ECLI:CZ:NS:2017:7.TDO.562.2017.1
sp. zn. 7 Tdo 562/2017-136
USNESENÍ
Nejvyšší soud rozhodl v neveřejném zasedání konaném dne 14. září 2017 o dovolání nejvyššího státního zástupce, podaném v neprospěch obviněné obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o. , se sídlem v Lipníku nad Bečvou, Tyršova 1570, okr. Přerov, IČ 25875957, proti usnesení Krajského soudu v Ostravě – pobočka v Olomouci ze dne 27. 1. 2017, sp. zn. 2 To 277/2016, který rozhodl jako soud stížnostní v trestní věci vedené u Okresního soudu v Přerově pod sp. zn. 4 T 169/2016, takto:
Podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. se dovolání nejvyššího státního zástupce odmítá .
Odůvodnění:
I
Usnesením Okresního soudu v Přerově ze dne 27. 10. 2016, sp. zn. 4 T 169/2016, bylo v trestní věci obviněných E. Ch., I. R. a obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., rozhodnuto podle §314c odst. 1 písm. a) tr. ř., s odkazem na §188 odst. 1 písm. c) tr. ř., za použití §172 odst. 1 písm. d) tr. ř., že se z důvodu uvedeného v §11 odst. 1 písm. j) tr. ř. zastavuje trestní stíhání obviněné obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., pro skutek spočívající v tom, že (zkráceně uvedeno) společně s obviněnými E. Ch. a I. R., jako jednateli a společníky obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., se záměrem neoprávněně snížit daňový základ této obchodní společnosti k dani z příjmů právnických osob, zařadili do jejího účetnictví za daňové období roku 2011 ve skutku konkrétně uvedené faktury vystavené obchodní společností P. a partner, s. r. o., v důsledku čehož došlo ke zvýšení celkových nákladů obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., a tedy ke snížení jejího daňového základu o 530 000 Kč, což se projevilo v daňovém přiznání k uvedené dani za rok 2011, které bylo podáno u Finančního úřadu v Hranicích dne 12. 6. 2012, přičemž tohoto jednání se dopustili s vědomím, že fakturované plnění ve skutečnosti obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., poskytnuto nebylo a fakturované částky nebyly hrazeny, jednalo se o fiktivní účetní doklady vystavené a zúčtované pouze za účelem umělého snížení základu daně z příjmů právnických osob a tímto svým jednáním způsobili neoprávněné snížení daňové povinnosti obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., k uvedené dani o 100 700 Kč. Podle obžaloby tak obvinění uvedeným jednáním spáchali přečin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1 tr. zákoníku, za současného použití §7 zákona č. 418/2011 Sb., o trestní odpovědnosti právnických osob a řízení proti nim.
Okresní soud své rozhodnutí odůvodnil v podstatě tím, že podle závěrů uvedených v rozhodnutí Nejvyššího správního soudu (dále jen NSS) ze dne 24. 11. 2015, sp. zn. Afs 210/2014, které odkazuje na rozhodnutí Evropského soudu pro lidská práva ve Štrasburku (dále jen ESLP) ze dne 27. 11. 2014 ve věci L. D. proti Švédsku, je penále podle 251 zák. č. 280/2009 Sb., daňový řád (účinný od 1. 1. 2011), jednorázovou sankcí, jedná se tak o „jednorázový trest“ za porušení povinností daňového subjektu, toto penále a řízení o něm má trestní povahu se zárukami vyplývajícími z čl. 6 a 7 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod (dále jen „Úmluva“) a z čl. 40 odst. 6 Listiny základních práv a svobod, a tyto závěr je třeba plně vztáhnout i na trestní odpovědnost právnických osob. V tomto případe doměřovací řízení zahájené finančním úřadem proti obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., vyústilo ve vydání dodatečného platebního výměru ze dne 21. 6. 2013 na daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2011, které nabylo právní moci dne 13. 3. 2014, kdy obviněná obchodní společnost byla potrestána povinností uhradit penále z doměřené daně podle §251 odst. 1 písm. a) daňového řádu ve výši 20 406 Kč, které bylo obchodní společností zaplaceno. Uložení daňového penále bylo přitom založeno na stejném jednání, které je obviněné obchodní společnosti kladeno za vinu. Protože obviněná obchodní společnost je nadále stíhána pro čin, pro který již byla s konečnou platností potrestána, je další vedení trestního stíhání nepřípustné, neboť je v rozporu s čl. 4 odst. 1 protokolu č. 7 Úmluvy, podle kterého nikdo nemůže být stíhán nebo potrestán v řízení podléhajícím pravomoci téhož státu za trestný čin, za který již byl osvobozen nebo potrestán konečným rozsudkem podle zákona a trestního řádu tohoto státu. Případné odsouzení obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., v trestním řízení pro daný trestný čin, by bylo v rozporu se zásadou „ne bis in idem“.
Usnesením Krajského soudu v Ostravě – pobočka v Olomouci ze dne 27. 1. 2017, sp. zn. 2 To 277/2016, byla stížnost okresního státního zástupce, podaná proti shora uvedenému usnesení soudu prvního stupně, podle §148 odst. 1 písm. c) tr. ř. jako nedůvodná zamítnuta. Krajský soud se ztotožnil s argumentací okresního soudu s tím, že na rozhodnutí rozšířeného senátu NSS ze dne 24. 11. 2015, sp. zn. Afs 210/2014, bude muset reagovat zejména judikatura Nejvyššího soudu, „u něhož lze v brzké době předpokládat i případné rozhodnutí velkého senátu trestního kolegia, pokud bude podáno dovolání nebo stížnost pro porušení zákona s poukazem na porušení překážky ne bis in idem. Stížnostnímu soudu není známo, že by v mezidobí Nejvyšším soudem bylo vydáno nové rozhodnutí, …které by danou problematiku judikatorně řešilo“.
II
Nejvyšší státní zástupce (dále jen „dovolatel“) podal proti usnesení odvolacího soudu dovolání v neprospěch obviněné právnické osoby, a to z důvodů podle §265b odst. 1 písm. f) a l) tr. ř., neboť napadeným usnesením soud druhého stupně zamítl jako nedůvodnou stížnost proti usnesení, ačkoli jím soud prvního stupně rozhodl o zastavení trestního stíhání, aniž byly splněny podmínky pro takové rozhodnutí. Uvedl, že rozšířený senát NSS v rozhodnutí sp. zn. Afs 210/2014 neřešil otázku, zda vyměření zmíněného penále představuje překážku rei iudicatae (pozn. věci rozhodnuté) z hlediska možnosti vést proti daňovému subjektu trestní stíhání za trestný čin podle §240 tr. zákoníku. Otázku, zda vyměření penále podle §251 odst. 1 daňového řádu představuje u osoby, o jejíž daňovou povinnost se jedná, důvod nepřípustnosti trestního stíhání pro daňový trestný čin z důvodu porušení zásady „ne bis in idem“, řešil velký senát trestního kolegia Nejvyššího soudu v rozhodnutí ze dne 4. 1. 2017, sp. zn. 15 Tdo 832/2016, kde zohlednil aktuální judikaturu ESLP. Toto usnesení bylo vydáno v řízení proti fyzické osobě, ale není důvodu, proč by v něm zformulovaná hlediska mající obecný charakter, neměla být aplikována i v řízení proti obviněné právnické osobě. Ve světle tohoto rozhodnutí nemohou obstát soudní rozhodnutí ve věci obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., ač stížnostnímu soudu ještě v době rozhodování nemohl být jeho obsah znám. Dovolatel pak konkrétně uvedl závěry vyplývající z uvedeného usnesení velkého senátu trestního kolegia Nejvyššího soudu a dospěl k závěru, že ve věci obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., nedošlo k porušení zásady „ne bis in idem“, obě řízení spolu souvisela, řízení vedené Finančním úřadem Hranice bylo vedeno za účelem postihnout daňový subjekt z hlediska, že neprokázal svoje daňová tvrzení, kdežto účelem trestního řízení je postihnout daný skutek z hlediska, že obviněná obchodní korporace zkrátila svoji daňovou povinnost úmyslným jednáním spočívajícím ve snížení daňového základu prostřednictvím nepravdivých údajů o výši vynaložených nákladů na dosažení příjmů. Z časového hlediska, že trestní a daňové řízení nebyla vedena současně ale postupně, daňové řízení však pravomocně skončilo až 13. 3. 2014 a časová souvislost není oslabena natolik, aby to vylučovalo závěr o úzké časové souvislosti obou řízení. Listinné materiály z daňového řízení, že také slouží jako důkazy v řízení trestním a nedochází tak ke zdvojování řízení a nadměrnému zatěžování stíhané osoby, přičemž prodlevy v trestním řízení byly vyvolány tím, že trestná činnost právnické osoby a fyzických osob byla provázána s rozsáhlou trestnou činností obviněného M. P. a ve věci bylo původně vedeno společné řízení. Sankce uložená v daňovém řízení nebyla také zvlášť citelná (20 406 Kč) a soud v trestním řízení v případě uznání viny ji může zohlednit, zejména pokud by ukládal peněžitý trest. V důsledku kumulace řízení by obviněná právnická osoba nebyla vystavena ani nadměrné zátěži a vedení dvojího řízení s možností uložení kumulativních trestů přitom bylo pro právnickou osobu předvídatelné a dokonce pravděpodobné, když pro činy spočívající v záměrném zkrácení daňové povinnosti v době činu až do publikace rozhodnutí NSS sp. zn. 4 Afs 210/2014, bylo postupné nebo souběžné vedení správního a trestního řízení běžnou praxí státních orgánů. Protože obě řízení reagovala na různé aspekty téhož skutku a časově i věcně spolu úzce souvisela, trestním stíháním a případným odsouzením obviněné právnické osoby nemůže podle dovolatele dojít k nespravedlivému porušení zásady „ne bis in idem“ a trestní stíhání obviněné právnické osoby není nepřípustné.
Na základě těchto argumentů dovolatel navrhl, aby Nejvyšší soud zrušil napadené rozhodnutí Krajského soudu v Ostravě – pobočka v Olomouci i Okresního soudu v Přerově a tomuto okresnímu soudu přikázal, aby věc v potřebném rozsahu znovu projednal a rozhodl.
Obviněná obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., ve vyjádření k dovolání uvedla, že její trestní stíhání bylo zahájeno usnesením ze dne 31. 5. 2016, přičemž úkony trestního řízení byly zahájeny ve věci dne 2. 10. 2013, ale pouze ohledně spoluobviněných fyzických osob a nikoliv proti ní. Daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období 2011 jí byla doměřena na základě dodatečného platebního výměru ze dne 21. 6. 2013 a její odvolání proti němu bylo zamítnuto rozhodnutím Odvolacího finančního ředitelství ze dne 24. 3. 2014. Dodatečně vyměřená daň i penále bylo uhrazeno. Její trestní stíhání tak bylo zahájeno víc než dva roky po pravomocném skončení daňového řízení. Podle obviněné obchodní společnosti tak ve věci není dána dostatečná časová souvislost, prodlevu mezi řízeními nezavinila svým jednáním a v důsledku absence úzké časové souvislosti pravomocné rozhodnutí v daňovém řízení v tomto případě vytváří překážku věci pravomocně rozhodnuté s účinky „ne bis in idem“. Obviněná obchodní společnost proto navrhla, aby Nejvyšší soud dovolání podle §265j tr. ř. zamítl, jelikož není důvodné.
III
Nejvyšší soud přezkoumal napadené usnesení i předcházející řízení a shledal, že dovolání je zjevně neopodstatněné.
V této věci, týkající se nepřípustnosti trestního stíhání podle §11 odst. 1 písm. j) tr. ř. (pozn. neboť tak stanoví vyhlášená mezinárodní smlouva kterou je Česká republika vázána; ve znění účinném v době rozhodnutí soudu), a to s ohledem na zásadu „ne bis in idem“, jak je zakotvena v čl. 4 odst. 1 Protokolu č. 7 k Úmluvě, jde o řešení otázky, zda penále, které podle §251 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád (účinný od 1. 1. 2011), finanční úřad při dodatečném vyměření zkrácené daně uloží osobě, o jejíž daňovou povinnost se jedná, je důvodem, pro který je trestní stíhání takové osoby nepřípustné z důvodu porušení zásady „ne bis in idem“. Tato otázka byla v rozhodování soudů, včetně senátů Nejvyššího soudu, posuzována nejednotně. Proto velký senát trestního kolegia Nejvyššího soudu usnesením ze dne 4. 1. 2017, sp. zn. 15 Tdo 832/2016, vyslovil právní názor, kterým se řídil i senát 7 Tdo Nejvyššího soudu, jemuž byla podle rozvrhu práce přidělena tato věc dovolání v neprospěch obviněné obchodní společnosti.
Z odůvodnění uvedeného usnesení velkého senátu trestního kolegia Nejvyššího soudu je patrno, že penále má za zmíněných okolností povahu trestu za totožný skutek (viz závěry uvedené v bodech 56-61 odůvodnění), avšak z této skutečnosti samotné ještě nevyplývá, že trestní stíhání a odsouzení osoby, které bylo uloženo penále, je v rozporu s ustanovením čl. 4 odst. 1 Protokolu č. 7 k Úmluvě. V bodě 62 odůvodnění citovaného usnesení velký senát vyložil, že Úmluva nezakazuje, aby řízení, v jejichž rámci jsou ukládány tresty, byla rozdělena do různých fází a aby v jejich rámci byly postupně nebo paralelně ukládány různé sankce za protiprávní jednání trestněprávní povahy. Tato část odůvodnění citovaného usnesení zdůrazňuje význam otázky, zda specifická národní opatření ve své podstatě nebo svými účinky nepředstavují dvojí riziko na úkor dotčeného jednotlivce nebo zda naopak jde o výsledek celistvého systému jako vzájemně propojeného souvisejícího celku, který umožňuje reagovat na různé aspekty protiprávního jednání předvídatelným a přiměřeným způsobem, aby dotčený jednotlivec nebyl vystaven nespravedlnosti. Důraz je kladen na to, že smyslem ustanovení čl. 4 Protokolu č. 7 k Úmluvě je zabránit nespravedlivému dvojímu stíhání nebo potrestání jednotlivce za stejné protiprávní jednání, což ale neznamená, že jsou v rozporu s Úmluvou takové právní systémy, které jsou založeny na možnosti vedení paralelních řízení ve vztahu k jednomu protiprávnímu jednání různými orgány a pro různé účely. V bodě 63 odůvodnění citovaného usnesení velký senát vysvětlil, že pro posuzování případů, v nichž vyvstává otázka dvojího řízení trestněprávní povahy ve smyslu zásady „ne bis in idem“, má stěžejní význam tzv. test dostatečně úzké souvislosti v podstatě a čase. Nemá-li totiž dojít ke dvojímu řízení nebo trestu ve smyslu čl. 4 odst. 1 Protokolu č. 7 k Úmluvě, musí být zjištěno, že obě řízení jsou spojena takovým celistvým způsobem, že tvoří jeden koherentní celek, což znamená, že sledovaný účel a použité prostředky se musejí vzájemně doplňovat a být spojeny v čase a že možné důsledky právní reakce na protiprávní jednání, která je organizována formou paralelních řízení, musejí být ve vztahu k dotčené osobě přiměřené a předvídatelné. V bodě 64 odůvodnění citovaného usnesení velký senát trestního kolegia Nejvyššího soudu, s odkazem na rozsudek velkého senátu ESLP, vytýčil okruh konkrétních dílčích hledisek podstatných pro posouzení, zda mezi oběma řízeními existuje natolik úzká (věcná) spojitost, že je možné pokládat je za jeden celek neporušující zásadu „ne bis in idem“.
V odůvodnění daného usnesení velkého senátu trestního kolegia Nejvyššího soudu (bod 66.) bylo také uvedeno, že z rozsudku velkého senátu ESLP ve věci A a B proti Norsku také vyplývá, že i v případech, kdy existuje dostatečně silná věcná souvislost, je třeba zároveň naplnit i požadavek časové souvislosti. To však neznamená, že obě řízení musí být vedena současně od začátku do konce. Smluvním státům by mělo být umožněno si zvolit, zda povedou řízení postupně, pokud tento postup lze odůvodnit zájmem na efektivnosti a řádném výkonu spravedlnosti, sledováním odlišných sociálních cílů, aniž by dotčené osobě přivodil nepřiměřenou újmu. Jak je však poznamenáno výše, časová souvislost musí vždy existovat. Časová souvislost proto musí být dostatečně těsná, aby jedinci poskytla ochranu před nejistotou, průtahy a prodlužováním řízení, a to i v případě, že příslušný vnitrostátní systém předepisuje „integrovaný“ systém oddělující správní a trestní komponenty. Čím je spojitost v čase slabší, tím silnější břemeno se klade na stát, aby objasnil a zdůvodnil průtahy ve vedení řízení, za které může nést odpovědnost. Z další části odůvodnění (79.) pak vyplývá, že skutečnost, že řízení nejsou vedena současně, ve smyslu citovaného rozsudku ESLP ve věci A a B proti Norsku, nenarušuje požadavek časové souvislosti, neboť v České republice jde o integrovaný systém sice oddělených, ale zároveň bezprostředně navazujících řízení – daňového a trestního, které sledují odlišné sociální cíle, ale jsou dostatečně integrované v jeden celek, a v důsledku toho nevedou k nepřiměřené újmě pro obviněného, neboť jsou náležitě provázané a pro obviněného na základě ustálené judikatury českých soudů i předvídatelné. Časová souvislost ale musí vždy existovat a být i dostatečně těsná, aby jedinci poskytla ochranu před nejistotou, průtahy a prodlužováním řízení, a to i v případě, že příslušný vnitrostátní systém předepisuje „integrovaný“ systém oddělující správní a trestní komponenty (k tomu viz již zmiňovaný bod 134. rozsudku ESLP ve věci A a B proti Norsku).
Aplikují-li se zásady vyplývající z citovaného usnesení velkého senátu trestního kolegia Nejvyššího soudu na posuzovaný případ obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., je zřejmé, že řízení provedené finančním úřadem, jehož výsledkem bylo uložení penále z doměřené daně v celkové výši 20 406 Kč, a trestní stíhání obchodní společnosti, vykazují sice věcnou ale nikoliv časovou vzájemnou souvislost, která by plně opodstatnila úsudek, že obě řízení představují koherentní celek, jímž veřejná moc reagovala z různých hledisek na totéž protiprávní jednání obviněné. Podle výše citovaného rozhodnutí velkého senátu trestního kolegia má pro posuzování případů, v nichž vyvstává otázka dvojího řízení trestněprávní povahy ve smyslu zásady „ne bis in idem“, stěžejní význam tzv. test dostatečně úzké souvislosti v podstatě a čase. Časová souvislost musí vždy existovat a musí být dostatečně těsná, aby jedinci poskytla ochranu před nejistotou, průtahy a prodlužováním řízení. Čím je spojitost v čase slabší, tím silnější břemeno se klade na stát, aby objasnil a zdůvodnil průtahy ve vedení řízení, za které může nést odpovědnost. Z uvedeného vyplývá, že ani v případě určité větší přetržky mezi oběma řízeními, není vyloučena možnost existence dostatečné časové souvislosti mezi nimi, pokud je to odůvodněno průtahy nezaviněnými státem.
V případě obviněné obchodní společnosti soudy odůvodnily zastavení trestního stíhání pro jeho nepřípustnost pouze tím, že finanční úřad dodatečným platebním výměrem, pravomocným dne 13. 3. 2014 (viz č. l. 2095-2096 tr. spisu), uložil obviněné povinnost zaplatit daň ve správné výši, včetně penále podle §251 odst. 1 písm. a) daňového řádu, přičemž konstatovaly, že penále má povahu trestu a že po jeho uložení se trestní stíhání stalo nepřípustným pro rozpor se zásadou „ne bis in idem“, jak je stanovena v čl. 4 odst. 1 Protokolu č. 7 k Úmluvě. Napadené usnesení krajského soudu by za této situace nemohlo obstát, protože se soudy otázkou porušení zásady „ne bis in idem“ zabývaly omezeně v podstatě jen z hlediska otázky, zda penále má povahu trestu. To ale samo o sobě bez zhodnocení věci podle hledisek vymezených nad tento rámec v uvedeném usnesení velkého senátu trestního kolegia Nejvyššího soudu, nemůže přesvědčivě odůvodnit závěr o porušení zásady „ne bis in idem“, a tedy ani závěr o nepřípustnosti trestního stíhání obviněné a rozhodnutí o jeho zastavení (pozn. tento závěr v podobné trestní věci učinil Nejvyšší soud již v usnesení ze dne 23. 2. 2017, sp. zn. 7 Tdo 1068/2016). Soudy vycházely v době jejich rozhodnutí z aktuální judikatury ESLP a NSS, kterou uvedly v odůvodnění, jež ale doznala upřesnění v otázce posuzování přípustnosti dvojího řízení trestněprávní povahy ve smyslu zásady „ne bis in idem“, kdy sice ESLP již ve svých předchozích rozhodnutích upozorňoval na tzv. test dostatečně úzké souvislosti v podstatě a čase, ale až v rozsudku velkého senátu ESLP ve věci A a B proti Norsku, ze dne 15. 11. 2016 (č. 241130/11 a č. 29758/11), byly vymezeny základní pravidla a kritéria pro posuzování v tomto testu věcné a časové souvislosti, z něhož vychází také usnesení velkého senátu Nejvyššího soudu ze dne 4. 1. 2017, sp. zn. 15 Tdo 832/2016. Soudy ve věci obviněné obchodní společnosti neučinily žádná zjištění, na jejichž podkladě by bylo možné posoudit otázku případného porušení zásady „ne bis in idem“ podle kritérií vytýčených v citovaném usnesení velkého senátu trestního kolegia Nejvyššího soudu.
Uvedený postup soudů nižších stupňů, by obecně umožňoval zrušení jejich rozhodnutí s tím, aby bylo ve věci znovu rozhodnuto po zhodnocení všech kritérií ve smyslu daného usnesení velkého senátu trestního kolegia Nejvyššího soudu. Takovýto postup ale považuje Nejvyšší soud za ryze formalistický, když za situace nesporné věcné souvislosti, by v případě zjištění také dostatečné časové souvislosti obou řízení, rozhodnutí soudů o zastavení trestního stíhání obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., bylo věcně správné a ve věci by bylo opět rozhodnuto stejným způsobem. Proto se Nejvyšší soud, i z hlediska minimalizace zásahů do rozhodování soudů nižších stupňů a případného bezdůvodného prodlužování trestního řízení, sám zabýval otázkou existence dostatečné časové souvislosti obou řízení, jejíž existenci obviněná obchodní společnost ve věci neshledává.
Nejvyšší státní zástupce k časové souvislosti v dovolání uvedl, že trestní a daňové řízení byla vedena postupně, daňové řízení však pravomocně skončilo až 13. 3. 2014 a časová souvislost není oslabena natolik, aby to vylučovalo závěr o úzké časové souvislosti obou řízení. Prodlevy v trestním řízení byly vyvolány tím, že trestná činnost právnické osoby a fyzických osob byla provázána s rozsáhlou trestnou činností obviněného M. P. a ve věci bylo původně vedeno společné řízení.
Naproti tomu obviněná obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., ve vyjádření k dovolání uvedla, že její trestní stíhání bylo zahájeno usnesením ze dne 31. 5. 2016, úkony trestního řízení byly zahájeny ve věci dne 2. 10. 2013, ale pouze ohledně spoluobviněných fyzických osob a nikoliv proti ní, daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období 2011 jí byla doměřena na základě dodatečného platebního výměru ze dne 21. 6. 2013 a její odvolání proti němu bylo zamítnuto rozhodnutím Odvolacího finančního ředitelství ze dne 24. 3. 2014 (pozn. datum doručení rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství v Brně, Územnímu pracovišti FÚ v Hranicích; viz sv. č. V./č. l. 2116 tr. spisu). Její trestní stíhání tak bylo zahájeno víc než dva roky po pravomocném skončení daňového řízení, není proto dána dostatečná časová souvislost mezi řízeními a v důsledku absence úzké časové souvislosti pravomocné rozhodnutí v daňovém řízení vytváří překážku věci pravomocně rozhodnuté s účinky „ne bis in idem“. Prodlevu mezi řízeními, že přitom nezavinila svým jednáním.
IV
Z trestního spisu Okresního soudu v Přerově sp. zn. 4 T 169/2016 vyplývá, že dne 22. 8. 2013 byl Krajským ředitelstvím policie hl. m. Prahy postoupen Krajskému ředitelství policie Olomouckého kraje, Územní odbor Přerov, Oddělení hospodářské kriminality, poznatek k případu zkrácení daně týkající se obchodních společností DAREKA CZ, s. r. o., DK LIGNUM, spol. s r. o., a V. A. RIESS, s.r.o., (sv. č. I/č. l. 1-2 tr. spisu). V tomto postoupení je uvedeno, že policií bylo vedeno trestní řízení pro podezření ze spáchání pokračujícího zvlášť závažného zločinu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1, 2 písm. a) odst. 3 tr. zákoníku, kterého se měl ve spolupachatelství dopustit M. P. jako jednatel dvou společností Pavlík a partner s. r. o. (pozn. s různými IČO), spolu s dalšími osobami, statutárními orgány společností a podnikajícími fyzickými osobami, a to vystavováním fiktivních faktur na plnění spočívající v pronájmu reklamních ploch na závodních vozidlech. Obžaloba byla dne 24. 6. 2013 podána u Městského soudu v Praze. Z této obžaloby (viz sv. č. I/č. l. 260-294 tr. spisu) je zřejmé, že byla podána na celkem 24 fyzických osob. Krajské ředitelství policie hl. m. Prahy v postoupení poznatku dále uvedlo, že v průběhu trestního řízení byla zjištěna možnost spáchání uvedeného trestného činu také dalšími osobami ve věcné a místní příslušnosti Krajského ředitelství policie Olomouckého kraje, Územní odbor Přerov, a to DAREKA CZ, s. r. o., DK LIGNUM, spol. s r. o., a V. A. RIESS, s. r. o., jejichž daňové doklady a daňová přiznání za roky 2006 až 2010 již zajistily a posílají je.
Na základě těchto poznatků pak dne 2. 10. 2013 byly Krajským ředitelstvím policie Olomouckého kraje, Územní odbor Přerov, Oddělení hospodářské kriminality, zahájeny úkony trestního řízení podle §158 odst. 3 tr. ř., protože je na základě postoupených dokumentů odůvodněn závěr, že mohl být v době od 1. 1. 2006 do 31. 12. 2011 spáchán trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby, a to M. P. podle §240 odst. 1, 2 písm. a) odst. 3 tr. zákoníku, a K. Ch., jako jednatelkou společnosti DAREKA CZ, s. r. o., E. Ch., jednatelem společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., a I. R., jednatelkou společnosti V. A. RIESS, s. r. o., podle §240 odst. 1 tr. zákoníku. Po zahájení úkonů trestního řízení dne 2. 10. 2013 byly policií v následném období opatřovány důkazy ve věci, listiny, vysvětlení shora uvedených a dalších osob. Cestou mezinárodní spolupráce byly vyžádány dne 11. 9. 2014 informace ke společnostem PROTOTYPE TEAM Ltd., se sídlem na Britských Panenských ostrovech, jíž měla být společnost M. P. mandatářem a ke společnosti AUDIT-INVEST Ltd., se sídlem tamtéž, přičemž z odpovědi Odboru mezinárodní spolupráce Policejního prezidia ČR ze dne 15. 9. 2014 vyplývá, že obdobnou žádost od policie k prověrce firem obdrželi již dne 21. 9. 2011, ta byla zaslána Interpolu ale doposud nepřišla odpověď. Protože v úzce související trestní věci obžalovaného M. P. a dalších 23 spoluobžalovaných probíhalo od 31. 3. 2014 hlavní líčení u Městského soudu v Praze pod sp. zn. 43 T 8/2013, byly vyžádány také protokoly o průběhu tohoto hlavního líčení (sv. IV./č. l. 1732-1783 tr. spisu).
Dne 26. 3. 2014 Krajské ředitelství policie Olomouckého kraje dalo podnět k vyžádání údajů při správě daní ohledně obchodních společností DAREKA CZ, s. r. o., DK LIGNUM, spol. s r. o., a V. A. RIESS, s. r. o., a to Státnímu zastupitelství v Ostravě a žádost tohoto státního zastupitelství ze dne 1. 4. 2014 byla doručena Finančnímu úřadu pro Olomoucký kraj, Územní pracoviště v Hranicích, jehož odpověď s požadovanými údaji obdržela policie dne 11. 4. 2014. Z dokladů postoupených finančním úřadem na vyžádání policie, ohledně obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., vyplývá, že daňová kontrola, na ověření plnění daňové povinnosti na daň z příjmů právnických osob za rok 2010 a 2011, byla u daňového subjektu DK LIGNUM, spol. s r. o., zahájena Finančním úřadem pro Olomoucký kraj, Územní pracoviště v Hranicích, dne 19. 9. 2012 (viz sv. I./č. l. 333 tr. spisu) a ukončena byla dne 20. 6. 2013.
Opatřením ze dne 27. 11. 2014 tento policejní orgán podle §23 odst. 1 tr. ř. vyloučil ze společného řízení (pozn. vedeného u OHK SKPV Olomouc pod. čj. KRPM-107294-89/TČ-2013-140080) trestní věc podezřelých K. Ch., E. Ch. a I. R., která bude nadále vedena pod čj. KRPM-156741-89/TČ-2014-140080 (viz sv. IV./ č. l. 1644 tr. spisu). Následně usnesením policie ze dne 1. 12. 2014, které nabylo právní moci dne 9. 12. 2014, byla podle §159a odst. 3 tr. ř. věc M. P. odložena pro neúčelnost trestního stíhání, když trest, k němuž může trestní stíhání vést, je zcela bez významu vedle trestu, který ho za jiný čin podle očekávání postihne (pozn. řízení pro podstatně rozsáhlejší část téhož pokračujícího jednání; viz sv. IV./č. l. 1648 tr. spisu).
Dne 19. 1. 2015 byla policejním orgánem OHK SKPV Olomouc vyloučená věc podezřelých K. Ch., E. Ch. a I. R. postoupena podle věcné a místní příslušnosti Oddělení hospodářské kriminality SKPV Přerov a zde pak policejní orgán pak usnesením ze dne 9. 4. 2015 pravomocně podle §159a odst. 2 tr. ř. odložil věc podezřelé K. Ch. pro nepřípustnost trestního stíhání z důvodu promlčení (viz sv. IV./č. l. 1665 a 1671 tr. spisu). Následně si dne 25. 5. 2015 vyžádal protokol o hlavním líčení ve věci M. P. a spol., vedené u Městského soudu v Praze pod sp. zn. 43 T 8/2013 a součástí trestního spisu je také rozsudek ve věci ze dne 18. 3. 2015 (sv. IV./č. l. 1732 tr. spisu), jímž bylo odsouzeno celkem 21 obviněných a M. P. byl za zvlášť závažný zločin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1, 2 písm. a) odst. 3 tr. zákoníku, spáchaný ve spolupachatelství podle §23 tr. zákoníku, uložen nepodmíněný trest odnětí svobody v trvání 6 let, peněžitý trest v celkové výměře 3 000 000 Kč a trest propadnutí věci. Tento rozsudek nabyl právní moci dne 23. 9. 2016, ve spojení s rozsudkem Vrchního soudu v Praze ze dne 23. 9. 2016, sp. zn. 3 To 62/2015.
V souvislosti s daňovou kontrolou provedenou finančním úřadem u obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., která byla ukončena dne 20. 6. 2013, si policejní orgán, Oddělení hospodářské kriminality SKPV Přerov, v rámci prověřování podezření ze spáchání zločinu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1, 2 písm. a) odst. 3 tr. zákoníku vyžádal od Finančního úřadu v Hranicích další informace, které obdržel dne 19. 8. 2015 a z nichž vyplývá, že Odvolací finanční ředitelství v Brně dne 24. 3. 2014 vydalo rozhodnutí, jímž zamítlo odvolání obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., proti dodatečným platebním výměrům na dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2010 a 2011. Z přiložené kopie tohoto rozhodnutí m. j. vyplývá, že se zamítá odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru ze dne 21. 6. 2013, jímž byla obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., za zdaňovací období roku 2011 doměřena předmětná daň ve výši 102 030 Kč a současně ji vznikla povinnost uhradit z doměřené daně penále podle §251 odst. 1 písm. a) daňového řádu ve výši 20 406 Kč (viz sv. IV./č. l. 1784 a násl. tr. spisu).
Dne 18. 9. 2015 pak státní zástupce Okresního státního zastupitelství vyžádal od Finančního úřadu, územní pracoviště v Hranicích kompletní spisový materiál z daňové kontroly ohledně obchodních společností DAREKA CZ, s. r. o., DK LIGNUM, spol. s r. o., a V. A. RIESS, s. r. o., který byl následně předložen (viz sv. IV./č. l. 1797 a násl. tr. spisu).
Dne 2. 12. 2015 bylo Policií ČR, Oddělení hospodářské kriminality SKPV, Přerov, podle §160 odst. 1 tr. ř. vydáno usnesení o zahájení trestního stíhání I. R. pro trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1 tr. zákoníku a podle §148 odst. 1, odst. 3 písm. c) tr. zákona a E. Ch. podle §148 odst. 1 tr. zákona a §240 odst. 1 tr. zákoníku (viz sv. V./č. l. 2130-2139 tr. spisu). Trestné činy měly být spáchány v souvislosti podáním daňových přiznání k dani z příjmů právnických osob za období let 2006, 2007, 2008, 2010 a 2011 ohledně obchodních společností DK LIGNUM, spol. s r. o., a V. A. RIESS, s. r. o. Toto usnesení bylo ke stížnosti obviněných zrušeno usnesením Okresního státního zástupce v Přerově ze dne 28. 12. 2015.
Dne 7. 3. 2016 bylo Policií ČR, Oddělení hospodářské kriminality SKPV, Přerov, podle §160 odst. 1 tr. ř. vydáno usnesení o zahájení trestního stíhání I. R. pro trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1 tr. zákoníku a E. Ch. podle §148 odst. 1 tr. zákona, které bylo jmenovaným doručeno dne 15. 3. 2016 (viz sv. č. V./č. l. 2168-2175 tr. spisu). Jednalo se již pouze o jednání v souvislosti podáním daňových přiznání k dani z příjmů právnických osob za období let 2006, 2007, 2008, 2010 a 2011 ohledně obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o. Stížnost obviněných proti tomuto usnesení byla jako nedůvodná zamítnuta usnesením Okresního státního zástupce v Přerově ze dne 15. 4. 2016.
Dne 31. 5. 2016 pak bylo Policií ČR, Oddělení hospodářské kriminality SKPV, Přerov, podle §160 odst. 1 tr. ř. vydáno usnesení o zahájení trestního stíhání obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., pro trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1 tr. zákoníku (s odkazem na zák. č. 418/2011 Sb.), když (stručně uvedeno) jako daňový subjekt, za který jednali vůči správci daně jednatelé E. Ch. a I. R., účelově navyšovala své náklady s cílem získat neoprávněný majetkový prospěch podala na Finančním úřadě v Hranicích přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2011 s vědomím, že k deklarovanému zdanitelnému plnění ve výši 530 000 Kč nedošlo a záměrně za dané období zkrátila uvedenou daň o 100 700 Kč (viz sv. č. V./č. l. 2189 tr. spisu). Stížnost obviněné proti tomuto usnesení byla jako nedůvodná zamítnuta usnesením Okresního státního zástupce v Přerově ze dne 21. 6. 2016.
Dne 16. 9. 2016 pak byla ve věci obviněných E. Ch., I. R. a obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., podána u Okresního soudu v Přerově obžaloba. Jak již bylo výše v úvodu odůvodnění uvedeno, usnesením Okresního soudu v Přerově ze dne 27. 10. 2016, sp. zn. 4 T 169/2016, bylo v trestní věci obviněných E. Ch., I. R. a obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., rozhodnuto podle §314c odst. 1 písm. a) t. ř., s odkazem na §188 odst. 1 písm. c) tr. ř., za použití §172 odst. 1 písm. d) tr. ř., že se z důvodu uvedeného v §11 odst. 1 písm. j) tr. ř. zastavuje trestní stíhání obviněné obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., pro skutek spočívající v tom, že (zkráceně uvedeno) společně s obviněnými E. Ch. a I. R., jako jednateli a společníky obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., se záměrem neoprávněně snížit daňový základ této obchodní společnosti k dani z příjmů právnických osob, zařadili do jejího účetnictví za daňové období roku 2011 ve skutku konkrétně uvedené faktury vystavené obchodní společností P. a partner, s.r.o., v důsledku čehož došlo ke zvýšení celkových nákladů obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., a tedy ke snížení jejího daňového základu o 530 000 Kč, což se projevilo v daňovém přiznání k uvedené dani za rok 2011, které bylo podáno u Finančního úřadu v Hranicích dne 12. 6. 2012, přičemž tohoto jednání se dopustili s vědomím, že fakturované plnění ve skutečnosti obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., poskytnuto nebylo a fakturované částky nebyly hrazeny, jednalo se o fiktivní účetní doklady vystavené a zúčtované pouze za účelem umělého snížení základu daně z příjmů právnických osob a tímto svým jednáním způsobili neoprávněné snížení daňové povinnosti obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., k uvedené dani o 100 700 Kč. Podle obžaloby tak obvinění uvedeným jednáním spáchali přečin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1 tr. zákoníku, za současného použití §7 zákona č. 418/2011 Sb., o trestní odpovědnosti právnických osob a řízení proti nim.
Usnesením Krajského soudu v Ostravě – pobočka v Olomouci ze dne 27. 1. 2017, sp. zn. 2 To 277/2016, byla stížnost okresního státního zástupce, podaná proti shora uvedenému usnesení soudu prvního stupně, podle §148 odst. 1 písm. c) tr. ř. jako nedůvodná zamítnuta a Nejvyšší státní zástupce podal proti usnesení odvolacího soudu dovolání v neprospěch obviněné právnické osoby, a to z důvodů podle §265b odst. 1 písm. f) a l) tr. ř., neboť napadeným usnesením soud druhého stupně zamítl jako nedůvodnou stížnost proti usnesení, ačkoli jím soud prvního stupně rozhodl o zastavení trestního stíhání, aniž byly splněny podmínky pro takové rozhodnutí.
V
Na základě výše uvedených skutečností vyplývajících z trestního spisu Nejvyšší soud dospěl k závěru, že ve věci není ohledně obviněné obchodní společnosti dána dostatečná časová souvislost mezi daňovým a trestním řízením. Pokud podle usnesení velkého senátu trestního kolegia Nejvyššího soudu časová souvislost musí nejen vždy existovat, ale také musí být i dostatečně těsná, aby jedinci poskytla ochranu před nejistotou, průtahy a prodlužováním řízení, v tomto případě tento požadavek splněn není.
Z rekapitulace věci vyplývá, že daňová kontrola obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., na ověření plnění daňové povinnosti na daň z příjmů právnických osob za rok 2010 a 2011, byla zahájena Finančním úřadem pro Olomoucký kraj, Územní pracoviště v Hranicích, dne 19. 9. 2012 a ukončena byla dne 20. 6. 2013. Dne 24. 3. 2014 bylo zamítnuto odvolání obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., proti dodatečným platebním výměrům na dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2010 a 2011. Řízení u finančního orgánu tak započalo ještě před dnem 2. 10. 2013, kdy byly Krajským ředitelstvím policie Olomouckého kraje, Územní odbor Přerov, Oddělení hospodářské kriminality, zahájeny úkony trestního řízení podle §158 odst. 3 tr. ř., a skončilo 24. 3. 2014 právní mocí platebních výměrů, tedy v průběhu v té době již souběžně probíhajícího trestního řízení. Dne 7. 3. 2016 bylo pak zahájeno trestní stíhání vůči fyzickým osobám a dne 31. 5. 2016 také proti obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o.
Obviněná obchodní společnost DK LIGNUM, spol. s r. o., ve vyjádření k dovolání důvodně namítá, že její trestní stíhání bylo zahájeno usnesením ze dne 31. 5. 2016 a úkony trestního řízení byly zahájeny ve věci dne 2. 10. 2013 pouze ohledně spoluobviněných fyzických osob a nikoliv proti ní. Pokud dovolatel namítá složitost věci a souvislost s daleko rozsáhlejší trestní věci jiného obviněného, tak sice úkony trestního řízení byly zahájeny dne 2. 10. 2013 podle §158 odst. 3 tr. ř., protože byl na základě postoupených dokumentů odůvodněn závěr, že mohl být v době od 1. 1. 2006 do 31. 12. 2011 spáchán trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby, a to M. P. podle §240 odst. 1, 2 písm. a) odst. 3 tr. zákoníku, a K. Ch., jako jednatelkou společnosti DAREKA CZ, s. r. o., E. Ch., jednatelem společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., a I. R., jednatelkou společnosti V. A. RIESS, s. r. o., podle §240 odst. 1 tr. zákoníku. Účelem těchto úkonů bylo přitom objasnění a prověření skutečností důvodně nasvědčujících tomu, že byl spáchán trestný čin a kým mohl být spáchán. Přestože úkony trestního řízení byly zahájeny ohledně jednání konkrétně uvedených více podezřelých fyzických osob jako jednatelů konkrétně uvedených více obchodních společností včetně DK LIGNUM, spol. s r. o., tak z hlediska složitosti věci a časové náročnosti trestního řízení nelze pominout, že postupně se okruh těchto osob výrazně zredukoval.
Konkrétně se v průběhu prověřování okruh prověřovaných osob a skutečností (ohledně počtu obchodních společností a daňových období) postupně zužoval tak, že policejní orgán opatřením ze dne 27. 11. 2014 podle §23 odst. 1 tr. ř. vyloučil ze společného řízení trestní věc podezřelých K. Ch., E. Ch. a I. R. a usnesením ze dne 1. 12. 2014 byla podle §159a odst. 3 tr. ř. věc M. P. odložena pro neúčelnost trestního stíhání. Policejní orgán pak usnesením ze dne 9. 4. 2015 podle §159a odst. 2 tr. ř. odložil věc podezřelé K. Ch. pro nepřípustnost trestního stíhání z důvodu promlčení. Po zrušení předchozího usnesení o zahájení trestního stíhání pak dne 7. 3. 2016 bylo Policií ČR, Oddělení hospodářské kriminality SKPV, Přerov, podle §160 odst. 1 tr. ř. vydáno usnesení o zahájení trestního stíhání I. R. pro trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1 tr. zákoníku a E. Ch. podle §148 odst. 1 tr. zákona, již pouze ohledně jednání v souvislosti podáním daňových přiznání k dani z příjmů právnických osob ve vztahu k obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o. Dne 31. 5. 2016 pak bylo Policií ČR, Oddělení hospodářské kriminality SKPV, Přerov, podle §160 odst. 1 tr. ř. vydáno usnesení o zahájení trestního stíhání obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., pro trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1 tr. zákoníku pouze v souvislosti s přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2011.
Protože daňová kontrola obchodní společnosti DK LIGNUM, spol. s r. o., na ověření plnění daňové povinnosti na daň z příjmů právnických osob za rok 2010 a 2011, byla u tohoto daňového subjektu zahájena dne 19. 9. 2012 a ukončena byla dne 20. 6. 2013, odvolací finanční ředitelství dne 24. 3. 2014 vydalo rozhodnutí, jímž zamítlo odvolání této obchodní společnosti proti dodatečným platebním výměrům obsahujícím také povinnost uhradit z doměřené daně penále ve výši 20 406 Kč, je mezi těmito skutečnostmi a zahájením trestního stíhání obchodní společnosti až dne 31. 5. 2016 doba přesahující dva roky. Tato značně dlouhá doba neodpovídá požadavku vyplývajícímu z usnesení velkého senátu trestního kolegia Nejvyššího soudu, aby časová souvislost nejen existovala, ale zejména byla také dostatečně těsná, aby jedinci poskytla ochranu před nejistotou, průtahy a prodlužováním řízení. Tak dlouhou dobu nemůže vzhledem k výše uvedeným skutečnostem odůvodnit ani obecný odkaz na složitost řízení.
Na základě uvedených důvodů rozhodl Nejvyšší soud o dovolání tak, jak je uvedeno ve výrokové části tohoto usnesení.
Poučení: Proti rozhodnutí o dovolání není s výjimkou obnovy řízení opravný prostředek přípustný.
V Brně dne 14. září 2017
JUDr. Michal Mikláš
předseda senátu