodala, že pokud směnka představuje zajišťovací instrument, nelze její nominální hodnotu považovat za daňový příjem. Za uvedené situace proto nemělo být přihlédnuto k nákladům obviněného, které mu vznikly v souvislosti s realizací smlouvy o obstarání koupě lomu pro společnost P., v. o. s. S ohledem na skutečnost, že podle státní zástupkyně nebylo řádně zjištěno, co mělo být předmětem daně z příjmu fyzických osob, nelze dojít k závěru o jednoznačné trestní odpovědnosti obviněného M. F.
Státní zástupkyně činná u Nejvyššího státního zastupitelství proto navrhla, aby Nejvyšší soud České republiky zrušil jak napadené usnesení Vrchního soudu v Praze, tak i citovaný rozsudek Krajského soudu v Praze, a aby posledně jmenovanému soudu přikázal, aby věc v potřebném rozsahu znovu projednal a rozhodl. Státní zástupkyně rovněž navrhla, aby Nejvyšší soud České republiky uvedené rozhodnutí učinil v souladu s §265r odst. 1 písm. b) tr. ř. v neveřejném zasedání.
Nejvyšší soud České republiky (dále jen „Nejvyšší soud“) jako soud dovolací
(§265c tr. ř.) nejprve zkoumal, zda je v této trestní věci dovolání přípustné, zda bylo podáno v zákonné lhůtě a oprávněnou osobou. Shledal přitom, že dovolání obviněného přípustné je [§265a odst. 1, 2 písm. a), h) tr. ř.], že bylo podáno v zákonné lhůtě, jakož i na místě, kde je lze učinit (§265e odst. 1, 3 tr. ř.), a že bylo podáno oprávněnou osobou [§265d odst. 1 písm. b), odst. 2 tr. ř.].
Vzhledem k tomu, že lze dovolání podat jen z důvodů uvedených v ustanovení §265b tr. ř., musel Nejvyšší soud dále posoudit otázku, zda lze dovolatelem uplatněné dovolací důvody považovat za důvody uvedené v citovaném ustanovení zákona, jejíchž existence je zároveň podmínkou provedení přezkumu napadeného rozhodnutí dovolacím soudem. V úvahu přitom přicházelo posouzení pouze ve vztahu k ustanovení odstavce prvního §265b tr. ř.
Obviněný ve svém dovolání označuje jako dovolací důvod nejprve skutečnosti uvedené v ustanovení §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. K tomuto je třeba v obecné rovině uvést následující:
Podle citovaného ustanovení lze dovolání podat, jestliže rozhodnutí spočívá na nesprávném právním posouzení skutku nebo jiném nesprávném hmotněprávním posouzení. Z uvedeného plyne, že v rámci rozhodování o dovolání vychází Nejvyšší soud zásadně ze skutkových zjištění provedených soudy v předchozím řízení a pouze hodnotí, zda tato skutková zjištění byla z hlediska hmotného práva správně posouzena. Není tedy možné namítat nic proti samotným skutkovým zjištěním soudu, proti tomu, jak soud hodnotil důkazy, v jakém rozsahu provedl dokazování, jak postupoval při provádění důkazů, apod. V tomto směru totiž nejde o aplikaci hmotného práva, ale procesních předpisů, zejména ustanovení §2 odst. 5, 6 tr. ř. o postupu orgánů činných v trestním řízení při zjišťování skutkového stavu a při hodnocení důkazů. Hmotněprávní posouzení se pak týká především trestního práva hmotného, ale může se týkat i jiných právních odvětví (k tomu srov. č. 36/2004 Sb. rozh. tr., str. 299). Nesprávnost může spočívat v tom, že soud nesprávně aplikuje normu hmotného práva tím, že buď použije jiný právní předpis či jiné ustanovení nebo použije správný právní předpis a jeho správné ustanovení, ale nesprávně je vyloží. Nesprávnost může rovněž spočívat v chybně posouzené předběžné otázce. Je třeba dodat, že v žádném z dalších ustanovení §265b odst. 1 tr. ř. trestní řád nepřipouští jako důvod dovolání, že by rozhodnutí bylo založeno na nesprávném nebo neúplném skutkovém zjištění. Z jiného důvodu, než je uveden v §265b tr. ř., je dovolání podáno i v případě, kdy je v něm sice citováno některé z ustanovení §265b tr. ř., ale ve skutečnosti jsou vytýkány vady, které zákon jako důvod dovolání nepřipouští.
Předtím, než Nejvyšší soud přistoupí k posouzení jednotlivých námitek obviněného, považuje za potřebné konstatovat, že jejich hlavní část uvedl obviněný již v rámci odvolacího řízení a Vrchní soud v Praze, jako soud odvolací, se jimi ve svém posledním rozhodnutí týkajícím se posuzované věci zabýval, přičemž dospěl k závěru, že nalézací soud postupoval zcela v intencích příslušných zákonných ustanovení.
Ohledně těch částí dovolání, kde obviněný namítá, že soudy zcela nekriticky vycházely pouze z listinných materiálů příslušných správních úřadů, že v hlavním líčení nebyl vyslechnut svědek T., že soudy v předchozím řízení nevzaly v úvahu výpověď svědkyně M. F., že nesprávně posoudily výpověď svědka N., že zamítly návrh na provedení důkazu účetnictvím společnosti P., v. o. s., popř. i účetnictvím společnosti I., s. r. o., a že pominuly výpovědi svědků V. a H., je třeba konstatovat, že v těchto případech obviněný sice formálně odkazuje na zákonný dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř., avšak ve skutečnosti namítá vady, které trestní řád jako důvod dovolání nepřipouští.
Obviněný totiž v těchto částech vyjadřuje svoje neztotožnění se s rozsahem dokazování, hodnocením provedených důkazů a v návaznosti na to i se závěry soudů ohledně okolností významných pro posouzení naplnění znaků trestného činu. Je však třeba mít na paměti, že takové závěry jsou závěry skutkovými, které teprve tvoří podklad pro hmotněprávní posouzení skutku z hlediska naplnění znaků skutkové podstaty v konkrétním případě v úvahu přicházejícího trestného činu. Odvozuje–li přitom obviněný nesprávnost právního posouzení skutku nebo jiného hmotněprávního posouzení pouze od jím deklarovaného jiného skutkového stavu, než k jakému dospěly soudy v dovolání předcházejícím řízení, pak jeho dovolání v této části nespadá pod žádný zákonný dovolací důvod.
Stejný závěr platí i ohledně námitky obviněného, že soudy v předchozím řízení pochybily, když hodnotily dohodu ze dne 26. 12. 2001 jako fiktivní. Fiktivnost jednání lze chápat jako chtěný nesoulad mezi vůlí jednajícího a jejím projevem, resp. samotným jednáním. Otázka, zda takový nesoulad existuje či nikoliv je otázkou skutkovou a nikoliv právní. Proto je tato otázka předmětem dokazování a součástí skutkového zjištění soudu.
V posuzovaném případě přitom z tzv. skutkové věty rozsudku nalézacího soudu jednoznačně vyplývá závěr, že uvedená dohoda ze dne 26. 12. 2001 byla shledána fiktivní. Je třeba dodat, že nalézací soud v rámci odůvodnění vysvětlil závěry uvedené v tzv. skutkové větě konstatováním, že poté, co obviněný postoupil směnku za kupní cenu ve výši 4 500 000 Kč společnosti I. s. r. o. a převzal částku ve výši 3 600 000 Kč, uvědomil si, že posledně uvedenou částku musí zahrnout do daňového přiznání za rok 2001. Aby se této povinnosti vyhnul, resp. vytvořil dojem, že ke zdanitelnému plnění nedošlo, předložil příslušnému finančnímu úřadu fiktivní dohodu ze dne 26. 12. 2001, podle které se postoupení pohledávky ruší od samého počátku.
Stejně jako předchozí námitku je třeba posuzovat i námitku obviněného týkající se aplikace zásady in dubio pro reo. Tato zásada trestního práva vyplývající ze zásady presumpce neviny (§2 odst. 2 tr. ř.) znamená, že za situace, kdy nelze odstranit dalším dokazováním důvodné pochybnosti o skutkové otázce významné pro rozhodnutí ve věci, je třeba rozhodnout ve prospěch obžalovaného. Z uvedeného vymezení vyplývá, že se tato zásada vztahuje výlučně k otázce zjišťování skutkových okolností případu, nikoliv k právnímu posouzení, jak má na mysli §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. Ohledně právních otázek se totiž uplatňuje zásada iura novit curia.
Rovněž v případě námitky obviněného, že uzavření dohody ze dne 26. 12. 2001 inicioval A. T. a nikoliv obviněný, je nutné říci, že tato námitka obviněného směřuje toliko proti skutkovým závěrům nalézacího soudu. Ten totiž dospěl k závěru, že to nebyl ani svědek T. jak nyní tvrdí obviněný, ani svědci N. a J., kdo měl zájem na uzavření dohody ze dne 26. 12. 2001, ale tento zájem měl právě obviněný, neboť si uvědomil, že bude muset částku, jenž obdržel za směnku zahrnout do příjmů a odvést příslušnou daň (srov. str. 11 odůvodnění rozsudku nalézacího soudu). Tedy i citovaná námitka obviněného stojí obsahově mimo zvolený dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř.
Stejně tak namítá–li obviněný, že ve skutečnosti neinkasoval částku ve výši 3 600 000 Kč, a že doklad o převzetí této částky takovému závěru nenasvědčuje, vyjadřuje toliko jinou verzi skutkového stavu, než k jaké dospěl nalézací soud. Tedy ani tato námitka obviněného zvolený dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. nenaplňuje.
V souvislosti s nesčetnými námitkami obviněného, směřujícími proti skutkovým závěrům soudů učiněným v dovolání předcházejícím řízení, je třeba připomenout, že k nápravě skutkových vad obsahuje trestní řád další mimořádné opravné prostředky, a to především stížnost pro porušení zákona (§266 a násl. tr. ř.) a obnovu řízení (§277 a násl. tr. ř.).
Pokud obviněný dále uvádí, že rozhodnutí příslušného finančního ředitelství o zamítnutí odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru bylo napadeno v rámci správního soudnictví, a naznačuje–li obviněný, že by se soudy v dovolání předcházejícím řízení měly do určité míry řídit rozhodnutím vydaným ve správním soudnictví, je třeba předně říci, že tato námitka směřuje fakticky proti aplikaci norem procesního práva, zejména §9 odst. 1 tr. ř., a nelze ji proto považovat za námitku obsahově naplňující zvolený dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř.
Pro úplnost lze přesto říci, že otázka rozsahu daňové povinnosti obviněného v trestním řízení pro trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 tr. zák. je otázkou viny. Proto soud v rámci trestního řízení posuzuje tuto otázku samostatně a to i v případě, kdy příslušný správní orgán již o této otázce pravomocně rozhodl (srov. §9 odst. 1 tr. ř.). Přitom rozhodnutí správního orgánu o rozsahu daňové povinnosti bere soud v trestním řízení v úvahu a hodnotí jej stejně jako jakýkoliv jiný důkaz postupem podle §2 odst. 6 tr. ř. (srov. č. 27/1979 Sb. rozh. tr.).
K další námitce obviněného týkající se údajného porušení zásady nullum crimen sine lege a zásady nulla poena sine lege lze konstatovat, že porušení uvedených zásad konkretizoval obviněný toliko ostatními námitkami uvedenými v jeho dovolání, a proto se jimi Nejvyšší soud samostatně nezabýval.
Pokud jde o námitku týkající se striktní aplikace zásady ignorantia legis non excusat, tj. neznalost zákona neomlouvá, pak Nejvyšší soud považuje za nutné připomenout, že v souladu s teorií trestního práva se tato zásada uplatní pouze na ty mimotrestní normy, jichž se trestní zákon dovolává prostřednictvím norem s blanketní nebo odkazující dispozicí. V takovém případě se k okolnosti, že pachatel nevěděl o trestnosti určitého jednání, resp. o jejich podmínkách stanovených v mimotrestní normě, nepřihlíží.
Naproti tomu neznalost ostatních mimotrestních norem je třeba považovat za omyl skutkový. Tak je tomu i v případě §148 tr. zák. Tedy pokud obviněný namítá, že nevěděl o nesprávném způsobu výpočtu daně z příjmu, neboť neznal obsah příslušné novely zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmu, pak je tuto otázku třeba v rámci trestního řízení dokazovat jako jeden z atributů psychického vztahu pachatele k jeho trestné činnosti.
Nalézací soud však, jak již bylo řečeno výše, dospěl po provedeném dokazování ke skutkovému závěru, že si obviněný uvědomil, že částku ve výši 3 600 000 Kč musí zahrnout do daňového přiznání za rok 2001, a aby se této povinnosti vyhnul, resp. vytvořil dojem, že ke zdanitelnému plnění nedošlo, předložil příslušnému finančnímu úřadu fiktivní dohodu ze dne 26. 12. 2001, podle které se postoupení pohledávky ruší od samého počátku. Z uvedeného tedy vyplývá, že si obviněný svých povinností vyplývajících z příslušných daňových předpisů byl zcela vědom. Vzhledem k tomu je třeba považovat i tuto výhradu obviněného za námitku fakticky směřující proti zjištěnému skutkovému stavu, tedy námitku stojící mimo zvolený dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř.
Poněkud jiná situace je u námitky obviněného, že v daném případě nebyla naplněna subjektivní stránka trestného činu podle §148 odst. 1 tr. zák., a to ve formě úmyslu. Tato námitka může mít podle obsahu odůvodnění charakter námitky právní, avšak může mít i charakter námitky skutkové. V daném případě obviněný uvedenou námitku konkretizoval tvrzením, že závěr, že trestnou činnost spáchal úmyslně není podložen důkazními prostředky, resp. že nebylo prokázáno, že by měl vědomí o protiprávnosti svého jednání. Otázka, co pachatel ví, popř. co mu není známo, je otázkou skutkovou, nikoliv právní. Přitom, jak již bylo shora několikrát opakováno, věděl obviněný, že částku ve výši 3 600 000 Kč musí zahrnout do daňového přiznání za rok 2001 a odvést z ní příslušnou částku daně z příjmů, a chtěje se této povinnosti vyhnout, předložil příslušnému finančnímu úřadu již zmíněnou fiktivní dohodu ze dne 26. 12. 2001. Těmito důvody konkretizovanou námitku obviněného je proto nutno opět považovat za námitku stojící mimo zvolený dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř.
Pro úplnost lze dodat, že shora popsaný psychický vztah obviněného k jeho jednání z obecných hledisek odpovídá právnímu hodnocení jako zavinění ve formě přímého úmyslu podle §4 písm. a) tr. zák., neboť obviněný nejenže věděl, že svým jednáním poruší trestním zákonem chráněný zájem, ale tento zájem porušit chtěl. V tomto smyslu je třeba obecnou námitku obviněného, že v daném případě nebyla naplněna subjektivní stránka trestného činu podle §148 odst. 1 tr. zák., považovat za zjevně neopodstatněnou.
Namítá–li dále obviněný, že rozhodnou otázkou pro posouzení jeho trestní odpovědnosti je povaha, resp. neplatnost smlouvy o postoupení pohledávky ze dne 31. 10. 2001 z důvodu neurčitosti, a na ni navazující otázka vzniku daňové povinnosti, je nutné říci, že tyto právní otázky mají částečný vliv na hmotněprávní posouzení trestní odpovědnosti obviněného, a proto se jimi Nejvyšší soud dále v rámci dovolacího řízení věcně zabýval.
Pokud jde o podmínky rozsahu daňové povinnosti obviněného, je třeba vycházet ze skutkového závěru nalézacího soudu, že obžalovaný převzal částku ve výši 3 600 000 Kč jako část plnění ze smlouvy o postoupení pohledávky ze dne 31. 10. 2001. Jak již bylo shora naznačeno, dospěly soudy rovněž k závěru, že obviněný věděl, resp. domníval se, že uvedenou částku musí zahrnout do daňového přiznání za rok 2001 a odvést z ní příslušnou částku daně z příjmů. Bylo–li tedy jednání obviněného vedeno snahou vyhnout se daňové povinnosti z částky 3 600 000 Kč, pak jej lze učinit trestně odpovědným pouze v tomto rozsahu, neboť trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 odst. 1 tr. zák. je trestným činem úmyslným. V případě, že by skutečná daňová povinnost obviněného byla vyšší, avšak obviněný by se domníval, že jeho skutečná daňová povinnost je založena pouze částkou 3 600 000 Kč, šlo by o tzv. skutkový omyl negativní, a tedy by byl u obviněného vyloučen ohledně daňové povinnosti nad uvedenou částku nejen úmysl, ale i vědomá nedbalost. Je třeba dodat, že nedbalostní zkrácení daně není z pohledu českého trestního práva trestné. Dále k tomu srov. následující výklad týkající se právní úpravy otázek rozhodných pro stanovení daňové povinnosti.
Pokud jde dále o samotné posouzení platnosti smlouvy o postoupení pohledávky ze dne 31. 10. 2001, pak je Nejvyšší soud toho názoru, že tato skutečnost nemá vliv na vznik daňové povinnosti obviněného a tedy ani na jeho trestní odpovědnost, a to z následujících důvodů:
Předně je třeba připomenout, že z ustanovení §1 odst. 2 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění účinném do 31. 12. 2001 (dále jen „zákon o účetnictví“) vyplývá, že se uvedený zákon vztahuje mimo jiné na fyzické osoby (účetní jednotky), které podnikají nebo provozují jinou samostatnou výdělečnou činnost, pokud prokazují své výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů pro účely zjištění základu daně z příjmů. Podle §7 odst. 1 zákona o účetnictví platí, že účetní jednotky jsou povinny vést účetnictví úplně, průkazným způsobem a správně tak, aby věrně zobrazovalo skutečnosti, které jsou jeho předmětem. Podle §9 odst. 1 zákona o účetnictví dále platí, že v soustavě jednoduchého účetnictví mimo jiné účtují podnikatelé, o nichž tak stanoví zvláštní zákon, a dále ostatní fyzické osoby uvedené v ustanovení §1 odst. 1 citovaného zákona.
Podle §15 odst. 1 zákona o účetnictví rovněž platí, že účetní jednotky účtující v soustavě jednoduchého účetnictví vedou peněžní deník, knihu pohledávek a závazků, pomocné knihy o ostatních složkách majetku a o závazcích z pracovněprávních vztahů, pokud pro ně mají použití. Podle §15 odst. 2 citovaného zákona konečně platí, že peněžní deník obsahuje minimálně údaje o peněžních prostředcích v hotovosti, na účtech u peněžního ústavu a průběžných položkách, příjmech celkem a v členění požadovaném pro jejich zdaňování, výdajích celkem a v členění požadovaném pro daňové účely, platbách, které nejsou výdajem vynaloženým na dosažení, zajištění a udržení příjmů a nesmí ovlivnit výsledek hospodaření.
Podle §23 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění účinném do 31. 8. 2002 (dále jen „zákon o daních z příjmů“) rovněž platí, že základem daně je rozdíl, o který příjmy, s výjimkou příjmů, které nejsou předmětem daně, a příjmů osvobozených od daně, převyšují výdaje (náklady), a to při respektování jejich věcné a časové souvislosti v daném zdaňovacím období, upravený podle následujících odstavců. Podle §23 odst. 2 citovaného zákona konečně platí, že pro zjištění základu daně se u poplatníků, kteří účtují v soustavě podvojného účetnictví, vychází z hospodářského výsledku (zisk nebo ztráta), a u poplatníků, kteří účtují v soustavě jednoduchého účetnictví, z rozdílu mezi příjmy a výdaji ….
Z uvedených zákonných ustanovení vyplývá, že obviněný, jako účetní jednotka účtující v soustavě jednoduchého účetnictví, měl povinnost zahrnout do svého účetnictví všechny příjmy a výdaje související s jeho podnikáním, a to v hotovosti, na účtech u peněžního ústavu a průběžných položkách. Na rozdíl od subjektů účtujících v soustavě podvojného účetnictví, bylo tedy v jeho případě rozhodné pouze to, jaké příjmy a výdaje skutečně (fakticky) měl. Tyto příjmy a výdaje pak měly význam i z pohledu stanovení daňové povinnosti vyplývající ze zákona o daních z příjmů, přičemž základem daně byl rozdíl, o který jeho příjmy, s výjimkou příjmů, které nejsou předmětem daně, a příjmů osvobozených od daně, převyšují jeho výdaje.
Dále je třeba připomenout, že z §23 odst. 13 zákona o daních z příjmů vyplývá, že u poplatníků neúčtujících v soustavě podvojného účetnictví při postoupení pohledávky, s výjimkou pohledávky podle §33a zákona o úpravě vlastnických vztahů k půdě a jinému zemědělskému majetku, je příjmem hodnota této pohledávky, a to i v případě, že se jedná o pohledávku postoupenou nebo pohledávku vloženou za cenu nižší, než je její hodnota. Pokud byla pohledávka postoupena za cenu vyšší, než je její hodnota, je příjmem tato vyšší cena.
Z posledně citovaného ustanovení vyplývá, že pro stanovení základu daně jsou sice u účetních jednotek účtujících v soustavě jednoduchého účetnictví obecně rozhodné skutečné příjmy a výdaje, tedy faktický stav, avšak pokud jde o výši příjmu vyplývajícího z postoupení pohledávky, je toto pravidlo modifikováno tak, že se za příjem ve smyslu §23 odst. 1 zákona o daních z příjmů nepovažuje skutečná výše příjmu z postoupení pohledávky, ale celá nominální hodnota pohledávky, za jejíž postoupení obviněný obdržel příjem (plnění). To neplatí, pokud je nominální hodnota pohledávky nižší než cena, za kterou byla postoupena. V takovém případě je třeba za příjem ve smyslu §23 odst. 13 zákona o daních považovat skutečný (faktický) příjem, tj. cenu, za kterou byla pohledávka skutečně postoupena.
Z uvedeného vyplývá, že daňová povinnost obviněného byla v daném případě spojena s okamžikem příjmu částky ve výši 3 600 000 Kč, která odpovídala části plnění ze smlouvy o postoupení pohledávky ze dne 31. 10. 2001. Námitka obviněného, týkající se posouzení neplatnosti citované smlouvy o postoupení pohledávky, proto v uvedeném slova smyslu není pro jeho trestní odpovědnost rozhodující. Pokud jde o problematiku nominální hodnoty pohledávky jako relevantního příjmu obviněného z postoupené pohledávky, je třeba odkázat na závěr nalézacího soudu, ve kterém uvedl, že v souladu se zákonem o dani z příjmu měl obviněný v tomto případě zdanit celou nominální hodnotu pohledávky bez ohledu na to, že skutečně obdržel jen 4 500 000 Kč, resp. 3 600 000 Kč. Z pohledu trestně právního však je třeba vycházet podle závěru nalézacího soudu z částky, kterou obviněný skutečně převzal, a to z částky 3 600 000 Kč. Srov. k tomu předchozí úvahy o zavinění obviněného a posuzování tzv. právního omylu v této věci.
Pro úplnost lze dodat, že soudy v předchozím řízení v souladu s §23 odst. 1 zákona o daních z příjmů vycházely při stanovení daňové povinnosti obviněného ze závěru, že za rok 2001 u obviněného příjmy, s výjimkou příjmů, které nejsou předmětem daně, a příjmů osvobozených od daně, převyšovaly výdaje. Tedy nešlo o situaci, kdy by obviněný měl za dané období ztrátu. Nelze proto přisvědčit námitce obviněného, že ve skutečnosti tuto ztrátu měl. S ohledem na shora uvedené závěry týkající se zavinění obviněného pak soudy v předchozím řízení postupovaly správně, když obviněného učinily trestně odpovědného za zkrácení daně z příjmů pouze ve výši odpovídající částce 3 600 000 Kč.
Pokud jde o názory vyslovené ve vyjádření nejvyšší státní zástupkyně, je třeba předně uvést, že Nejvyšší soud je při přezkoumání napadeného rozhodnutí vázán rozsahem dovolání a důvody uvedenými v dovolání (§265i odst. 3 tr. ř.). Jinými slovy Nejvyšší soud může přihlížet jen k námitkám, které jsou uvedeny v dovolání. Nicméně lze konstatovat, že při skutkových závěrech, které učinily soudy v předchozím řízení, zejména pokud jde o dosažený příjem obviněného v souvislosti s podnikáním a jeho úmyslem zkrátit daň z tohoto příjmu, nelze předpokládat, že by závěr o vině obviněného trestným činem zkrácení daně podle §148 odst. 1, 3 písm. c) tr. zák. mohl být i při právních závěrech vyslovených ve vyjádření nejvyšší státní zástupkyně pro obviněného příznivější.
Obviněný ve svém dovolání dále označuje jako dovolací důvod skutečnosti uvedené v ustanovení §265b odst. 1 písm. l) tr. ř. K tomuto je třeba v obecné rovině uvést následující:
Uvedený dovolací důvod v sobě zahrnuje dvě alternativy. Podle první z nich je tento dovolací důvod dán, jestliže bylo rozhodnuto o zamítnutí nebo odmítnutí řádného opravného prostředku proti rozsudku nebo usnesení uvedenému v §265a odst. 2 písm. a) až g) tr. ř., aniž byly splněny procesní podmínky stanovené zákonem pro takové rozhodnutí. Podle druhé z nich je uvedený dovolací důvod dán tehdy, když v řízení, které předcházelo vydání rozhodnutí o zamítnutí nebo odmítnutí řádného opravného prostředku proti rozsudku nebo usnesení uvedenému v §265a odst. 2 písm. a) až g) tr. ř., byl dán některý z důvodů dovolání uvedený v §265b odst. 1 písm. a) až k) tr. ř.
Obviněný ve svém dovolání výslovně odkázal na druhou alternativu §265b odst. 1 písm. l) tr. ř.
Za situace, kdy Nejvyšší soud, jak naznačeno výše, neshledal, že by byl v řízení předcházejícímu rozhodnutí o zamítnutí řádného opravného prostředku dán namítaný dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř., nebyl výše uvedenými námitkami obviněného naplněn ani dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. l) tr. ř.
S ohledem na skutečnost, že obviněný M. F. jiné než popsané námitky ve svém dovolání neuvedl a vzhledem k výše uvedenému dospěl Nejvyšší soud k závěru, že napadeným rozhodnutím a jemu předcházejícím postupem k porušení zákona ve smyslu uplatněných dovolacích důvodů podle §265b odst. 1 písm. g), l) tr. ř. nedošlo. Dovolání obviněného M. F. proto pro jeho zjevnou neopodstatněnost podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. odmítl, a to v souladu s ustanovením §265r odst. 1 písm. a) tr. ř. v neveřejném zasedání.
Poučení: Proti rozhodnutí o dovolání není s výjimkou obnovy řízení opravný prostředek přípustný (§265n tr. ř.).
V Brně dne 27. srpna 2007
Předseda senátu:
JUDr. Karel Hasch