ECLI:CZ:NSS:2004:5.AFS.25.2003
sp. zn. 5 Afs 25/2003 - 57
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Václava
Novotného a soudců JUDr. Ludmily Valentové a JUDr. Lenky Matyášové v právní věci
žalobce: Město Rokytnice v Orlických horách, zastoupené JUDr. Petrem Wildtem,
advokátem se sídlem v Hradci Králové, Ulrichovo nám. 762, proti žalovanému Finančnímu
ředitelství v Hradci Králové, se sídlem Hradec Králové, Horova 17, v řízení o kasační
stížnosti proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 29. 5. 2003,
č. j. 31 Ca 69/2002 – 33,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá.
II. Žalovanému se nepřiznává právo na náhradu nákladů řízení o kasační
stížnosti.
Odůvodnění:
Rozhodnutím žalovaného ze dne 8. 4. 2002, č. j. 2020/140/2001/Mes byla zamítnuta
odvolání žalobce proti v něm identifikovaným rozhodnutím Finančního úřadu v Rychnově
nad Kněžnou, kterými byly zamítnuty žádosti žalobce o obnovu řízení, ukončených
pravomocnými rozhodnutími – platebními výměry na daň z převodu nemovitostí dle zákona
č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění
pozdějších předpisů.
Proti rozhodnutí žalovaného podal žalobce dne 4. 6. 2002 žalobu, která byla
rozsudkem Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 29. 5. 2003, č. j. 31 Ca 69/2002-33 jako
nedůvodná zamítnuta.
Stěžovatel uvádí, že v žalobě proti rozhodnutí žalovaného namítal především, že mu
vyměřením daně z převodu nemovitostí vznikl na této dani přeplatek a měl by mu být vrácen.
Své tvrzení o nezákonnosti rozhodnutí žalovaného – platebních výměrů, kterými byla
vyměřena daň převodu nemovitostí dle §20 odst. 6 písm. g) zákona č. 357/1992 Sb., opírá
o nález Ústavního soudu ze dne 30. 11. 1999 sp. zn. II. ÚS 485/98.
Dle stěžovatele měl žalovaný i soud posoudit podaný návrh na obnovu řízení dle §54
a násl. zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále
jen zákon o správě daní), nejen dle formy, ale i dle obsahu. V daném případě, kdy již uplynula
subjektivní tříletá lhůta dle §47 zákona o správě daní a poplatků , ve které bylo možno tento
návrh podat, měl žalovaný i soud posoudit podaný návrh na obnovu řízení jako žádost
o vrácení přeplatku dle §64 zákona o správě daní, o jehož vrácení lze požádat do 6 let
od konce roku, v němž se stal pravomocným předpis daně, na které je přeplatek. Ryze
formálním posouzením návrhu stěžovatele pouze podle jeho formy došlo k legalizaci
protiprávního postupu žalovaného. Krajský soud se dle názoru stěžovatele s touto námitkou
ohledně daňového přeplatku řádně nevypořádal, když pouze konstatoval, co se ve smyslu §64
odst.1 zákona o správě daní daňovým přeplatkem rozumí. Stěžovatel je však přesvědčen,
že jako daňový přeplatek je nutno posuzovat i: „daň, uhrazenou na základě evidentně
protiprávně vydaného platebního výměru o vyměření daně“.
Stěžovatel proto navrhuje, aby rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové byl zrušen
a věc mu byla vrácena k dalšímu řízení.
Žalovaný v písemném vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že stěžovatel podal žádosti
o povolení obnovy řízení, ukončených pravomocnými rozhodnutími správce daně I.stupně,
které byly z důvodu nedodržení zákonné lhůty pro jejich podání zamítnuty. Proti rozhodnutím
správce daně I. stupně o zamítnutí žádostí podal stěžoval odvolání. Tato odvolání byla
rozhodnutím žalovaného zamítnuta, neboť žádosti stěžovatele byly podány po uplynutí
objektivní lhůty upravené v ust. §54 odst. 3 a §47 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků,
kterou nelze prodloužit ani navrátit v předešlý stav. Tato objektivní lhůta začala v případě
stěžovatele běžet 31. 12. 1996 a skončila dne 31. 12. 1999, přičemž stěžovatel podal žádosti
o obnovu řízení až dne 11. 2. 2000, tedy po uplynutí tříleté objektivní lhůty. Žalovaný
nesouhlasí s názorem stěžovatele, že zaplacené daně z převodu nemovitostí na základě
vydaných platebních výměrů jsou přeplatkem ve smyslu §64 odst. 1 zákona o správě daní.
V případě stěžovatele, kdy převody nemovitostí byly podrobeny dani z převodu nemovitostí
v roce 1996 a nebyla u nich povolena obnova řízení, nevznikl přeplatek na této dani ve smyslu
§64 odst. 1 zákona o správě daní a nelze se proto dovolávat lhůty pro jeho vrácení, upravené
v odst. 5 tohoto ustanovení.
Z výše uvedených důvodů navrhl žalovaný, aby Nejvyšší správní soud kasační stížnost
zamítl.
Z obsahu spisu vyplývá, že stěžovatel podal ve sporných případech daňová přiznání
k dani z převodu nemovitostí (§21 odst. 1 písm. b/ zák. č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani
darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění platném pro r. 1996), a to na základě
uzavřených smluv o převodu bytové jednotky jejich stávajícímu nájemci dle zák. č. 72/1994 Sb., zákon o vlastnictví bytů, a to poté, co katastrální úřad rozhodl o povolení vkladu práva.
Přiznanou daň z převodu nemovitostí vyměřil v roce 1996 správce daně I.stupně stěžovateli
platebními výměry, které mu byly v témže roce doručeny a nabyly právní moci.
Stěžovatel podal dne 11. 2. 2000 žádosti o obnovu řízení, ukončených platebními
výměry na daň z převodu nemovitostí, které nabyly právní moci v letech 1996 – 1999.
Správce daně I. stupně vyhověl žádostem stěžovatele a povolil obnovu řízení v případech, kdy
došlo k pravomocnému vyměření daně z převodu nemovitostí v letech 1997 – 1999, ve vztahu
k rozhodnutím, jež nabyly právní moci v roce 1996 však žádosti o obnovu řízení zamítl s tím,
že již uplynula objektivní lhůta dle §54 odst. 3 a §47 odst. 1 zákona o správě daní, ve které
bylo možno obnovu řízení povolit.
Proti rozhodnutím o zamítnutí žádostí o obnovu řízení podal stěžovatel odvolání, která
žalovaný svým rozhodnutím ze dne 8. 4. 2002, č. j. 2020/140/2001/Mes zamítl.
Rozhodnutí žalovaného napadl stěžovatel žalobou u Krajského soudu v Hradci
Králové. V podané žalobě namítl stěžovatel nesprávnost rozhodnutí žalovaného s tím,
že stěžovateli vznikl na dani z převodu nemovitostí přeplatek dle §64 odst. 1 zákona o správě
daní a pro jeho vrácení platí lhůta, uvedená v ust. §64 odst. 5 tohoto zákona. Právním
důvodem vzniku přeplatku byla dle stěžovatele skutečnost, že správce daně I. stupně daň
z převodu nemovitostí vyměřil v rozporu s ust. §20 odst. 6 písm. g) zák. č. 357/1992 Sb.,
o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitosti, neboť převody nemovitostí,
uskutečněné stěžovatelem v průběhu let 1996 – 1999 byly od této daně osvobozeny.
Stěžovatel namítl, že původně zaplacené daně z převodu nemovitostí na základě nesprávných
rozhodnutí jsou dle §64 odst. 1 zákona o správě daní daňovým přeplatkem, o který je možno
požádat ve lhůtě 6 let dle §64 odst. 5 zákona o správě daní. Stěžovatel tvrdil, že prekluzivní
lhůta dle §54 odst. 3 zákona o správě daní na tento případ nedopadá, neboť jde o daňový
přeplatek, který vznikl nezákonným postupem finančního orgánu.
Rozsudkem Krajského soudu v Hradci Králové byla žaloba jako nedůvodná zamítnuta.
Z odůvodnění rozsudku mj. vyplynulo, že žalobce podal žádosti o obnovu řízení ukončeného
v r. 1996 až 11. 2. 2000, tedy po uplynutí tříleté objektivní lhůty, upravené v ust. §54 odst. 3
zákona o správě daní, přičemž nedodržení této objektivní lhůty pro podání žádosti o obnovu
řízení pokládá soud za dostatečný a rozhodující důvod pro závěr o zákonném postupu
žalovaného, který podané žádosti z důvodu nedodržené této lhůty zamítl. Ve vztahu k námitce
stěžovatele, že nezákonnými rozhodnutími správce daně I stupně vznikl stěžovateli v souladu
s ust. §64 odst. 1 zákona o správě daní přeplatek, soud uvedl, že stěžovatel zaplatil daň
z převodu nemovitostí na základě platebních výměrů, vydaných správcem daně I. stupně,
přičemž netvrdí, že by zaplacená daň z převodu nemovitostí převyšovala daň vyměřenou.
Protože nebyla povolena obnova řízení, ukončeného v r. 1996 pravomocnými rozhodnutími
správce daně I. stupně, nevznikl na těchto daních z převodu nemovitostí za r. 1996 přeplatek
ve smyslu §64 odst.1 zákona o správě daní, a proto na tyto případy nedopadá ust. §64 odst. 5
zákona o správě daní, upravující lhůtu, ve které lze o vrácení přeplatku požádat. Právní závěr,
vyplývající z nálezu Ústavního soudu II.ÚS 485/98 ze dne 30. 11. 1999 sice svědčí tomu,
že stěžovateli byly daně z převodu nemovitostí vyměřeny v rozporu s právním předpisem,
nicméně zrušení rozhodnutí již vydaných lze docílit jen zákonným postupem. Protože sporné
platební výměry nemohly být změněny z výše uvedených důvodů v rámci mimořádného
opravného prostředku, zůstávají tedy v platnosti a daň na jejich základě zaplacená, není
daňovým přeplatkem ve smyslu §64 odst. 1 zákona o správě daní.
Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek Krajského soudu v Hradci
Králové v rozsahu důvodu kasační stížnosti uplatněného dle §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s.
a dospěl k závěru, že kasační stížnost není důvodná.
Kasační stížnost se opírá především o důvod, uvedený v ust. §103 odst. 1 písm. a)
s. ř. s. Podle tohoto ustanovení je stížnostním důvodem nezákonnost spočívající v nesprávném
posouzení právní otázky soudem v předcházejícím řízení. Tvrzenou nezákonnost spatřuje
stěžovatel v nesprávném posouzení právní otázky – výkladu pojmu daňový přeplatek dle §64
odst. 1 zákona o správě daní a jeho vznik v návaznosti na tvrzenou nezákonnost rozhodnutí
správce daně I.stupně.
Tvrzená nezákonnost, spočívající v nesprávném právním posouzení věci soudem
v předcházejícím řízení spočívá buď v tom, že na správně zjištěný skutkový stav je
aplikována nesprávná právní věta, popř. je sice aplikována správná právní věta, ale tato je
nesprávně vyložena. Vztah mezi skutkovým zjištěním a právním posouzením lze
charakterizovat tak, že jde o aplikaci právní normy na konkrétní případ nebo situaci.
Takové pochybení Nejvyšší správní soud v napadeném rozhodnutí Krajského soudu
v Hradci Králové neshledal.
Dle §18 odst. 1 zákona č.357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani
z převodu nemovitostí, správce daně na základě daňového přiznání, ve kterém poplatník
uvede údaje rozhodné pro vyměření daně, a podle výsledků vyměřovacího řízení daň vypočte
a vyměří platebním výměrem.
Dle §18 odst. 2 zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani
z převodu nemovitostí, je poplatník povinen daň z převodu nemovitostí zaplatit nejpozději
do 30 dnů ode dne, v němž mu byl doručen platební výměr o vyměření daně.
Dle §64 odst.1 zákona o správě daní je daňovým přeplatkem částka plateb,
převyšující splatnou daň včetně příslušenství daně
Daňový přeplatek lze vrátit na žádost, případně z úřední povinnosti, pouze tehdy
jestliže vznikl a je vratitelný ve smyslu §64 odst. 4 zákona o správě daní. V posuzované věci
však správce daně I. stupně vrátit požadovanou částku „přeplatku„ na dani z převodu
nemovitostí za r. 1996 nemohl, neboť stěžovateli na této dani ve sporných případech přeplatek
nevznikl. Ke vzniku přeplatku může totiž dojít dle názoru Nejvyššího správního soudu pouze
tehdy, bylo-li na daň z převodu nemovitostí zaplaceno více, než kolik činí splatná daň
stanovená rozhodnutím – platebním výměrem správce daně.
Jak uvedl správně krajský soud v odůvodnění svého rozsudku, byly sice daně
z převodu nemovitostí v roce 1996 vyměřeny v rozporu se zákonem č. 357/1992 Sb., o dani
dědické, darovací a z převodu nemovitostí, nicméně zrušení či změny těchto rozhodnutí
správce daně I. stupně – platebních výměrů, kterými byla stěžovateli vyměřena daň z převodu
nemovitostí, lze docílit v daňovém řízení pouze za pomoci opravných prostředků, upravených
v zákoně o správě daní a poplatků. Nelze proto přisvědčit stěžovateli, který tvrdí, že ke vzniku
přeplatku na této dani za r. 1996 došlo pouze na základě zjištění, byť deklarovaném
v citovaném nálezu Ústavního soudu v jiné věci, že tato rozhodnutí byla vydána v rozporu
s právními předpisy, bez toho, že by tato rozhodnutí byla změn ěna či zrušena v rámci řízení
o opravných prostředcích.
Správní akt, v daném případě platební výměr na daň z převodu nemovitostí, vydaný
v daňovém řízení správním orgánem, je jednostranným právním úkonem, adresovaným
konkrétnímu daňovému subjektu, kterým je tomuto daňovému subjektu ukládána konkrétní
povinnost – tj. povinnost zaplatit daň na základě výsledků vyměřovacího řízení (§46 odst. 4
zákona o správě daní). V případě, kdy je správním orgánem vydán správní akt, zatížený
takovou vadou, jakou je rozpor se zákonem či jiným právním předpisem, jde o akt nezákonný.
I vadné správní akty jsou však autoritativními projevy vůle subjektů veřejné správy.
Pro správní akty platí proto presumpce správnosti, které znamená, že na správní akt se hledí
jako na bezvadný, pokud není úředně shledán opak. Má-li proto dojít k nápravě, je nezbytné
vyvolat úřední postup, jehož výsledkem je změna či zrušení takovéhoto vadného aktu.
Podle zákona o správě daní a poplatků lze jako prostředků nápravy správních aktů,
zatížených vadami, způsobujícími jejich nezákonnost či věcnou nesprávnost, využít
opravných prostředků řádných či mimořádných. I zde však zákon připouští jejich použití
ke sjednání nápravy pouze v určité, zákonem stanovené lhůtě, a to zejména ve vztahu
k plynutí času a ochraně práv nabytých v dobré víře. Protože v případě stěžovatele již
uplynuly lhůty (§54 odst. 3 v návaznosti na ust. §47 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků)
k povolení obnovy řízení, ukončených v roce 1996 pravomocnými rozhodnutími správce daně
I. stupně, nelze již zjednat nápravu těchto rozhodnutí, byť by bylo zřejmé, že byla vydána
v rozporu s právními předpisy.
Nálezy Ústavního soudu nejsou pramenem práva v tom smyslu, že by jimi bylo
vytvářeno právo nové, tyto nálezy mohou mít pouze negativní působnost spočívající
ve zrušení vadných norem. Závaznost nálezu Ústavního soudu ze dne 30. 11. 1999 č. j.
II ÚS 485/98, který stěžovatel cituje a v němž soud konstatoval, že daňový subjekt neměl
povinnost platit daň z převodu nemovitosti dle §20 odst. 6 písm. g) zákona č. 357/1992 Sb.,
se vztahuje nejen na účastníky řízení, ale působí vůči všem ostatním subjektům, avšak pouze
v této konkrétní věci.
Rozhoduje-li Ústavní soud o zrušení zákonů nebo jiných obecně závazných předpisů
či jejich jednotlivých ustanovení podle čl. 87 odst. 1 písm. a) Ústavy, vystupuje v pozici tzv.
negativního zákonodárce a jeho rozhodnutí mají všeobecnou závaznost. Zrušený právní
předpis tak přestane být závazný pro všechny subjekty, pokud naopak zrušen není, jsou
všechny subjekty jej i nadále povinny dodržovat.
Pokud Ústavní soud rozhoduje v individuálních případech, vydává individuální právní
akty, které mohou být závazné pouze pro účastníky a vedlejší účastníky. Jeho rozhodnutí mají
kasační účinky a orgány veřejné moci, proti nimž ústavní stížnost směřuje, tuto skutečnost
musí respektovat. V daném případě žalovaný akceptoval právní názor vyslovený Ústavním
soudem a povolil obnovu řízení v případech, kdy lhůta pro její povolení byla zachována.
Nález Ústavního soudu, na který stěžovatel odkazuje, však není způsobilý přivodit pro
stěžovatele příznivější rozhodnutí v projednávané věci, týkalo-li se rozhodnutí žalovaného
zdaňovacího období roku 1996, kdy již nebylo možno využít ke změně rozhodnutí
mimořádného opravného prostředku, neboť lhůta stanovená zákonem pro jeho podání již
uplynula.
Na základě platebních výměrů na daň z převodu nemovitostí vydaných v r. 1996,
stěžovatel zaplatil splatnou daň ve výši stanovené těmito rozhodnutími. Protože tato
rozhodnutí správce daně I. stupně nebyla v dalším řízení změněna či zrušena, nevznikl
stěžovateli přeplatek, který by mu měl být v zákonné lhůtě dle §64 odst. 5 zákona o správě
daní vrácen.
Pokud stěžovatel namítá, že žalovaný pochybil, když v případě, že nebylo možné
žádostem stěžovatele o povolení obnovy řízení vyhovět z důvodu uplynutí zákonných lhůt,
měl posoudit tyto žádosti jako žádosti o vrácení přeplatku a tento vrátit, neboť dosud
neuplynula lhůta uvedená v §64 odst. 5 zákona o správě daní, jde o námitku
neopodstatněnou. Jak vyplývá z výše uvedeného, stěžovateli nevznikl za r. 1996 přeplatek
na dani z převodu nemovitostí, který by mu bylo možno vrátit; proto nelze namítat nesprávné
posouzení žádostí stěžovatele z hlediska jejich obsahu a dožadovat se toho, aby byly
posouzeny jako žádosti o vrácení přeplatku ve smyslu §64 odst. 4 zákona o správě daní
a dovolávat se lhůty stanovené v odst. 5 tohoto ustanovení.
V důsledku zrušení rozhodnutí správních orgánů Ústavním soudem v případě, na který
stěžovatel odkazuje, vznikl tak přeplatek na dani ve smyslu ust. §64 zákona o správě daní
a poplatků a správce daně s ním byl povinen nakládat ve smyslu cit. ustanovení. V případě
stěžovatele však ke zrušení předmětných platebních výměrů nedošlo, a to ani Ústavním
soudem, ani v řízení daňovém; nemohlo tak dojít ke vzniku přeplatku.
Ze všech shora uvedených důvodů Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že kasační
stížnost není důvodná, a proto ji zamítl (§110 odst. 1 s. ř. s.).
Stěžovatel, který neměl v tomto soudním řízení úspěch, nemá právo na náhradu
nákladů řízení (§60 odst.1 s. ř. s.) a žalovanému, který by l v řízení úspěšný, náklady řízení
nevznikly, resp. je neúčtoval. Proto soud rozhodl, že žalovanému se nepřiznává náhrada
nákladů řízení o kasační stížnosti.
Poučení: Proti tomuto rozhodnutí nejsou opravné prostředky přípustné (§53 odst. 3
s. ř. s.).
V Brně dne 16. 6. 2004
JUDr.Václav Novotný
předseda senátu