ECLI:CZ:NS:2010:3.TDO.455.2010.1
sp. zn. 3 Tdo 455/2010
USNESENÍ
Nejvyšší soud České republiky rozhodl v neveřejném zasedání konaném dne 9. června 2010 o dovoláních podaných P. J. , a Ing . J. V. , proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě sp. zn. 6 To 330/2008 ze dne 29. ledna 2009, jako soudu odvolacího v trestní věci vedené u Okresního soudu v Bruntále pod sp. zn. 1 T 168/2007, takto:
Podle §265i odst. 1 písm. e) trestního řádu se obě dovolání odmítají .
Odůvodnění:
Rozsudkem Okresního soudu v Bruntále byli P. J. a Ing. J. V. (stejně tak i Ing. J. J.) uznáni vinnými trestným činem zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 odst. 1, odst. 3 písm. a) trestního zákona (zák. č. 140/1961 Sb. účinného do 31. 12. 2009 - dále jen tr. zák.) jako spolupachatelé podle §9 odst. 2 tr. zák., když příslušný skutkový děj je podrobně popsán ve výrokové části citovaného rozsudku. Za výše uvedený trestný čin byl P. J. odsouzen k souhrnnému trestu odnětí svobody v trvání tří let a pro jeho výkon byl zařazen do věznice s dozorem. Současně mu byl uložen peněžitý trest ve výši 400.000,- Kč a pro případ, že by nebyl vykonán ve stanovené lhůtě, byl mu stanoven náhradní trest odnětí svobody v trvání jednoho roku. Dále mu byl uložen trest zákazu činnosti spočívající v zákazu výkonu funkce statutárního orgánu v trvání tří roků. S ohledem na to, že mu byl ukládán souhrnný trest, byl také zrušen výroku o trestu z pravomocného rozsudku Okresního soudu v Blansku ze dne 30. 8. 2005 pod č. j. 3 T 36/2005-522 ve spojení s usnesením Krajského soudu v Brně ze dne 23. 3. 2006 pod sp. zn. 9 To 472/2005, jakož i všech dalších rozhodnutí na tento výrok obsahově navazujících, pokud vzhledem ke změně, k níž došlo zrušením, pozbyla podkladu. Ing. J. V. byla za výše uvedený trestný čin odsouzena k trestu odnětí svobody v trvání jednoho roku, jehož výkon jí byl podmíněně odložen na zkušební dobu v trvání osmnácti měsíců. Dále jí byl uložen trest zákazu činnosti spočívající v zákazu práce daňového poradce a účetních činností v trvání dvou let.
O odvolání P. J., Ing. J. V. (a Ing. J. J.) proti výše uvedenému rozsudku rozhodl ve druhém stupni Krajský soud v Ostravě rozsudkem sp. zn. 6 To 330/2008 ze dne 29. ledna 2009 tak, že jej z podnětu podaných odvolání podle §258 odst. 1 písm. e), odst. 2 trestního řádu (dále jen tr. ř.) zrušil ve výrocích o trestu a za podmínek ustanovení §259 odst. 3 písm. a), b) tr. ř. nově rozhodl (při nezměněném výroku o vině) tak, že P. J. odsoudil k souhrnnému trestu odnětí svobody v trvání tří let, jehož výkon mu byl podmíněně odložen na zkušební dobu v trvání pěti let s dohledem. Dále mu byl uložen peněžitý trest ve výměře 400.000,- Kč a trest zákazu činnosti spočívající v zákazu výkonu funkce statutárního orgánu na dobu tří let. Současně byl (v rámci ukládání souhrnného trestu) zrušen výrok o trestu z pravomocného rozsudku Okresního soudu v Blansku ze dne 30. 8. 2005 pod č. j. 3 T 36/2005-522 ve spojení s usnesením Krajského soudu v Brně ze dne 23. 3. 2006 pod sp. zn. 9 To 472/2005, jakož i všech dalších rozhodnutí na tento výrok obsahově navazujících, pokud vzhledem ke změně, k níž došlo zrušením, pozbyla podkladu. Ing. J. V. byla odsouzena k trestu odnětí svobody v trvání dvanácti měsíců, jehož výkon jí byl podmíněně odložen na zkušební dobu v trvání osmnácti měsíců. Dále jí byl uložen trest zákazu činnosti spočívající v zákazu vedení účetnictví a daňové evidence na dobu dvou let.
Proti výše uvedenému rozsudku soudu druhého stupně podali P. J. a Ing. J. V. dovolání, a to včas, jako osoby oprávněné, prostřednictvím svých obhájců a za splnění všech dalších, zákonem pro podání dovolání vyžadovaných, náležitostí, když P. J. označil za dovolací důvody ty, které jsou uvedeny v §265b odst. 1 písm. b), g) a k ) tr. ř. Ing. J. V. podala dovolání dvěma podáními, když v prvním, podaném prostřednictvím JUDr. Lenky Příkazské, označila za důvod dovolání ten, který je uveden v §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. a ve druhém, podaném prostřednictvím Mgr. Pavla Bobka, označila za důvody dovolání ty, které jsou uvedeny v §265b odst. 1 písm. g) a h) tr. ř.
P. J. v tomto svém mimořádném opravném prostředku uvedl, že „soud druhého stupně v napadeném rozhodnutí a řízení, které mu předcházelo, porušil procesní ustanovení trestního řádu, což vedlo k nesprávnému právnímu posouzení skutku.“ Uvedl, že není pravdou, že by školení zaměstnanců v Ř. neproběhlo, neboť z provedených důkazů vyplývá opak. K hodnocení odůvodněnosti takovéhoto školení podle jeho názoru nestačí jako důkaz pouhá výpověď Ing. R. Ž., protože přestože se jedná o odborného pracovníka finančního úřadu jeho výpověď nemohla nahradit znalecký posudek. V postupu soudů ohledně provedeného dokazování lze dle dovolatele spatřovat porušení práva na obhajobu s tím, že došlo k porušení ustanovení §2 odst. 5, odst. 6 tr. ř. a současně i §2 odst. 12 tr. ř., když soudy obou stupňů tvrdily skutečnosti, které nebyly v hlavním líčení ani ve veřejném zasedání prokazovány, zejména ve vztahu k „daňové uznatelnosti“ školení. Přitom poukázal i na to, že vyhotovení znaleckého posudku by mělo zásadní význam i pro stanovení výše skutečné daňové povinnosti a tedy i výše zkrácení daně, což by mělo dále vliv na právní kvalifikaci jednání dovolatele. Dále dovolatel zpochybnil právní kvalifikaci svého jednání jako výše uvedeného trestného činu, když dle jeho názoru mohlo jeho jednání směřovat k „prostému podvodu vůči zaměstnavateli.“ Výše uvedené skutečnosti dle dovolatele vedly ke znemožnění stanovení trestnosti skutku a právní kvalifikace jeho jednání a je tedy dán důvod dovolání podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. V souvislosti s dovolacím důvodem podle §265b odst. 1 písm. k) tr. ř. dovolatel uvedl, že soud prvního stupně i soud dovolací pochybily, když mu uložily trest zákazu činnosti spočívající v zákazu výkonu funkce statutárního orgánu na dobu tří let, neboť „takto vymezený trest není dostatečný“ (zřejmě míněno dostatečně určitý). Existuje více subjektů, které jsou řízeny statutárními orgány, mezi které patří i orgány vzešlé z voleb do orgánů veřejné správy a místní samosprávy a při rozhodování o trestu je tak třeba dbát, aby nedošlo k porušení ústavních práv odsouzeného, v tomto konkrétním případě tedy právo dovolatele volit a být volen. Dovolatel projevil tedy přesvědčení, že výrok o trestu z citovaného rozsudku je neúplný, pokud jednoznačně nevymezuje, ve kterých statutárních orgánech má zakázáno vykonávat funkci, což naplňuje uvedený dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. k) tr. ř. K uplatněnému dovolacímu důvodu podle §265b odst. 1 písm. b) tr. ř. potom v odůvodnění svého dovolání žádnou argumentaci neuvedl. Vzhledem k výše uvedenému dovolatel navrhl, aby Nejvyšší soud České republiky (dále jen Nejvyšší soud) „podle §265i odst. 3 tr. ř. přezkoumal napadené rozhodnutí a podle §265k odst. 1 tr. ř. napadené rozhodnutí zrušil včetně řízení, které mu předcházelo.“
Ing. J. V. podala dovolání formou dvou přípisů, když v prvním (podaném dne 24. 6. 2009 JUDr. Lenkou Příkazskou) uvedla, že rozhodnutí obecných soudů spočívají na nesprávném hmotně právním posouzení skutku, neboť soudy obou stupňů nevyhodnotily správně všechny důkazy a okolnosti případu a nevyrovnaly se s absencí subjektivní stránky, tedy zaviněním ve formě úmyslu, jak je požadováno v rámci ustanovení §3 odst. 3 tr. zák. Dovolatelka zdůraznila, že jako účetní společnosti, ale i jako vedoucí ekonomického oddělení společnosti neměla v pracovních povinnostech kontrolovat věcnou správnost zúčtovávaných účetních dokladů, přičemž i z průběhu dokazování vyplynulo, že tuto odpovědnost nesl jednatel společnosti P. J. Uvedla, že pokud zúčtovávala nepravdivé účetní doklady, které se týkaly přímo její osoby nebo jejích podřízených, jednala tak vždy na přímý příkaz jednatele společnosti. Dále dovolatelka poukázala na to, že všech tří zahraničních zájezdů se účastnili zaměstnanci společnosti RENEBO, s. r. o., a ona neměla žádné informace o tom, že by uvedené zájezdy neměly pracovní charakter, s tím, že závěry soudů o tom, že si měla být vědoma, že školení neproběhla, když se jich sama nezúčastnila a nezúčastnili se jich ani někteří její podřízení, jsou nepodložené a neobjektivní. Znovu zdůraznila, že odpovídala pouze za formální správnost účetních dokladů, když za věcnou správnost odpovídal jednatel společnosti a dovolatelka měla oprávněnou důvěru v potvrzení jejich věcné správnosti ze strany svého nadřízeného. K výše uvedenému trestnému činu došlo až na základě zaplacení nižší daně dle daňového přiznání, které však dovolatelka k finančnímu úřadu nepodávala, nezpracovávala je ani jeho vyhotovení nezadávala. Dále zpochybnila způsob stanovení výše škody s tím, že požadovala v rámci odvolání vypracování znaleckého posudku, který by skutečnou výši škody stanovil, když není možné se pouze spokojit se stanovením výše škody ze zprávy finančního úřadu, když právě výše škody je rozhodným kriteriem pro stanovení trestnosti činu, neboť je otazné, zda šlo ve smyslu ustanovení §148 odst. 1 tr. zák. o zkrácení daně „ve větším rozsahu“. Avšak i v případě, že by byla výše škody příslušným způsobem objektivizována, nešlo by ji celou přičítat právě dovolatelce. Co se týče zavinění, zpochybnila závěry soudů o tom, že jednala v úmyslu (byť nepřímém) dle §4 písm. b) tr. zák. Poukázala i na nedostatky ohledně hodnocení průběhu finanční kontroly prováděné u společnosti RENEBO, s. r. o., kdy nebyla vyvrácena verze obhajoby, že J. B. (tehdejší jednatel) neprokázal opodstatněnost zaúčtovaných dokladů proto, že je synem Ing. P. B., který původně inicioval trestní stíhání P. J. a nemusel být tedy veden snahou obžalované osoby podezření ze spáchání trestné činnosti zprostit. V žádném případě tedy dle dovolatelky nebylo prokázáno, že by jednala úmyslně ve vztahu ke zkrácení daně, stejně jako nebylo prokázáno ani naplnění jednoho ze znaků tohoto trestného činu, tedy jeho spáchání „ve větším rozsahu“. Nesprávnou byla dle dovolatelky i aplikace ustanovení §9 odst. 2 tr. zák. o spolupachatelství, neboť podle tohoto ustanovení je třeba, aby úmysl i činnost spolupachatelů směřovaly k témuž výsledku, avšak takovýto úmysl nebyl nikdy v průběhu celého trestního řízení prokázán. Na základě výše uvedeného proto navrhla, aby Nejvyšší soud „dle ust. §265k odst. tr. řádu a ust. §265 l odst. 1 tr. ř. rozsudek Krajského soudu v Ostravě ze dne 29. 1. 2009, č. j. 6 To 330/2008-573, a rozsudek Okresního soudu v Bruntále ze dne 18. 6. 2008, č. j. 1 T 168/2007-485, zrušil a věc vrátil okresnímu soudu k novému projednání a rozhodnutí.“ V dovolání podaném dne 3. 7. 2009 prostřednictvím Mgr. Pavla Bobka dovolatelka v souvislosti s dovolacím důvodem podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. znovu uvedla, že v průběhu celého trestního řízení nebylo prokázáno, že by její jednání bylo jednáním úmyslným směřujícím ke zkrácení daně. Vylíčila podrobně mechanismus evidence daňových dokladů ve firmě s tím, že náplní její práce nebylo vystavování faktur, zaúčtování faktur apod., jež by mohlo být posuzováno jako jednání, které vykazuje znaky úmyslného protiprávního jednání. Poukázala na skutečnost, že její jednání nevykazuje znaky jí přisouzeného trestného činu, neboť nevystavila žádnou fiktivní fakturu ani žádnou takovou fakturu nezanesla do účetnictví společnosti RENEBO, s. r. o., s tím, že toto nebylo ani v její kompetenci. Dovolatelka současně zdůraznila, že cestovní příkaz k zahraniční cestě, které se nezúčastnila, nevyplnila a nepodepsala pouze ona sama, ale i další zaměstnanci společnosti RENEBO, s. r. o., a ona tak učinila na přímý příkaz jednatele společnosti P. J., když jí bylo naznačeno, že pokud tak neučiní, mohla by přijít o zaměstnání, přičemž žádný další ze zaměstnanců trestně stíhán nebyl. Dále zdůraznila, že pokud by takovéto jednání mělo být trestně právně kvalifikováno, pak nikoli jako forma spolupachatelství podle §9 odst. 2 tr. zák., ale jako forma účastenství, tedy jako pomoc ke spáchání trestného činu. Poukázala také na tu skutečnost, že zákon o dani z příjmů nestanoví, že proto, aby školení zaměstnanců a výdaje s tímto školením spojené bylo možno započíst do daňově uznatelných nákladů, musí být školení provedeno v sídle společnosti nebo v nejbližším okolí a je běžnou praxí, že obchodní společnosti uskutečňují školení pro své zaměstnance na druhém konci republiky nebo mimo území republiky. Přesto však v dané věci došlo k vyloučení opravdu uskutečněné pracovní cesty z daňově uznatelných nákladů, a to bez jakékoli opory v zákoně o dani z příjmů. Dále dovolatelka v tomto dovolání uplatnila dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. h) tr. ř. s tím, že jí byl nesprávně uložen trest zákazu činnosti spočívající v zákazu činnosti spočívající v zákazu vedení účetnictví a daňové evidence na dobu dvou let, když živnostenské oprávnění získala Ing. J. V. ode dne 16. 2. 2005, ještě před zahájením trestního stíhání, avšak k jednání popsaném v napadeném rozsudku mělo dojít v roce 2002 a 2003, kdy byla pouze zaměstnancem a její pracovní náplní nebyla činnost účetních poradců, vedení účetnictví a vedení daňové evidence. Je jí tak odvolacím soudem zakázána činnost, kterou v mezidobí vykonávala bez jakéhokoli excesu, po dobu takřka čtyř let. Vyjádřila přesvědčení, že takto uložený trest nenaplňuje svůj zákonem presumovaný charakter spočívající v prevenci proti dalšímu páchání trestné činnosti a je tedy v rozporu se smyslem trestního zákona. Závěrem tohoto svého podání proto navrhla, aby dovolací soud napadené rozsudky zrušil a věc vrátil Okresnímu soudu v Bruntále, aby ji znovu projednal a rozhodl.
K takto podaným dovoláním se vyjádřila státní zástupkyně činná u Nejvyššího státního zastupitelství České republiky (dále jen státní zástupkyně). V tomto svém vyjádření uvedla, že dovolání obou odsouzených jsou částečně způsobilá k věcnému přezkoumání z hlediska namítané nesprávnosti právního posouzení přisouzeného jednání. Jeho podstata je dána tím, že P. J. v postavení jednatele a Ing. J. V. z pozice účetní a následně i vedoucí ekonomického oddělení daňového poplatníka (s. r. o. RENEBO B.) ve dvou po sobě jdoucích zdaňovacích obdobích roku 2002 a 2003 v rozsudku popsané vzájemné součinnosti, plynoucí z jejich pracovně právního vztahu nadřízenosti a podřízenosti postupovali tak, že Ing. J. V. z pokynu P. J. zavedla do účetnictví výše uvedené zaměstnavatelské obchodní společnosti tam uvedené faktury, cestovní příkazy a vyúčtování zahraničních pracovních cest v Ch. a v I., fiktivně vykazovaných jako školení tam uvedených školených zaměstnanců a dále účetní doklady téže fiktivní povahy, vztahující se k výkonu školící činnosti spoluodsouzené Ing. J. J. v postavení firemní daňové poradkyně, která na uvedeném podkladě vyhotovila daňová přiznání k dani z příjmu právnických osob, čímž došlo k neoprávněnému zvýšení nákladů uvedeného daňového poplatníka, ke snížení rozhodného daňového základu a tím i ke snížení jeho daňové povinnosti v tam uvedeném celkovém rozsahu. Právně relevantně uplatněná námitka obou dovolatelů, že právě onen celkový rozsah způsobeného škodlivého následku nebyl v předchozím řízení postaven najisto, jestliže se neopíral o znalecké vyčíslení odpovídající odbornosti, je však dle státní zástupkyně současně zjevně neopodstatněná a nelze jí přisvědčit. Nalézací soud totiž (dle státní zástupkyně) správně uzavřel, že výdaje na zahraniční školení, které by bylo možno navíc provést i ve vnitrostátních podmínkách, v žádném případě nepředstavovaly náklady, související s podnikatelskou činností daňového poplatníka a tedy nemohly být zohledněny při stanovení daňového základu pro výpočet daně z příjmu právnické osoby – zaměstnavatelské obchodní společnosti obou dovolatelů. Dále státní zástupkyně připomněla, že výši zkrácení představuje podle ustálené judikatury rozdíl mezi daní, kterou má poplatník podle příslušných předpisů zaplatit, a nižší daní, která mu byla vzhledem k trestné činnosti přiznána, vyměřena, stanovena, resp. kterou zaplatil (není-li podmínkou vyměření). Přitom vyjádřením finančních orgánů o výši zkrácení daně není soud vázán při posouzení, zda byla daň zkrácena ve větším rozsahu a zda tedy jde o trestný čin. Škodou ve smyslu odst. 3 §148 tr. zák. účinného ke dni 1. 1. 1994, se zde rozumí škoda na zkrácené dani či jiné povinné platbě uvedené v odstavci 1 tohoto ustanovení, neboť z hlediska trestněprávního jde o škodu, která vzniká spácháním skutku, jenž naplňuje znaky trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby (srov. č. 22/2005 Sb. rozh. trestního). Takto judikovaná pravidla postupu při určení výše daňového úniku nalézací soud dle státní zástupkyně v daném případě neporušil. Dále zpochybněný závěr o naplnění subjektivní stránky jednání obou dovolatelů ve spolupachatelské součinnosti se spoluodsouzenou Ing. J. J. a tedy při naplnění přísnějšího kvalifikačního znaku podle §148 odst. 3 písm. a) tr. zák., vyplývá dle státní zástupkyně nejen z povahy jejich jednání, popsaného pod oběma body výroku o vině, ale především z podrobného způsobu odůvodnění rozsudku nalézacího soudu. Přijatý právní závěr o zaviněném jednání obou dovolatelů tak dle názoru státní zástupkyně nejsou způsobilé zpochybnit ani právní námitky druhé dovolatelky, které již byly ve své převažující většině odpovídajícím způsobem vyřešeny jak ze strany nalézacího, tak i odvolacího soudu. K námitce obou dovolatelů ohledně jim uloženého trestu zákazu činnosti, státní zástupkyně uvedla, že je zřejmé, že oba dovolatelé v této části své argumentace napadají výroky o uložení vedlejšího trestu zákazu činnosti způsobem, který je bez ohledu na použité dovolací důvody podřaditelný pod námitku jiného nesprávného hmotně právního posouzení ve smyslu dovolacího důvodu podle §265b odst. 1 písm. g) alinea druhá tr. ř. Nicméně neuvádějí žádné hmotně právní ustanovení, které v souvislosti s touto námitkou považují za porušené. Jejich námitky se dotýkají toliko obsahu a především rozsahu uloženého trestu zákazu činnosti a tedy je nelze přezkoumat ani s poukazem na další uvažovaný důvod dovolání - podle §265b odst. 1 písm. h) tr. ř., kterým sice lze napadat výrok o trestu, ale pouze ve spojení s námitkami, že jím byl uložen takový druh trestu, který zákon nepřipouští nebo se jeho výměra pohybuje mimo trestní sazbu. Proto takové námitky obou dovolatelů nenaplňují nejen posledně specifikovaný, ale ani žádný jiný ze zákonných dovolacích důvodů podle §265b odst. 1 tr. ř. (viz blíže pod č. 22/2003 Sb. rozh. trestního) a nelze se jimi v řízení o dovolání zabývat. Vzhledem ke všem shora uvedeným skutečnostem závěrem státní zástupkyně navrhla, aby Nejvyšší soud o dovoláních P. J. a Ing. J. V. rozhodl tak, že se podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. jako zjevně neopodstatněná odmítají. Současně navrhla, aby takto bylo podle §265r odst. 1 písm. a) tr. ř. rozhodnuto v neveřejném zasedání a dále vyjádřila souhlas s projednáním věci v neveřejném zasedání i pro případ jiných rozhodnutí Nejvyššího soudu, než jsou uvedena v ust. §265r odst. 1 písm. a), b) tr. ř. [§265r odst. 1 písm. c) tr. ř.].
Na tomto místě je nutno opakovaně připomenout, že dovolání jako mimořádný opravný prostředek lze podat jen a výlučně z důvodů uvedených v ustanovení §265b tr. ř. a je tedy nezbytné vždy posoudit, zda uplatněný dovolací důvod v té které věci je právě tím, který lze považovat za důvod uvedený v citovaném ustanovení zákona, když bez jeho existence nelze vůbec provést přezkum napadeného rozhodnutí. Důvod dovolání vymezený ustanovením §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. je dán tehdy, jestliže rozhodnutí spočívá na nesprávném právním posouzení skutku nebo na jiném nesprávném hmotně právním posouzení. Poukazem na uvedený dovolací důvod se nelze v zásadě domáhat přezkoumání učiněných skutkových zjištění, pokud ovšem tato jsou takového druhu a rozsahu, že na jejich základě lze přijmout jim adekvátní právní závěry. Skutkový stav je tak při rozhodování o dovolání hodnocen pouze z toho hlediska, zda skutek nebo jiná okolnost skutkové povahy byly správně právně posouzeny v souvislosti s provedeným dokazováním a následně právně kvalifikovány v souladu s příslušnými ustanoveními hmotného práva. Za dané situace se tak nelze s poukazem na označený dovolací důvod domáhat přezkoumání skutkových zjištění, na kterých je napadené rozhodnutí vystavěno. V mezích tohoto dovolacího důvodu je pak možno namítat, že skutek zjištěný soudem byl nesprávně právně kvalifikován jako trestný čin, třebaže o trestný čin nejde nebo jde o trestný čin, ale jeho právní kvalifikace neodpovídá tomu, jak byl skutek ve skutkové větě popsán.
Nejvyšší soud se nemůže odchýlit od skutkového zjištění, které bylo provedeno v předcházejících řízeních a je takto zjištěným skutkovým stavem vázán. Povahu právně relevantních námitek nemohou mít tedy takové námitky, které směřují do oblasti skutkového zjištění, hodnocení důkazů či takové námitky, kterými dovolatel vytýká neúplnost provedeného dokazování. Nejvyššímu soudu tedy nepřísluší v rámci dovolacího řízení hodnotit správnost a úplnost zjištěného skutkového stavu věci podle §2 odst. 5 tr. ř., ani přezkoumávání úplnosti provedeného dokazování či se zabývat otázkou hodnocení důkazů ve smyslu §2 odst. 6 tr. ř. Dovolací soud není obecnou třetí instancí zaměřenou na přezkoumávání všech rozhodnutí soudů druhého stupně a samotnou správnost a úplnost skutkových zjištění nemůže posuzovat už jen proto, že není oprávněn bez dalšího přehodnocovat provedené důkazy, aniž by je mohl podle zásad ústnosti a bezprostřednosti v řízení o dovolání sám provádět. Pokud by zákonodárce zamýšlel povolat Nejvyšší soud jako třetí stupeň plného přezkumu, nepředepisoval by katalog dovolacích důvodů.
Co se týče P. J. uplatněného dovolacího důvodu podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř., pod tento dovolací důvod tak nelze podřadit procesní námitky, jejichž prostřednictvím dovolatel namítl, že soud „porušil procesní ustanovení trestního řádu, což vedlo k nesprávnému právnímu posouzení skutku,“ zpochybnil důkazy, na základě kterých soudy rozhodovaly a nelze pod něj podřadit ani námitky skutkového charakteru, jejichž prostřednictvím dovolatel předestřel dovolacímu soudu vlastní (pro něj příznivější) verzi skutkového děje. Soudy zejména v odůvodnění svých (přijatých) rozhodnutí pečlivě a srozumitelně objasnily, z jakých důkazů vycházely, jak které (jednotlivé) důkazy hodnotily a proč uznaly dovolatele vinným právě výše uvedeným trestným činem, když dovolatel byl z tohoto trestného činu usvědčován zejména svědeckými výpověďmi, zprávami Finančního úřadu v B., daňovými přiznáními společnosti RENEBO, s. r. o., cestovními příkazy, fakturami CK Relax Travel Group, doklady k fakturaci zájezdů do Ř. a do Ch. Takto koncipované námitky tedy ve svém celku nejsou způsobilé být dostatečným podkladem pro rozhodný úsudek spočívající v tom, že soudy obou stupňů zjevně pochybily (extrémně vybočily) při organizaci dokazování a následném hodnocení jednotlivých důkazů. Pokud by byly tedy obsahem dovolání pouze tyto námitky, nezbylo by Nejvyššímu soudu takto podané dovolání odmítnout podle §265i odst. 1 písm. b) tr. ř.
Právně relevantně je tak uplatněna pouze námitka, jejímž prostřednictvím dovolatel namítl, že nebyla přesně stanovena výše škody, což je významné kriterium pro posouzení jeho jednání jako trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 tr. zák. a dále námitka, v jejímž rámci dovolatel poukázal na to, že se soudy nedostatečně zabývaly otázkou, o jaký trestný čin se v jeho případě jedná, kdy nebylo dostatečně prokázáno, zda jeho jednání směřovalo k porušení daňové povinnosti nebo „prostému podvodu vůči zaměstnavateli“, s tím, že i provedené důkazy směřují spíše k hodnocení jeho jednání jako trestného činu podvodu podle §250 tr. zák. Obě tyto námitky jsou však zjevně neopodstatněné. Otázka, v jakém rozsahu byla zkrácena daň, je při uvedeném trestném činu otázkou viny, proto soud rozhodující v trestním jednání posuzuje tuto otázku samostatně, a to i v případě, jestliže příslušný orgán o daňové povinnosti i o výšce daně už pravomocně rozhodl. Rozhodnutí tohoto orgánu bere soud v úvahu a hodnotí ho při svém rozhodování jako každý jiný důkaz v rámci postupu podle §2 odst. 6 tr. ř. (viz R 27/1979). Z výše uvedeného judikátu vyplývá, že orgány činné v trestním řízení nejsou vázány výší škody stanovenou správcem daně, ale hodnotí ji jako každý jiný důkaz. Nalézací soud pak dospěl k právnímu závěru, že finanční úřad je speciálním odborným státním orgánem způsobilým stanovit výši škody, když navíc tento stanovil daň (výši škody) nikoli pomocí tzv. pomůcek, ale přímo na základě účetnictví vedeného společností RENEBO, s. r. o., proto již nepovažoval za nutné nechat vypracovat znalecký posudek z oboru ekonomiky, nýbrž stanovil škodu ve výši doměřené daně na základě platebního výměru. Proto také okresní soud zamítl návrhy na doplnění dokazování s tím, že je na místě akceptovat stanovisko finančního úřadu k otázce výpočtu zkrácené daně (příslušný pracovník finančního úřadu byl současně před soudem vyslechnut jako svědek). Stejně tak nedůvodná je i námitka dovolatele, že jeho jednání mělo být právně kvalifikováno jako podvod vůči jeho zaměstnavateli, když přímo z jeho výpovědi před soudem vyplynulo, že majitel společnosti RENEBO, s. r. o., o jeho jednání věděl a pobytů v Ch., které byly vykazovány jako školení, se sám přímo účastnil. Právní kvalifikace jeho jednání jako podvodu pak nepřichází v úvahu, když je navíc zcela zřejmé, že celé jeho jednání směřovalo k tomu vykazovat faktury za rekreační pobyty jako školení pro zaměstnance společnosti RENEBO, s. r. o.
Dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. b) tr. ř. je dán tehdy, jestliže ve věci rozhodl vyloučený orgán; tento důvod nelze použít, jestliže tato okolnost byla tomu, kdo podává dovolání, již v původním řízení známa a nebyla jím před rozhodnutím orgánu druhého stupně namítnuta. Ač dovolatel v úvodu svého podání tento dovolací důvod deklaroval, neuvedl žádnou argumentaci, která by existenci tohoto dovolacího důvodu zakládala.
Konečně poslední dovolatelem uplatněný dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. k) tr. ř. je dán tehdy, jestliže v rozhodnutí některý výrok chybí nebo je neúplný. Předmětný dovolací důvod tak míří na případy, kdy nebyl učiněn určitý výrok, který tak v napadeném rozhodnutí chybí a činí jeho výrokovou část neúplnou nebo určitý výrok byl sice v napadeném rozhodnutí učiněn, ale není úplný, přičemž neúplným je takový výrok napadeného rozhodnutí, který neobsahuje některou podstatnou náležitost stanovenou zákonem. Podmínky a náležitosti trestu zákazu činnosti jsou upraveny v ustanoveních §49 a §50 tr. zák., přičemž je nutné konstatovat, že výrok o zákazu trestu činnosti tak, jak je uložil Krajský soud v Ostravě svým (citovaným) rozsudkem je dostatečně určitý (v souvislosti s předmětnou trestnou činností) a také není neúplný ve smyslu namítaného dovolacího důvodu. Námitky proti uloženému trestu lze dále uplatnit pouze prostřednictvím dovolacího důvodu podle §265b odst. 1 písm. h) tr. ř., případně prostřednictvím dovolacího důvodu podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. alinea druhá, když „jiným hmotně právním posouzením“ ohledně výroku o trestu je možno považovat jen jiné vady tohoto výroku záležející v porušení hmotného práva, než jsou otázky druhu a výměry trestu, jako je např. pochybení soudu v právním závěru o tom, zda měl či neměl být uložen souhrnný nebo úhrnný trest, popř. společný trest za pokračování v trestném činu (viz rozhodnutí č. 22/2003 Sb. rozh. tr.). Nicméně dovolací soud k tomu (jako obiter dictum) uvádí, dovolatel pouze vznesl námitku proti rozsahu, v jakém mu byl trest zákazu činnosti uložen, kdy mu byla zakázána činnost jakéhokoli statutárního orgánu, s tím, že se takto formulovaný zákaz trestu činnosti dotýká jeho ústavně zaručeného práva volit a být volen. S tímto však nelze souhlasit, neboť smyslem takto uloženého trestu zákazu činnosti bylo dovolateli zabránit v dalším páchání již jednou spáchané činnosti, která přímo souvisela s výkonem jeho funkce statutárního orgánu v předmětné společnosti, tedy byla spojena s jeho rozhodovací pravomocí. Dovolatelem namítané ústavní právo takto nebylo a nemohlo být takto uloženým trestem zasaženo.
Nejvyššímu soudu tedy nezbylo než takto podané dovolání P. J. odmítnout podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. jako zjevně neopodstatněné.
Co se týče dovolání podaného Ing. J. V., uplatněného s poukazem na dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. (jehož podstata byla popsána výše), jde o dovolání poukazující převážně na námitky skutkového charakteru, jejichž prostřednictvím polemizuje se závěry nalézacího a odvolacího soudu, když předložila dovolacímu soudu svou vlastní verzi skutkového děje, podle které se předmětného trestného činu nedopustila. To s tím, že obsáhle popisuje, že to nebyla ona, kdo kontroloval věcnou správnost faktur v předmětné společnosti, nýbrž její jednatel P. J., když současně uvedla, že vždy jednala na příkaz svého přímého nadřízeného a neměla vědomí o tom, že by se některé z popsaných školení nekonalo. Nejvyššímu soudu však, jak již bylo uvedeno výše, nepřísluší přezkoumávání skutkového stavu, tak jak byl zjištěn soudem nalézacím (potažmo) odvolacím a je takto zjištěným skutkovým stavem vázán. I stran dovolatelky soudy zejména i v odůvodnění svých (přijatých a citovaných) rozhodnutí přesvědčivě odůvodnily, proč uznaly dovolatelku vinnou právě výše uvedeným trestným činem a z jakých důkazů při tomto svém rozhodování vycházely. Takto uvedly, že dovolatelka pracovala jako vedoucí ekonomického oddělení společnosti RENEBO, s. r. o., a jako taková nesla odpovědnost za správnost zaúčtovaných dokladů, když také (jak i ona sama uvedla) připravovala podklady pro daňová přiznání. Přitom je nepochybné, že jako vedoucí ekonomického oddělení musela vědět, zda určité školení proběhlo (to i s tím, že se jej měla účastnit ona sama i její podřízení). Námitkou skutkového charakteru je i námitka dovolatelky, že se soudy řádně nevypořádaly se skutečností, že výsledek daňové kontroly byl ovlivněn skutečností, že nový jednatel společnosti nebyl veden snahou jejich osoby podezření ze spáchání trestné činnosti zprostit, neboť jejím prostřednictvím polemizuje se způsobem, jakým soudy hodnotily ve věci provedené důkazy. Pokud by tedy obsahem podaných dovolání byly pouze tyto námitky, nezbylo by dovolacímu soudu než takto podané dovolání odmítnout podle §265i odst. 1 písm. b) tr. ř.
Dovolatelkou uplatněná námitka ohledně absence subjektivní stránky jí přisuzovaného trestného činu (jednání v úmyslu) je sice uplatněna v rámci deklarovaného dovolacího důvodu právně relevantně, je však současně námitkou zjevně neopodstatněnou. Dovolatelka akceptovala zaúčtování faktur i cestovních příkazů na účet daňově uznatelných nákladů (nehledě na skutečnost, z jakých pohnutek takto jednala) a tyto podklady připravila pro spoluodsouzenou Ing. J. J. pro zpracování daňového přiznání, přičemž si musela být vědoma, že v těchto podkladech jsou nesprávné údaje, že chystá do daňového přiznání fiktivní doklady, které v daňovém přiznání nemají být použity a že jejich použitím dojde ke zkreslení daňové povinnosti. Zcela nedůvodná je i její námitka, že by takto museli být trestně stíháni i ostatní zaměstnanci, kteří podepsali cestovní příkazy, ač se žádného školení nezúčastnili, neboť právě u nich absentuje úmysl páchat výše uvedený trestný čin, když jim nebyl (a ani nemohl být) další osud těchto dokladů známý a ani s nimi dále nenakládali. Byla to však právě dovolatelka, která zmíněné cestovní příkazy zařadila do daňově uznatelných nákladů a připravila je pro zpracování daňového přiznání (když na tomto místě je nutno připomenout, že pohnutky, za kterých tak učinila, nejsou pro rozhodnutí o její vině právně relevantní).
Další právně relevantně uplatněnou námitkou je námitka, jejímž prostřednictvím dovolatelka zpochybnila výši vyčíslené škody, avšak k této námitce se dovolací soud již vyjádřil výše v souvislosti s dovolatelem P. J. a nezbývá než na příslušné závěry v tomto směru odkázat s tím, že se týkají i dovolatelky, a proto i takto vedená námitka je tedy zjevně neopodstatněná.
Právně relevantně uplatněnou (pod tímto deklarovaným dovolacím důvodem) je i námitka dovolatelky, že v jejím případě došlo k nesprávné aplikaci ustanovení trestního zákona v případě posouzení její účasti na tomto trestném jednání, která byla posouzena jako spolupachatelství podle §9 odst. 2 tr. zák., a to s poukazem na tu skutečnost, že ke spolupachatelství ve smyslu trestního zákona je třeba, aby úmysl a činnost spolupachatelů směřovaly k témuž výsledku, tedy k porušení nebo ohrožení zájmu chráněného trestním zákonem s tím, že takový úmysl nebyl v daném případě dovolatelce prokázán. Nejvyšší soud však musí konstatovat, že i tato námitka je námitkou zjevně neopodstatněnou. Z již výše uvedeného je patrné, že za situace, kdy dovolatelka věděla o tom, že do daňových nákladů společnosti jsou zahrnovány i takové faktury, které daňově uznatelnými náklady nejsou, a tyto doklady přesto zahrnula do podkladů pro zpracování daňového přiznání, musela být s následkem tohoto svého jednání srozuměna, tedy musela vědět, že na základě jejího jednání dojde k nesprávnému vyměření daně, přičemž pro spolupachatelství je dle ustálené judikatury typické, že není třeba, aby se všichni pachatelé zúčastnili na trestné činnosti stejnou měrou, stačí i částečné přispění, třeba i v podřízené roli, jen když je vedeno stejným úmyslem jako činnosti ostatních pachatelů a je tak objektivně i subjektivně složkou děje, tvořícího ve svém celku trestné jednání. Ze skutkové věty soudu prvního stupně, ze které je zřejmé, že co se týká jednání pod bodem 1) citovaného rozsudku „… Ing. J. V., ačkoli si byla vědoma, že se školení v Ch. v měsíci září 2002 neúčastnila, že takováto školení ani neproběhla a že cestovní náhrady přebírá P. J., podepsala cestovní příkazy i vyúčtování, schválila fakturu vůči Ing. J. J. a faktury, cestovní příkazy i související účetní doklady do účetnictví nechala zavést, přičemž na základě takto upraveného účetnictví připravila podklady k vyhotovení daňového přiznání pro Ing. J. J.…“ a jednání pod bodem 2) citovaného rozsudku „…Ing. J. V. ačkoli si byla vědoma, že se školení v Ř. v měsíci květnu 2003 neúčastnila, že takovéto školení ani neproběhlo a že cestovní náhrady přebírá P. J., podepsala cestovní příkazy a vyúčtování a faktury, cestovní příkazy a související účetní doklady nechala do účetnictví zavést, přičemž na základě takto upraveného účetnictví připravila podklady k vyhotovení daňového přiznání pro Ing. J. J.…“ a takto tedy, v souladu s citovanou judikaturou, bylo její úmyslné jednání nezbytnou složkou uvedené trestné činnosti.
Dovolatelka dále uplatnila dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. h) tr. ř., podle něhož lze dovolání podat, jestliže obviněnému byl uložen takový druh trestu, který zákon nepřipouští, nebo mu byl uložen trest ve výměře mimo trestní sazbu stanovenou v trestním zákoně na trestný čin, jímž byl uznán vinným. S odkazem na tento dovolací důvod musí být obsahem námitek buď že byl uložen takový druh trestu, který zákon nepřipouští, nebo že byl uložen trest co do druhu přípustný, avšak mimo zákonnou trestní sazbu. Dovolatelka v rámci tohoto dovolacího důvodu však namítla, že jí byl uložen zákaz trestu činnosti spočívající v zákazu vedení účetnictví a daňové evidence na dobu dvou let, ačkoli živnostenské oprávnění získala až v roce 2005 (ještě před zahájením trestního stíhání), kdy tuto činnost bez jakéhokoli excesu po dobu téměř čtyř let vykonávala a skutek, pro nějž byla odsouzena se stal v letech 2002 a 2003, kdy byla pouze zaměstnancem a její pracovní náplní nebyla činnost účetních poradců ani vedení daňové evidence. Takto uplatněná námitka je však námitkou zjevně neopodstatněnou, když se dovolatelka dopustila výše uvedeného trestného činu jako vedoucí ekonomického oddělení a její práce spočívala v práci s daňovými doklady, bylo smyslem takto uloženého trestu zabránit dovolatelce v páchání trestné činnosti související s touto oblastí, přičemž je zcela nerozhodné, kdy k této činnosti získala dovolatelka živnostenské oprávnění, neboť takto uložený trest se vztahuje na práci jak na živnostenský list, tak v zaměstnaneckém poměru a je uložen v souvislosti s popsanou (trestnou) činností jako takovou a do budoucna, přičemž neudělení případné licence k jejímu provozování v minulosti je bez významu. Nezbývá než uzavřít, že takto uložený trest byl uložen v souladu se zákonem.
S poukazem na uvedené tak Nejvyššímu soudu nezbylo než takto podaná dovolání podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. odmítnout jako zjevně neopodstatněná. Za podmínek stanovených v §265r odst. 1 písm. a) tr. ř. tak učinil v neveřejném zasedání, když shledal, že pro konání veřejného zasedání nebyly splněny podmínky.
Poučení: Proti rozhodnutí o dovolání není s výjimkou obnovy řízení opravný prostředek přípustný (§265n tr. ř.).
V Brně dne 9. června 2010
Předseda senátu:
JUDr. Vladimír Jurka