ECLI:CZ:NS:2007:7.TDO.643.2007.1
sp. zn. 7 Tdo 643/2007
USNESENÍ
Nejvyšší soud České republiky rozhodl dne 31. července 2007 v neveřejném zasedání o dovolání nejvyšší státní zástupkyně, které podala v neprospěch obviněné D. N. proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 17. 1. 2007, sp. zn. 3 To 670/2006, v trestní věci vedené u Městského soudu v Brně pod sp. zn. 12 T 85/2005, takto:
Podle §265k odst. 1 tr. ř. se zrušuje rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 17. 1. 2007, sp. zn. 3 To 670/2006.
Podle §265k odst. 2 tr. ř. se zrušují také další rozhodnutí na zrušený rozsudek obsahově navazující, pokud vzhledem ke změně, k níž došlo zrušením, pozbyla podkladu.
Podle §265l odst. 1 tr. ř. se Krajskému soudu v Brně přikazuje , aby věc v potřebném rozsahu znovu projednal a rozhodl.
Odůvodnění:
Rozsudkem Městského soudu v Brně ze dne 9. 10. 2006, sp. zn. 12 T 85/2005, byla obviněná D. N. uznána vinnou trestným činem zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 odst. 1, 3 písm. c) tr. zák. a odsouzena podle §148 odst. 3 tr. zák. k trestu odnětí svobody v trvání 20 měsíců. Podle §58 odst. 1 a §59 odst. 1 tr. zák. byl výkon uloženého trestu podmíněně odložen na zkušební dobu 2,5 roku.
Uvedeného trestného činu se dopustila tím, že jako jednatelka společnosti D. B., ul. D., zkrátila daň z příjmu právnických osob za rok 1999 o 472.850,- Kč (daňové přiznání bylo podáno na Finančním úřadě B., ul. Š, dne 3. 7. 2000) a daň z příjmů právnických osob za rok 2000 o 165.240,- Kč (daňové přiznání bylo podáno na Finančním úřadě B., ul. Š., dne 2. 7. 2001), čímž měla způsobit státu zastoupenému Finančním úřadem B., ul. Š., škodu ve výši 638.390,- Kč, a to tím způsobem, že do účetnictví společnosti D. za rok 1999 a 2000 zaúčtovala neoprávněně faktury dodavatelů ak. arch. M. V. a Z. V., a to celkem 30 faktur (v rozsudku konkrétně uvedených) v období od 3. 9. 1999 do 27. 12. 2000.
K odvolání obviněné Krajský soud v Brně rozsudkem ze dne 17. 1. 2007, sp. zn. 3 To 670/2006, podle §258 odst. 1 písm. b) tr. ř. zrušil rozsudek soudu I. stupně v celém rozsahu a podle §259 odst. 3 tr. ř. nově rozhodl tak, že obviněnou podle §226 písm. e) tr. ř. zprostil obžaloby, neboť trestnost činu zanikla v důsledku účinné lítosti podle §66 písm. a) tr. zák.
Proti rozsudku odvolacího soudu podala nejvyšší státní zástupkyně včas dovolání v neprospěch obviněné, a to z důvodu uvedeného v ustanovení §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. s tím, že pokud bylo jednání obviněné posouzeno jako jednání v účinné lítosti ve smyslu §66 tr. zák., spočívá napadené rozhodnutí na nesprávném právním posouzení skutku. Dobrovolnost jednání obviněné považuje za vyloučenou, protože v době, kdy uhradila daňové nedoplatky, jí již reálně hrozilo trestní stíhání, když správce daně dne 9. 2. 2004 ukončil provedenou daňovou kontrolu se závěry způsobilými pro oznámení o spáchání trestného činu, což bylo následně učiněno oznámením ze dne 5. 5. 2004. Poukázala přitom na rozhodnutí Nejvyššího soudu ČR 15 Tdo 756/2006 a skutečnost, že již samotná daňová kontrola byla provedena z podnětu policejního orgánu. Plnění daňové povinnosti, že tak ze strany obviněné nebylo provedeno dobrovolně, z vlastní vůle založené na vědomí možnosti uskutečnit trestnou činnost a nebyly tak splněny podmínky §66 tr. zák. Za dobrovolné napravení škodlivého následku by bylo možno považovat zaplacení částky, o kterou byla zkrácena daň, v době, kdy byla vyzvána správcem daně k vysvětlení vzniklých pochybností o úplnosti a správnosti údajů v daňovém přiznání, což v daném případě nebylo splněno. Dobrovolnost jednání považuje nejvyšší státní zástupkyně za vyloučenou i z toho důvodu, že obviněná sama iniciovala vystavování fiktivních faktur, věděla o tom a v průběhu kontroly správcem daně od jejího zahájení 11. 2. 2003 do jejího ukončení 9. 2. 2004 pouze vyčkávala, zda bude fiktivnost jí předložených dokladů odhalena či nikoliv. Úsilí obviněné na odstranění škodlivých následků trestného činu, že tak nemůže být posouzeno jako dobrovolné ve smyslu §66 tr. zák., s následkem zániku trestnosti, ale jako polehčující okolnost podle §33 písm. h) tr. zák.
Nejvyšší státní zástupkyně proto navrhla, aby Nejvyšší soud podle §265k odst. 1, 2 tr. ř. zrušil dovoláním napadený rozsudek a podle §265l odst. 1 tr. ř. přikázal věc Krajskému soudu v Brně k novému projednání a rozhodnutí.
Obviněná ve vyjádření k dovolání uvedla, že nemusí být dobrovolnost jednání pachatele vyloučena i v dodatečném zaplacení zkrácené daně na základě platebního výměru vydaného správcem daně. Poukázala přitom na nález Ústavního soudu ČR sp. zn. I. ÚS 722/01 ze dne 12. 6. 2002 (Sb. nálezů a usnesení Ústavního soudu ČR sv. č. 26, nález č. 74, str. 249). S ohledem na argumentaci v odůvodnění rozsudku soudu I. stupně, že v době kdy uhradila přeplatek (správně dluh) na dani, věděla, že jí hrozí trestní stíhání, což soud dovozoval z výpovědi svědkyně Z. V. v trestní věci Městského soudu v Brně sp. zn. 11 T 255/2003, zdůraznila, že v této trestní věci byla zproštěna obžaloby. M. V. a Z. V. byli od 18. 7. 2005 stíhání pro trestný čin křivého obvinění podle §174 odst. 1 tr. zák. a křivé výpovědi a nepravdivého znaleckého posudku podle §175 odst. 2 písm. a) tr. zák. a byla na ně i podána obžaloba. Nesouhlasí proto s názorem soudu I. stupně, že škodlivý následek nenapravila dobrovolně a že tak učinila pod tlakem bezprostředně hrozícího trestního stíhání. Nesouhlasí ani s názorem nejvyšší státní zástupkyně, že dobrovolnost jejího jednání podle §66 tr. zák. je vyloučena proto, že k úhradě daňového nedoplatku došlo v době, kdy jí reálně hrozilo trestní stíhání, neboť správce daně 9. 2. 2004 ukončil daňovou kontrolu se závěry způsobilými učinit trestní oznámení. Obviněná přitom zdůraznila, že ani skutečnost potenciálně hrozícího trestního stíhání nevylučuje dobrovolnost jednání pachatele, neboť ta by v opačném případě byla vyloučena vždy. Upozornila přitom na rozsudek Nejvyšší soud ČR sp. zn. 7 Tz 289/2000, ze dne 11. 1. 2001, podle kterého pokud pachatel škodlivý následek napravil v době, kdy mu z jeho hlediska trestní stíhání bezprostředně ještě nehrozilo, pak není vyloučena dobrovolnost jeho jednání ve smyslu §66 tr. zák., i když jednal obecně z obavy před trestním stíháním, ale nikoliv pod vlivem konkrétně již hrozícího nebo zahájeného trestního stíhání. Jedná se tedy o subjektivní zhodnocení situace pachatele a nikoli o vyhodnocení indicií a důkazů, které má k dispozici orgán činný v trestním řízení. Reagovala tak uhrazením daňového přeplatku (správně nedoplatku) dobrovolně na platební výměr, na jehož doručení čekala proto, že převážná část daňového přeplatku (správně nedoplatku) byla uhrazena z přeplatků z minulého období, které měl správce daně k dispozici a částku 196.299, Kč mohla uhradit až poté, co se seznámila s platebním výměrem. Za podstatný považuje i názor Nejvyššího soudu, že účelem §66 tr. zák. o účinné lítosti je, aby cestou zániku trestnosti činu bylo v co největší míře dosaženo řádného plnění daňové povinnosti i osobami, které předchozím jednáním daň zkrátily. Zájem státu na řádném placení daní, je tak nadřazen zájmu na trestním postihu pachatelů zkrácení daně, což odůvodňuje, aby bylo ustanovení §66 tr. zák. vykládáno spíše šířeji, tedy ve prospěch pachatelů, a to i pokud jde o dobrovolnost jejich jednání. Významné je podle Nejvyššího soudu i chování pachatele v průběhu daňové kontroly a jeho postoje k výsledkům daňové kontroly, časový odstup od vydání daňového výměru do jeho zaplacení apod. Tyto okolnosti je podle obviněné třeba posuzovat výrazně v její prospěch. Proto navrhla, aby bylo dovolání nejvyšší státní zástupkyně odmítnuto podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. jako zjevně neopodstatněné, a to v neveřejném zasedání.
Protože námitky nejvyšší státní zástupkyně v dovolání odpovídají uplatněnému důvodu dovolání podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. a Nejvyšší soud neshledal důvody pro odmítnutí dovolání, postupoval podle §265i odst. 3 tr. ř. a po přezkoumání napadeného rozsudku zjistil, že dovolání je důvodné.
Soud I. stupně nesplnění podmínek účinné lítosti podle §66 tr. zák. odůvodnil tím, že obviněná uhradila dlužnou daň pod tlakem bezprostředně hrozícího trestního stíhání, jehož pozdější zahájení nebylo důsledkem toho, že by nebylo zjištěno dostatečné množství argumentů a důkazů, přičemž o podezření (z dané trestné činnosti) se obviněná dozvěděla přinejmenším v průběhu hlavního líčení ve věci Městského soudu v Brně vedené pod sp. zn. 11 T 255/2003.
Naopak odvolací soud dospěl k závěru, že v době, kdy probíhala daňová kontrola ukončená 9. 2. 2004 a došlo k uhrazení daňového doplatku 8. 3. 2004, lze jen stěží hovořit o bezprostředně hrozícím trestním stíháním. Přihlížel přitom i k časové návaznosti ve vztahu k ukončení daňové kontroly, vyměření doplatku a jeho uhrazení, následného trestního oznámení a zahájení trestního stíhání, ale také k postoji obviněné, resp. její snaze napravit škodlivý následek uhrazením vyměřeného daňového doplatku i okamžitým zaplacením vyměřeného penále v částce převyšující 700.000,- Kč.
Podstatný rozpor mezi soudy obou stupňů tak spočívá v hodnocení otázky dobrovolnosti napravení škodlivého následku trestného činu podle §66 písm. a) tr. zák., resp. zda obviněná jednala již pod vlivem bezprostředně hrozícího trestního stíhání, nebo nikoliv.
Podle §66 tr. zák. „Trestnost“ trestných činů taxativně uvedených v tomto ustanovení, a to mj. i „zkrácení daně, poplatku a podobné dávky (§148) … zaniká, jestliže pachatel dobrovolně a) škodlivý následek trestného činu zamezil nebo napravil, nebo b) učinil o trestném činu oznámení v době, kdy škodlivému následku trestného činu mohlo být ještě zabráněno. Oznámení je nutno učinit státnímu zástupci nebo policejnímu orgánu; voják může místo toho učinit oznámení veliteli nebo náčelníku“.
Z citované části ustanovení §66 tr. zák. vyplývá, že podmínkou zániku trestnosti činu účinnou lítostí je vždy dobrovolné jednání pachatele, tedy to, že pachatel podmínky účinné lítosti splní z vlastní vůle. Dobrovolnost podle §66 tr. zák. tedy vyjadřuje svobodné rozhodnutí pachatele, které svědčí o jeho pozitivním obratu ve vztahu k trestnému činu a k případným škodlivým následkům.
Pokud jde o trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 tr. zák., okolnostmi, za nichž lze napravení škodlivého následku považovat za dobrovolné jednání ve smyslu §66 tr. zák., se zabývá zejména obviněnou zmiňované usnesení Nejvyššího soudu ze dne 11. 1. 2001, sp. zn. 7 Tz 289/2000, publikované nejprve v Souboru rozhodnutí Nejvyššího soudu, vydavatelství C. H. Beck, svazek 1/2001, pod č. T 14/2001, a poté i ve Sbírce soudních rozhodnutí a stanovisek, sešit 7 - 8/2001, pod č. 35/2001. Podle tohoto rozhodnutí mohou být „podmínky účinné lítosti … splněny v případě trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 tr. zák. též za situace, kdy obviněný přikročil k jednání, jímž byl napraven škodlivý následek trestného činu, bezprostředně poté, co příslušný finanční úřad u něj učinil první poznatek o podezřelé okolnosti, která sama o sobě zdaleka nestačila k závěru, že byl spáchán trestný čin, ale jen mohla být podnětem k dalším úkonům, zejména k provedení daňové kontroly ve smyslu §16 odst. 1 a násl. zákona č. 337/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů. Teprve na podkladě výsledků daňové kontroly, pokud by byla orientována na prověření okolností rozhodných pro správné stanovení daně, bylo reálné, že by byl finančním úřadem zjištěn ucelený okruh takových skutečností, jež by opodstatňovaly důvodné podezření ze spáchání trestného činu a poté i zahájení trestního stíhání“ (T 14/2001). Jestliže tedy „pachatel napravil škodlivý následek trestného činu v době, kdy mu z jeho hlediska trestní stíhání bezprostředně ještě nehrozilo, pak dobrovolnost jeho jednání ve smyslu §66 tr. zák. není vyloučena, i když jednal obecně z obavy před trestním stíháním, avšak nikoliv pod vlivem konkrétně již hrozícího nebo zahájeného trestního stíhání“.
Byť obviněná ve vyjádření k dovolání poukazuje na citované usnesení Nejvyššího soudu jako rozhodnutí svědčící v její prospěch a z jejího pohledu stěžejní, nelze přisvědčit jejímu názoru, že bezprostřednost hrozby trestního stíhání je závislá v podstatě pouze na subjektivním zhodnocení situace pachatelem. Nejvyšší soud totiž v citovaném usnesení uvedl, že vždy záleží na konkrétních okolnostech případu v tom směru, nakolik je trestní stíhání v době napravení škodlivého následku trestného činu reálné, s jakou mírou bezprostřednosti hrozí, v jakém rozsahu a komu jsou známy skutečnosti ukazující na to, že byl spáchán trestný čin, apod. Navíc v této věci, vedené u Nejvyšší soud ČR pod sp. zn. 7 Tz 289/2000, obviněný napravil škodlivý následek trestného činu dobrovolně podle §66 písm. a) tr. zák. proto, že bezprostředně po zjištění pouze podezřelé faktury, ihned podal správné daňové přiznání a vrátil neoprávněně přijatou částku nadměrného odpočtu DPH. Podezřelou, ale nikoli již fiktivní fakturu, přitom správce daně nezjistil v rámci daňové kontroly DPH za dané období, ale v rámci tzv. místního šetření prováděného ze zcela jiného důvodu. V případě obviněné D. N. se ale jedná o zcela jiný případ, kdy již samotná daňová kontrola ohledně daně z příjmu právnických osob za roky 1999 a 2000, byla prováděna na žádost Policie ČR právě z důvodu podezření z fakturace nákladů výstavby rodinného domu na obchodní společnost a s tím souvisejícího daňového úniku. Ač daňová kontrola trvala od 11. 2. 2003 do 9. 2. 2004, tj. jeden rok a daňový subjekt byl již na jejím počátku dne 19. 5. 2003 vyzván, aby správci daně prokázal, jak obchodní společnost použila v roce 1999 dané náklady k dosažení, zajištění a udržení přijmů podle zák. č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů, obviněná neučinila po celou dlouhou dobu daňové kontroly jediný krok, který by směřoval k napravení škodlivého následku trestného činu a který by ještě v tomto období bylo možno označit za dobrovolný ve smyslu §66 písm. a) tr. zák. Za situace, kdy bylo soudem I. stupně prokázáno, že samotná obviněná iniciovala vystavování faktur na fiktivní zdanitelná plnění vůči dané obchodní společnosti a věděla tak, že k žádným zdanitelným plněním vůči obchodní společnosti nedošlo a není proto ani oprávněna zahrnovat je do daňových přiznání, nejvyšší státní zástupkyně důvodně namítá, že obviněná od zahájení daňové kontroly až do jejího ukončení pouze vyčkávala, zda bude fiktivnost jí předložených dokladů odhalena či nikoliv.
Zaplatila-li obviněná trestným činem zkrácenou daň až na základě výsledků daňové kontroly a následných dodatečných platebních výměrů vystavených správcem daně, nelze toto již hodnotit jako dobrovolné napravení škodlivého následku trestného činu podle §66 písm. a) tr. zák., protože obviněná takto jednala pod tlakem bezprostředně hrozícího trestního stíhání, jak správně uzavřel soud I. stupně. Nejvyšší soud nesdílí názor odvolacího soudu, že i v době ukončení daňové kontroly dne 9. 2. 2004 a uhrazení daňového doplatku 8. 3. 2004, lze jen ztěží hovořit o bezprostředně hrozícím trestním stíháním.
Senát Nejvyššího soudu rozhodující v této trestní věci nemohl nerespektovat názor velkého senátu Nejvyššího soudu vyslovený v obdobné trestní věci (usnesení ze dne 19. 10. 2006, sp. zn. 15 Tdo 756/2006) a to, že dobrovolnost jednání ve smyslu §66 tr. zák. je zpravidla vyloučena v takových případech, kdy již trestní stíhání bylo zahájeno nebo již reálně hrozí, tj. zejména v případech, kdy příslušný správce daně zjistí skutečnosti svědčící pro důvodnost zahájení trestního stíhání, popřípadě takové skutečnosti oznámí orgánům činným v trestním řízení. S odkazem na soudní praxi (č. 35/2001-II Sb. rozh. tr.) pak nepovažoval za dobrovolné uhrazení dlužné daně po ukončení daňové kontroly, ale před zahájením trestního stíhání (resp. před podáním vysvětlení podle §158 tr. ř.), protože v době kdy obviněný zaplatil první splátku, bylo již stanovisko správce daně k projednávanému porušení zákona o dani z přidané hodnoty obviněným zcela jednoznačné. Správce daně také rozhodl o rozdílu mezi vyměřenou daní a daní přiznanou, nepochybně byly v této době shromážděny všechny podklady pro závěr o opodstatněnosti trestního stíhání a muselo být již i obviněnému zcela zřejmé, že mu reálně hrozí trestní stíhání. Za dobrovolné napravení škodlivého následku ve smyslu §66 tr. zák. by podle názoru velkého senátu trestního kolegia bylo možno považovat zaplacení částky, o kterou byla daň zkrácena, obviněným v době, kdy byl správcem daně vyzván k vysvětlení vzniklých pochybností o úplnosti a správnosti svých údajů v daňovém přiznání.
Protože v případě obviněné D. N. se jedná o obdobný případ, nejvyšší státní zástupkyně opodstatněně s poukazem na citované rozhodnutí velkého senátu trestního kolegia Nejvyššího soudu ČR namítá, že dobrovolnost jejího jednání ve smyslu §66 tr. zák. je vyloučena, protože v době, kdy došlo k úhradě daňových nedoplatků, jí již reálně hrozilo trestní stíhání. Napadené rozhodnutí odvolacího soudu tak spočívá na jiném nesprávném hmotně právním posouzení ve smyslu uplatněného důvodu dovolání podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. a tento důvod dovolání je tak ve věci naplněn. Proto bylo rozhodnuto tak, jak je uvedeno ve výrokové části tohoto usnesení.
Poukazuje-li obviněná na nález Ústavního soudu ČR sp. zn. I. ÚS 722/01, ze dne 12. 6. 2002, podle kterého není vyloučeno, aby byla dobrovolnost jednání pachatele shledána i v dodatečném zaplacení zkrácené daně na základě platebního výměru vydaného správcem daně, nutno uvést, že předně jde o případ zcela odlišný, kdy se nejednalo o zkrácení daně, ale o její neodvedení. Ústavní soud v dané věci řešil otázku, že zkrácení daně není její neodvedení, ale za podmínky, že byla mj. správně přiznána a zkrácením daně není ani její pouhé nezaplacení včas, nebyla-li ale co do výše daň zkrácena úmyslným jednáním obviněného. O tyto případy se ale zjevně ve věci D. N. nejedná.
Poučení: Proti tomuto usnesení není opravný prostředek přípustný.
V Brně dne 31. července 2007
Předseda senátu:
JUDr. Michal Mikláš