ECLI:CZ:NS:2008:32.ODO.1590.2006.1
sp. zn. 32 Odo 1590/2006
ROZSUDEK
Nejvyšší soud České republiky rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Miroslava Galluse a soudců JUDr. Františka Faldyny, CSc. a JUDr. Kateřiny Hornochové v právní věci žalobkyně Z. U., zastoupené advokátem, proti žalovaným 1) M. B., zastoupené advokátem, 2) Ing. S. B., zastoupené advokátem, za účasti vedlejší účastnice na straně žalovaných Č. p. a.s., o 797.223,- Kč s příslušenstvím, vedené u Krajského soudu v Plzni pod sp. zn. 48 Cm 88/2003, o dovolání žalobkyně proti rozsudku Vrchního soudu v Praze ze dne 5. dubna 2006, č.j. 11 Cmo 411/2005-147, takto:
I. Dovolání v rozsahu směřujícím proti prvnímu výroku rozsudku Vrchního soudu v Praze ze dne 5. dubna 2006, č.j. 11 Cmo 411/2005-147, jímž nebyla připuštěna změna žaloby, se odmítá.
II. Rozsudek Vrchního soudu v Praze ze dne 5. dubna 2006, č.j. 11 Cmo 411/2005-147, ve zbývajícím rozsahu a rozsudek Krajského soudu v Plzni ze dne 7. září 2005, č.j. 48 Cm 88/2003-107, se zrušují a věc se v tomto rozsahu vrací soudu prvního stupně k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
Krajský soud v Plzni ve výroku označeným rozsudkem zamítl žalobu, kterou se žalobkyně domáhala, aby jí obě žalované (první žalovaná jako její daňová poradkyně a druhá žalovaná jako její účetní) zaplatily společně a nerozdílně 797.223,- Kč s příslušenstvím z titulu náhrady škody, jež jí vznikla úhradou daňového penále, které jí vyměřil finanční úřad na základě doměření daně z příjmu fyzických osob za rok 1997. Soud prvního stupně dále uložil žalobkyni zaplatit oběma žalovaným náklady řízení a rozhodl o nepřiznání náhrady nákladů řízení mezi žalobkyní a vedlejší účastnicí na straně žalovaných.
Soud prvního stupně na základě provedeného dokazování dovodil, že mezi žalobkyní a oběma žalovanými existovaly platné závazkové vztahy. Mezi žalobkyní a první žalovanou byla uzavřena smlouva na zpracování daňového přiznání za rok 1997, přičemž stejnou smlouvu uzavřely i na zpracování daňového přiznání za rok 1998. Mezi žalobkyní a druhou žalovanou byla uzavřena dohoda o vedení účetnictví, v níž se druhá žalovaná mimo jiné zavázala vést účetnictví podle platných účetních a daňových zákonů, upozornit na formální i věcné nedostatky prvotních účetních dokladů a nést odpovědnost za prokazatelně způsobenou škodu při chybném zaúčtování předaných účetních dokladů. Soud prvního stupně, vycházeje především z ustanovení §373 a §265 obchodního zákoníku (dále též jen „obch. zák.“) zkoumal, zda žalobkyni vznikla škoda porušením těchto závazkových vztahů a zda tu existuje příčinná souvislost mezi vznikem škody a porušením právní povinnosti z těchto závazkových vztahů. Podle zjištění soudu šlo o škodu, která vznikla žalobkyni úhradou daňového penále ve výši 797.223,- Kč, které jí finanční úřad předepsal za opožděné placení daně z příjmu fyzických osob, která jí byla finančním úřadem doměřena na základě výsledku kontroly, při níž bylo zjištěno nesprávné účtování o rezervě v roce 1998.
Podle názoru soudu prvního stupně není žalobkyně oprávněna přenášet finanční postih formou náhrady škody na žalované, neboť sama tvorbou rezervy porušila platné zákony. Přitom pokládá za nerozhodné, zda k porušení těchto předpisů přistoupila na radu kohokoliv (v řízení bylo prokázáno, že tvorbu rezervy jí poradila první žalovaná), neboť sama je za své jednání odpovědná. Soud prvního stupně je přesvědčen o tom, že náhrady škody se nemůže domáhat z protiprávního jednání ten, kdo v témže skutku jednal protiprávně. Dospěl k závěru, že ani jedna z obou žalovaných žalobkyni za vzniklou škodu neodpovídá, jelikož ani jedna nemohla být platnou smlouvou vázána k provádění nelegálních daňových operací, jak se v posuzované věci při tvorbě rezervy stalo. Nebylo-li shledáno porušení právní povinnosti, nemohla tu být ani příčinná souvislost mezi jejím porušením a vznikem škody. Proto soud žalobě na náhradu škody proti žalovaným nevyhověl.
Vrchní soud v Praze ve výroku označeným rozsudkem nepřipustil změnu žaloby tak, aby první žalovaná byla povinna zaplatit žalobkyni částku 488.299,- Kč a druhá žalovaná byla povinna zaplatit žalobkyni částku 308.924,- Kč (výrok I.), dále potvrdil rozsudek soudu prvního stupně (výrok II.), rozhodl o nákladech odvolacího řízení mezi žalobkyní a oběma žalovanými (výroky III. a IV.) a o nákladech řízení mezi žalobkyní a vedlejší účastnicí na straně žalovaných (výrok V.).
Odvolací soud vyšel při posuzování návrhu žalobkyně na připuštění změny žaloby z principu neúplné apelace a z dikce zákona, že soud nepřipustí změnu návrhu, jestliže by výsledky dosavadního řízení nemohly být podkladem pro řízení o změněném návrhu, což platí i pro odvolací řízení. Pakliže žalobkyně vylíčila v žalobě jiné rozhodující skutečnosti než v podaném odvolání, změnu žaloby nepřipustil, neboť soud prvního stupně vycházel ve svých skutkových závěrech z tvrzení obsažených v žalobě a to by znamenalo, že by bylo nutné provést celé řízení znovu.
Při přezkoumání odvolání žalobkyně vyšel odvolací soud ze skutkového stavu zjištěného soudem prvního stupně, přičemž se ztotožnil i s právními závěry, které soud prvního stupně ze zjištěného skutkového stavu dovodil. Odůvodnění napadeného rozsudku označil za správné a přesvědčivé a pro stručnost na ně odkázal. Podle shodného posouzení soudů obou stupňů nese odpovědnost za vyměření daňového nedoplatku a tím i za vyměření penále žalobkyně, neboť žalované svou právní povinnost podle uzavřených smluv neporušily a žalobkyně, která si byla od počátku vědoma toho, že postup při vytváření rezervy není v souladu se skutečností, se pověřením vedení svého účetnictví jinou osobou odpovědnosti za vedení účetnictví nezbavuje. Odvolací soud nemá pochybnosti o tom, že žalobkyně ve své účastnické výpovědi správně uvedla, že vytvořením rezervy měla být oddálena její daňová povinnost a že si byla současně vědoma toho, že opravy domu byly provedeny v roce 1997, zatímco rezerva byla vytvořena až v polovině roku 1998; k tomu i podle zjištění soudu výslovně uvedla, že opravy, na které byla rezerva vytvořena, byly fiktivní.
Rozsudek odvolacího soudu výslovně do všech výroků napadla žalobkyně dovoláním, opírajíc jeho přípustnost o zásadní právní význam napadeného rozhodnutí podle §237 odst. 1 písm. c) občanského soudního řádu (dále též jen „o. s. ř.“), z důvodu nesprávného právního posouzení věci podle §241a odst. 2 písm. b) o. s. ř. Dále namítá nepřezkoumatelnost napadeného rozsudku a také to, že nebylo rozhodnuto o celém žalobním nároku.
Dovolatelka brojí proti právnímu závěru odvolacího soudu, že důvody pro připuštění změny žaloby nebyly v posuzované věci splněny. Opačný názor staví na argumentaci, že vylíčení rozhodujících skutečností se v podstatě nezměnilo a že v odvolání pouze při změně žalobního petitu věc jinak právně hodnotila, když původně uplatněnou solidární odpovědnost obou žalovaných rozdělila tak, aby každá z obou žalovaných odpovídala výlučně za jí způsobenou škodu. V této souvislosti rovněž zdůrazňuje, že účastník řízení není povinen uplatněný nárok jakkoli právně kvalifikovat a pokud tak učiní, není soud jeho právním názorem vázán. Pouhou změnu v právní kvalifikaci skutku proto ani není možné za změnu žaloby považovat.
Dovodil-li odvolací soud (stejně jako soud prvního stupně) protiprávní jednání žalobkyně, jehož důsledky nemohou být přenášeny na žalované, směšoval podle názoru dovolatelky zcela nesprávně dvě zcela odlišné právní oblasti – oblast veřejnoprávní, v níž jde o vztah mezi správním orgánem a žalobkyní jako daňovým subjektem, a oblast soukromoprávní, v níž jde v občanskoprávní rovině o vztah mezi daňovým subjektem a žalovanými. Přistoupit na správnost právního závěru odvolacího soudu by podle dovolatelky znamenalo, že negativní důsledky chybného účtování, příp. daňového poradenství by vždy šly k tíži subjektu odpovědného ve vztahu k orgánům státu, o jehož účetnictví, resp. daňovou povinnost se jedná, a nikoli k tíži daňového poradce, příp. účetní, které si daňový subjekt jako profesionály na poskytnutí určitých odborných služeb najal, kteří ze zákona za způsobenou škodu odpovídají a jsou rovněž ze zákona povinni se pro tento případ pojistit z titulu odpovědnosti za škodu.
Podle dovolatelky bylo v průběhu řízení prokázáno, že výkon daňového poradenství ze strany prvé žalované jako daňové poradkyně nebyl poskytován řádně, tj. v souladu se zákonem o daňovém poradenství, v němž je úprava odpovědnosti daňových poradců založena na objektivním principu. Vytýká jí, že při vytváření rezervy na opravy hmotného majetku za účelem snížení jejího daňového základu za rok 1997 postupovala v rozporu se zákonem o rezervách. Další pochybení první žalované, které bylo důvodem pro doměření daně a uložení penále, spočívalo podle dovolatelky v neoprávněném zaúčtování výdajů na opravy (namísto investic) a neoprávněném rozdělení nákladů na spolupracující osobu. Nedostatky v práci první žalované vidí dovolatelka i v tom, že při zpracování daňového přiznání žalobkyně za rok 1998 neupozornila na negativní daňové důsledky zjištěného účtování o rezervě za rok 1998. Ve vztahu k prvé žalované dovolatelka uzavírá, že je to právě prvá žalovaná jako daňový poradce, kdo nesmí postupovat tak, aby ve svých důsledcích porušil zákon. Pokud jí tedy, jak bylo v řízení prokázáno, daňová poradkyně jako osoba profesně znalá poradila, že může vytvořit rezervy na opravy a tyto následně zahrnout do daňového přiznání, aniž ji upozornila na případné negativní důsledky vytvoření rezervy, pro jejíž tvorbu nebyly splněny zákonné podmínky, je zcela na místě její odpovědnost za vzniklou škodu jako důsledek poskytnuté špatné daňové porady.
Podle názoru dovolatelky za vzniklou škodu nese odpovědnost i druhá žalovaná, která se zavázala vést pro žalobkyni účetnictví podle platných účetních a daňových zákonů a upozornit ji na formální i věcné nedostatky prvotních účetních dokladů. Konkrétně jí vytýká, že ač o rezervě na opravy věděla, o její tvorbě neúčtovala v peněžním deníku v roce 1998 se zdůvodněním, že neměla od žalobkyně k dispozici potřebné doklady. S tímto vysvětlením dovolatelka nesouhlasí a vytýká jí, že si měla potřebné doklady od žalobkyně vyžádat, resp. ji měla v souladu s uzavřenou smlouvou upozornit na případné formální či věcné nedostatky prvotních účetních dokladů. Pokud tak nepostupovala, chybným zaúčtováním vytvořené rezervy významně přispěla k tomu, že finanční úřad následně žalobkyni doměřil daňovou povinnost a poté jí uložil i daňové penále.
Podle dovolatelky soudy rovněž pochybily při hodnocení její účastnické výpovědi, pokud z ní zjistily její úmysl od počátku obejít zákon tím, že fiktivně vytvoří rezervu.
Dovolatelka též odvolacímu soudu vytýká, že odůvodnění jeho rozhodnutí není přesvědčivé a přezkoumatelné, jelikož se v něm pouze omezil na odkazy na rozhodnutí soudu prvního stupně a citaci obsahu podání účastníků, aniž věc řádně právně zhodnotil.
Konečně dovolatelka namítá, že se odvolací soud (i soud prvního stupně) zcela nevypořádal s částí uplatněného nároku představující část penále vyplývajícího z dodatečného daňového doměření za rok 1997, pokud jde o nesprávný postup daňové poradkyně při chybném zařazení výdajů do oprav (namísto do investic) a chybném rozdělení nákladů na spolupracující osobu, když právě z tohoto důvodu došlo k dodatečnému doměření daně ve výši 450.131,- Kč.
Dovolatelka navrhla, aby dovolací soud zrušil rozsudky soudů obou stupňů a věc vrátil soudu prvního stupně k dalšímu řízení.
Z obsahu dovolání se podává, že dovolatelka brojila svými výhradami proti rozsudku odvolacího soudu v rozsahu jeho prvního výroku, jímž odvolací soud nepřipustil změnu žaloby, a dále proti jeho druhému výroku v rozsahu, jímž byl potvrzen rozsudek soudu prvního stupně ve věci samé.
Podle ustanovení §236 odst. 1 o. s. ř. lze dovoláním napadnout pravomocná rozhodnutí odvolacího soudu, pokud to zákon (v ustanoveních §237 až 239 o. s. ř.) připouští.
Přípustnost dovolání proti prvnímu výroku napadeného rozsudku, jímž odvolací soud nepřipustil změnu žaloby, není podle ustanovení §237 o. s. ř. dána již proto, že toto ustanovení spojuje přípustnost dovolání s potvrzujícím nebo měnícím rozhodnutím soudu prvního stupně, o něž v případě v posuzovaného výroku nešlo. Dovolání proti prvnímu výroku rozsudku odvolacího soudu není přípustné ani podle ustanovení §238, §238a a §239 o. s. ř., protože napadené rozhodnutí odvolacího soudu o nepřipuštění změny žaloby nelze podřadit žádnému z případů, v uvedených ustanoveních taxativně vyjmenovaných.
Nejvyšší soud proto dovolání žalobkyně v rozsahu směřujícím proti prvnímu výroku rozsudku odvolacího soudu pro nepřípustnost odmítl [§243b odst. 5 věta první a §218 písm. c) o. s. ř].
Dovolání žalobkyně proti rozsudku odvolacího soudu v rozsahu jeho druhého výroku, pokud jím byl potvrzen rozsudek soudu prvního stupně v zamítavém výroku ve věci samé, je přípustné podle §237 odst. 1 písm. c) ve spojení s §237 odst. 3 o. s. ř., neboť směřuje proti rozsudku odvolacího soudu v rozsahu, jímž byl potvrzen v pořadí první rozsudek soudu prvního stupně ve věci samé a dovolací soud spatřuje zásadní právní význam napadeného rozhodnutí v otázce odpovědnosti žalovaných za škodu, kterou odvolací soud řešil v rozporu s hmotným právem.
Podle odůvodnění napadeného rozhodnutí založil odvolací soud právní posouzení věci na závěru, že za vyměření daňového nedoplatku i penále odpovídá žalobkyně, která se nemůže této odpovědnosti zprostit jejím přenesením na žalované, které neporušily právní povinnost podle uzavřených smluv. Tím se odvolací soud ztotožnil s právním názorem soudu prvního stupně, podle něhož ani jedna z obou žalovaných nemohla být platnou smlouvou vázána k provádění nelegálních operací, a proto také žádná ze žalovaných nemohla porušit svoji smluvní povinnost. S touto argumentací dovolací soud nesouhlasí.
Zkoumání otázky, zda žalované porušily smluvní či zákonné (viz zákon č. 523/1992 Sb., o daňovém poradenství a Komoře daňových poradců České republiky, ve znění pozdějších předpisů, a dále zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů) povinnosti v příčinné souvislosti se vzniklou škodou, neznamená zproštění odpovědnosti žalobkyně či přenesení její odpovědnosti na žalované, nýbrž posouzení, zda (při zjištění, že škoda byla způsobena zaviněním poškozené) byla škoda způsobena též žalovanými ve smyslu §441 občanského zákoníku (dále též jen „obč. zák.“), podle jehož textu před středníkem platí, že byla-li škoda způsobena také zaviněním poškozeného, nese škodu poměrně. Na základě nesprávného názoru, že by „došlo k přenesení odpovědnosti žalobkyně“ na obě žalované, soudy obou stupňů vyloučily jejich odpovědnost za škodu, aniž by se zabývaly případným porušením jejich smluvních a zákonných povinností v příčinné souvislosti se vzniklou škodou a aniž by na takto zjištěný skutkový stav aplikovaly ustanovení §441 obč. zák., potažmo §383 obch. zák., podle něhož je-li k náhradě škody zavázáno několik osob, jsou tyto osoby povinny škodu nahradit společně a nerozdílně a mezi sebou se vypořádají podle rozsahu své odpovědnosti. V této souvislosti rovněž nemůže obstát ani zjevně nesprávný názor soudu prvního stupně (s nímž se odvolací soud ztotožnil), že nezákonným postupem (podle výslovné dikce soudu prvního stupně účetně nedokonalým provedením nelegální daňové operace) nemohla ani jedna z obou žalovaných porušit smluvní povinnost, neboť k nelegálním operacím se žalované nemohly ve smlouvě platně zavázat.
Lze tak uzavřít, že odvolací soud při posuzování případné odpovědnosti žalovaných za škodu, která vznikla žalobkyni úhradou předepsaného daňového penále, právně pochybil a že dovolací důvod nesprávného právního posouzení věci podle §241a odst. 2 písm. b) o. s. ř. byl uplatněn důvodně.
Vzhledem k přípustnosti dovolání proti druhému výroku rozsudku odvolacího soudu dovolací soud rovněž zkoumal, zda řízení netrpí vadami uvedenými v §229 odst. 1, §229 odst. 2 písm. a) a b) a §229 odst. 3 o. s. ř. (tzv. zmatečnosti), jakož i jinými vadami řízení, které mohly mít za následek nesprávné rozhodnutí ve věci, i když nebyly v dovolání uplatněny. Tyto vady, k nimž dovolací soud přihlíží v případě přípustného dovolání z úřední povinnosti (srov. §242 odst. 3, větu druhou, o. s. ř.), dovolací soud z obsahu spisu neshledal, byť dovolatelka namítala, že odvolací soud těmito vadami řízení zatížil. Tvrzenou nepřezkoumatelností rozsudek odvolacího soudu netrpí, jelikož odvolací soud závěr o nedostatku odpovědnosti žalovaných za škodu odůvodnil, i když nesprávně. Jako neoprávněnou dovolací soud rovněž posoudil námitku dovolatelky, že odvolací soud zcela nevyčerpal předmět řízení. Ze samotného porovnání žalobního nároku uplatněného v žalobě a napadeného rozsudku se podává, že v řízení bylo rozhodnuto o celém uplatněném nároku ve výši 797.223,- Kč, jehož předmětem je náhrada škody vzniklá žalobkyni zaplacením daňového penále, a nikoli dodatečně doměřená daň ve výši 450.131,- Kč, která částí uplatněného nároku není. Lze tak uzavřít, že dovolací důvod podle §241a odst. 2 písm. a) o. s. ř., tj. že řízení je postiženo vadou, která mohla mít za následek nesprávné rozhodnutí ve věci, nebyl naplněn.
Vzhledem k tomu, že odvolací soud postupoval při posuzování případné odpovědnosti žalovaných za vzniklou škodu nesprávně, Nejvyšší soud, aniž nařizoval jednání (§243a odst. 1, věta první, o. s. ř.), napadený rozsudek odvolacího soudu v potvrzujícím výroku ve věci samé a v závislých výrocích o nákladech za řízení před soudy obou stupňů zrušil (§243b odst. 2, část věty za středníkem, o. s. ř.). Jelikož důvody, pro které bylo zrušeno rozhodnutí odvolacího soudu, platí i na rozhodnutí soudu prvního stupně, zrušil Nejvyšší soud i je a věc vrátil soudu prvního stupně k dalšímu řízení (§243b odst. 3 o. s. ř.).
Právní názor dovolacího soudu je pro soud prvního stupně (odvolací soud) závazný (§243d odst. 1, část první věty za středníkem, o. s. ř.). O náhradě nákladů řízení včetně nákladů dovolacího řízení soud rozhodne v novém rozhodnutí o věci (§243d odst. 1, věta druhá, o. s. ř.).
Proti tomuto rozhodnutí není přípustný opravný prostředek.
V Brně dne 19. června 2008
JUDr. Miroslav G a l l u s
předseda senátu