ECLI:CZ:NSS:2005:3.AFS.26.2004
sp. zn. 3 Afs 26/2004 – 55
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu JUDr. Jaroslava
Vlašína a soudců JUDr. Milana Kamlacha a JUDr. Marie Součkové v právní věci žalobce
Ing. J. D., zastoupeného JUDr. Pavlem Navrátilem, advokátem, se sídlem v Ostravě, na
Hradbách 2/120, proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Ostravě, se sídlem v Ostravě,
Na Jízdárně 3, o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě č. j.
22 Ca 589/2002 - 30 ze dne 12. 2. 2004,
takto:
Rozsudek Krajského soudu v Ostravě č. j. 22 Ca 589/2002 - 30 ze dne 12. 2. 2004
se zrušuje a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
Včas podanou kasační stížností žalovaný (dále jen „stěžovatel“) napadl nadepsaný
rozsudek Krajského soudu v Ostravě, kterým bylo pro nezákonnost zrušeno jeho rozhodnutí
č. j. 11230/120/2002 ze dne 24. 10. 2002 a věc mu vrácena k dalšímu řízení.
Žalobce podal dne 28. 3. 2002 k Finančnímu úřadu v Havířově (dále jen „správce daně“)
přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období od prohlášení konkursu,
tj. od 30. 7. 1999, do 31. 12. 2001, v němž v souladu s §36 odst. 6 zákona č. 586/1992 Sb.,
o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon č. 586/1992 Sb.“) uplatnil
zápočet sražené daně z úroku termínovaného vkladu v celkové výši 3403 Kč. Celková daňová
povinnost dle tohoto přiznání byla rovna nule. Správce daně vyměřil konkludentně daňovou
povinnost ke dni 2. 4. 2002. Z důvodu nulové daňové povinnost nebylo možno sraženou daň
započíst na celkovou daňovou povinnost a žalobci tak ke stejnému dni vznikl přeplatek
na dani z příjmů právnických osob. Žalobce dne 9. 5. 2002 podal k správci daně žádost
o vrácení přeplatku na dani z příjmů právnických osob. Správce daně svým rozhodnutím
č. j. 61500/02/370911/1169 ze dne 7. 8. 2002 této žádosti nevyhověl z důvodu existence
nedoplatku vzniklého za podstatou na dani z přidané hodnoty, n a který naopak přeplatek
na dani z příjmů právnických osob převedl, a to s odkazem na §64 odst. 2 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon č. 337/1992 Sb.“). Odvolání žalobce proti rozhodnutí správce daně, v rámci nějž označil uvedený postup
za skryté započtení na majetek patřící do konkursní podstaty, které je zakázáno v §14 odst. 1
písm. i) zákona č. 328/1991 Sb., o konkursu a vyrovnání, ve znění pozdějších předpisů (dále
jen „zákon č. 328/1991 Sb.“), stěžovatel zamítl. Poukázal přitom zejména na §64 odst. 4
zákona č. 337/1992 Sb., podle něhož nárok na vrácení přeplatku vzniká pouze tehdy, pokud
má poplatník u správce daně vratitelný přeplatek. Jednou z podmínek vrácení přeplatku je to,
že daňový dl užník nesmí mít u téhož správce daně nedoplatek na jiné dani. Jelikož žalobce
měl evidován nedoplatek na dani z přidané hodnoty, vratitelný přeplatek nevznikl.
Krajský soud v řízení o žalobě proti rozhodnutí stěžovatele vyšel z dikce §14 odst. 1
písm. i) zákona č. 328/1991 Sb. zakazující započtení na majetek úpadce po prohlášení
konkursu. Uvedené ustanovení je podle soudu třeba vztáhnout i na daňové pohledávky.
Vznikl-li úpadci nárok na vrácení přeplatku na dani, nelze tento přeplatek za trvání konkursu
použít k úhradě daňových nedoplatků poplatníka na jiných daních, i když by to jinak bylo
možné. Nárok na vrácení přeplatku na dani je pohledávkou úpadce za jeho dlužníkem, jímž je
v tomto případě stát, a pohledávky úpadce jsou ve smyslu §6 odst. 1 a 2 zákona č. 328/1991 Sb. součástí konkursní podstaty. Stát jako úpadcův dlužník je proto povinen vrátit příslušnou
částku do konkursní podstaty a na tomto závěru nic nemění ani skutečnost, že úpadcův
dlužník má sám za úpadcem pohledávky, které přihlásil nebo byl povinen přihlásit
do konkursu. V dané věci měl soud za nepochybné, že pohledávka vznikla po prohlášení
konkursu na majetek úpadce a je ve smyslu §6 odst. 2 zákona č. 328/1991 Sb. součástí
konkursní podstaty. Postup podle §64 zákona č. 337/1992 Sb. má podle soudu charakter
nepřípustného započtení; krajský soud se přitom ztotožnil s právním názorem vyjádřeným
v rozhodnutí Nejvyššího soudu sp. zn. 29 Odo 532/2001 ze dne 19. 9. 2001. Považoval přitom
za určující skutečnost, že daňová pohledávka vznikla za trvání konkursu. Pohledávky vzniklé
za podstatou lze sice uspokojit kdykoliv v průběhu konkursního řízení (§31 odst. 1 zákona
č. 328/1991 Sb.), avšak lze tak učinit výlučně na návrh správce konkursní podstaty (§32
odst. 1 ve spojení s §30 odst. 1 zákona č. 337/1992 Sb.). Podle soudu nelze naopak dovodit,
že by tak mohli činit sami konkursní věřitelé. Z uvedených důvodů považoval krajský soud
rozhodnutí žalovaného za nezákonné, a proto jej ve smyslu §78 odst. 1 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“) zrušil a věc vrátil
stěžovateli k dalšímu řízení.
Stěžovatel podal kasační stížnost z důvodu uvedeného v §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s.,
neboť je přesvědčen, že napadený rozsudek trpí nezákonností spočívající v nesprávném
posouzení právní otázky soudem v předchozím řízení. Stěžovatel se předně domnívá, že jeho
rozhodnutí, jež bylo napadeno žalobou, není možné přezkoumávat ve správním soudnictví,
neboť se jím nerozhodovalo o veřejném subjektivním právu žalobce. Svůj názor opírá o dikci
§64 zákona č. 337/1992 Sb. a dovozuje, že právní následky tam uvedené nastávají přímo
ze zákona. Pokud tedy vratitelný přeplatek podle uvedeného ustanovení nevznikne, správce
daně tuto skutečnost daňovému subjektu sdělí r ozhodnutím podle §64 odst. 4 cit. zákona
(resp. slovy zákona žádost zamítne). Jedná se však o deklaratorní rozhodnutí. Pak však
podle stěžovatele s ohledem na §65 s. ř. s. nebyla na straně žalobce splněna podmínka aktivní
legitimace k podání žaloby a krajský soud měl žalobu podle §46 odst. 1 písm. a) s. ř. s.
odmítnout. Pro případ, že by Nejvyšší správní soud neakceptoval uvedenou argumentaci,
napadá stěžovatel i věcnou nesprávnost rozsudku krajského soudu. Předně nesouhlasí s tím,
že by zákon č. 328/1991 Sb. byl ve vztahu k zákonu č. 337/1992 Sb. zákonem speciálním,
a to proto, že uvedené předpisy neupravují stejnou oblast právních vztahů. První je předpisem
soukromoprávním, druhý má povahu veřejnoprávního předpisu. Jelikož se jedná o právní
normy mající stejnou právní sílu, nelze podle stěžovatele vůbec uvažovat o tom, že by jedna
z nich měla mít bez výslovné zákonné úpravy přednost. Soukromoprávní charakter pak má
i institut započtení, jehož nepřípustnost je v §14 odst. 1 písm. i) zákona č. 328/1991 Sb.
stanovena jako jeden z účinků prohlášení konkursu. Oproti tomu daňovým právem
v subjektivním smyslu je oprávnění vyvozené ze státní moci požadovat od daňových subjektů
daně a činit potřebná opatření k ochraně své pohledávky. Daňová pohledávka
se od pohledávky soukromoprávní liší právním důvodem, neboť pouze zákon stanoví
skutečnosti, na jejichž základě vzniká v konkrétním případě právní vztah. Takto vzniklý
obligační vztah pak má veřejnoprávní charakter a je pro něj charakteristická nadřazenost
orgánu veřejné moci. Úprava zániku daňového závazku ve finančním právu chybí a použití
analogie občanského práva je nepřípustná. Stěžovatel je přesvědčen, že pro jeho postup
v daňovém řízení není relevantní soukromoprávní úprava vztahů jednotlivých subjektů práva,
nýbrž úprava veřejnoprávní. I po prohlášení konkursu je správce daně povinen postupovat
v souladu se zákonem č. 337/1992 Sb., neboť daňové řízení se prohlášením konkursu
nepřerušuje. Prohlášení konkursu je z hlediska aplikace §64 cit. skutečností nerozhodnou,
a postup podle tohoto ustanovení nemůže být považován za nepřípustnou kompenzaci
ve smyslu §14 odst. 1 písm. i) zákona č. 328/1991 Sb. Stěžovatel dále napadá argumentaci
soudu, podle níž je přeplatek součástí konkursní podstaty ve smyslu §6 odst. 1 a 2
cit. zákona. V případě přeplatku se jedná o institut finančního práva, který nemůže být
předmětem občanskoprávních vztahů, a proto vyměřený přeplatek nemůže náležet do majetku
tvořícího konkursní podstatu a být zahrnut správcem konkursní podstaty do soupisu podstaty
podle §18 cit. zákona. Takový postup by byl neopodstatněným zásahem do veřejnoprávního
daňového řízení a zákonem nedovoleným rozšiřováním konkursní podstaty na úkor příjmů
státního rozpočtu. Stěžovatel poukazuje na to, že daňový přeplatek je v zákoně č. 337/1992 Sb. koncipován jako platba daně, resp. že daň lze platit i přeplatkem na jiné dani (§59 odst. 3
písm. e/ cit. zákona). Správce daně dle stěžovatele postupoval zcela v souladu s §64 odst. 2
cit. zákona. Navíc, nedoplatek na dani z přidané hodnoty, na jehož úhradu byl přeplatek
na dani z příjmů právnických osob použit, vznikl až po prohlášení konkursu, a je tak
pohledávkou za podstatou podle §31 odst. 2 zákona č. 328/1991 Sb., která se uplatňuje přímo
u správce daně a lze ji uspokojit kdykoliv v průběhu konkursního řízení. Stěžovatel dovozuje,
že ani v případě, kdy daňovému subjektu vznikne vratitelný přeplatek, není nárok na jeho
vrácení předmětem občanskoprávních vztahů, není tedy pohledávkou daňového subjektu vůči
správci daně ve sm yslu občanskoprávní úpravy, a proto nemůže být zahrnut do soupisu
konkursní podstaty. Teprve v okamžiku, kdy je příslušná částka vratitelného přeplatku
poukázána na účet konkursní podstaty úpadce, mohou tyto peněžní prostředky tvořit
konkursní podstatu. Ze všech uvedených důvodů stěžovatel navrhl Nejvyššímu správnímu
soudu, aby rozsudek Krajského soudu v Ostravě zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení.
Podle §64 odst. 1 zákona č. 337/1992 Sb. je částka plateb převyšující splatnou daň
včetně příslušenství daně daňovým přeplatkem. Podle odstavce 2 se přeplatek se použije
na úhradu případného nedoplatku u jiné daně nebo, není -li takového nedoplatku, jako záloha
na dosud nesplatnou daňovou povinnost na dani, u které přeplatek vznikl. Daňový přeplatek
se použije i na úhradu daňového nedoplatku téhož daňového dlužníka u jiného správce daně,
u něhož je nedoplatek evidován, požádá-li o to tento správce daně tak, aby tento požadavek
došel správci daně, u něhož je evidován daňový přeplatek, ještě před jeho vrácením,
nejpozději však do dne lhůty nároku na jeho vrácení. O převedení přeplatku na úhradu
nedoplatku u jiné daně se daňový dlužník vyrozumí. Za den úhrady tohoto nedoplatku
se považuje den, který následuje po dni vzniku přeplatku. Podle odstavce 4 požádá-li daňový
dlužník o vrácení přeplatku, přeplatek se vrátí, činí-li více než 50 Kč a nemá-li současně
daňový dlužník nedoplatek na jiné dani u téhož správce daně, nebo neuplatnil-li
podle odstavce 2 požadavek na úhradu nedoplatku jiný správce daně, a to do třiceti dnů
od doručení žádosti, pokud zvláštní předpis nestanoví jinak.
Podle §16 odst. 1 písm. i) zákona č. 328/1991 Sb. není po prohlášení konkursu
započtení na majetek patřící do podstaty přípustné.
Nejvyšší správní soud přezkoumal kasační stížností napadený rozsudek Krajského
soudu v Ostravě a dospěl k závěru, že kasační stížnost je důvodná. Při vyhodnocení
důvodnosti námitek obsažených v kasační stížnosti vyšel zejména z usnesení pléna
Nejvyššího správního soudu čj. Sst 2/2003-225 ze dne 29. 4. 2004 (publikováno pod č. 215
Sb. NSS), jímž bylo podle §19 s. ř. s. přijato stanovisko ohledně přípustnosti používání
daňových přeplatků správci daně na úhradu daňových nedoplatků v situaci, kdy na majetek
daňového subjektu byl prohlášen konkurs (dále též „stano visko“). Stanovisko bylo přijato
za účelem zajištění jednoty rozhodování krajských soudů v obdobných věcech, když tomuto
stanovisku předcházející judikatura krajských soudů se v uvedené otázce značně rozcházela.
Jakkoliv se uvedené stanovisko zabývá rovněž problematikou přeplatku na dani z přidané
hodnoty (tzv. nadměrného odpočtu), závěry v něm přijaté se plně uplatní i v případě přeplatku
na dani z příjmů právnických osob, jehož se projednávaná věc týká.
Předně je třeba v souladu se závěry stanoviska zam ítnout námitku stěžovatele,
podle níž jeho žalobou napadené rozhodnutí nepodléhá soudnímu přezkumu ve správním
soudnictví. Ustanovení §64 odst. 2 zákona č. 337/1992 Sb. upravuje postup správce daně
při existenci přeplatku a umožňuje správci daně použít přeplatku na úhradu případného
nedoplatku; přitom o převedení přeplatku na úhradu nedoplatku u jiné daně se daňový dlužník
jen vyrozumí. Daňový subjekt však může požádat správce daně o vrácení přeplatku
podle §64 odst. 4 cit. zákona a nedojde-li k vrácení přeplatku, žádost se zamítne
rozhodnutím, proti němuž je přípustné odvolání podle odst. 8 téhož ustanovení. Negativním
rozhodnutím může dojít k zásahu do veřejných subjektivních práv daňového subjektu,
neboť nárok na vrácení přeplatků je ve vztahu k řízení vyměřovacímu nárokem jiným,
samostatným. Rozhodnutí o zamítnutí žádosti o vrácení přeplatku je tedy rozhodnutím
ve smyslu §65 odst. 1 s. ř. s., jež podléhá soudnímu přezkumu na základě podané žaloby.
Základní spornou otázkou v daném případě je to, zda §14 odst. 1 písm. i) zákona
č. 328/1991 Sb., podle něhož je po prohlášení konkursu započtení na majetek patřící
do podstaty nepřípustné, brání použití přeplatku na dani správcem daně podle §64 zákona
č. 337/1992 Sb. Tuto otázku v daném případě Nejvyšší správní soud zodpověděl v souladu
se stanoviskem negativně, a to s ohledem na následující úvahy, vycházející mj. z premisy,
že v případě zákonů č. 328/1991 Sb. a č. 337/1992 Sb. nelze hovořit o vztahu speciální
a obecné právní normy, neboť tyto předpisy neupravují stejnou oblast právních vztahů.
Daňová povinnost je platební povinností daňového subjektu, kterou stát stanoví
zákonem k získání příjmů na úhradu celospolečenských potřeb, aniž by přitom poskytoval
daňovým subjektům ekvivalentní protiplnění. Tento právní vztah mezi státem a daňovým
subjektem lze označit za asynallagmatickou obligaci – závazek veřejnoprávního charakteru.
Ústavní konformita tohoto právního názoru vyplývá i z rozhodovací činnosti Ústavního soudu
(srov. např. usnesení sp. zn. IV. ÚS 499/98, ze dne 15. 1. 1999). Účelem daňového řízení
je realizace práv a povinností daňového subjektu vůči státu reprezentovanému správcem daně,
jejichž vzájemný právní vztah je založen na nerovnosti. Cílem daňového řízení je podle §2
odst. 2 zákona č. 337/1992 Sb. stanovení a vybrání daně tak, aby nebyly zkráceny daňové
příjmy. I v daňovém řízení platí zásada rovnosti, pouze však ve vzájemném vztahu mezi
daňovými subjekty, které mají před správcem daně stejná procesní práva a povinnosti (§2
odst. 8 cit. zákona). Účelem konkursního řízení je naproti tomu uspořádání majetkových
poměrů dlužníka, který je v úpadku. Jeho cílem je dosáhnout poměrného uspokojení věřitelů
z majetku tvořícího konkursní podstatu. Účastníci konkursního řízení jsou zásadně v rovném
postavení.
Započtení je pak právní skutečností způsobující zánik závazku, která nahrazuje plnění
a v níž je obsaženo uspokojení věřitele. Započtení je podmíněno právním úkonem, který může
být jednostranný nebo dvoustranný (srov. §580 a §581 zákona č. 40/1964 Sb., občanský
zákoník, ve znění pozdějších předpisů [dále jen „občanský zákoník“]). Započtení vzájemné
pohledávky (kompenzace) má za následek zánik proti sobě stojících pohledávek věřitele
a dlužníka, kteří jsou vůči sobě v postavení věřitele a dlužníka zároveň. Zánik pohledávek
na základě kompenzačního projevu vůle nastává se zpětnou účinností (ex tunc), a to ke dni,
kdy se pohledávky proti sobě postavily (§580 občanského zákoníku). Základním
předpokladem započtení je však existence závazkového právního vztahu, ze kterého věřiteli
vzniká právo na plnění (pohledávka) od dlužníka a dlužníkovi vzniká povinnost splnit
závazek (§488 občanského zákoníku).
Daňovým přeplatkem se podle §64 odst. 1 zákona č. 337/1992 Sb. rozumí částka plateb
převyšující splatnou daň včetně příslušenství daně. Podle §64 odst. 4 cit. zákona požádá-li
daňový dlužník o vrácení přeplatku, přeplatek se vrátí, činí-li více než 50 Kč a nemá-li
současně daňový dlužník nedoplatek na jiné dani u téhož správce daně, nebo neuplatnil -li
podle odstavce 2 požadavek na úhradu nedoplatku jiný správce daně, a to do třiceti dnů
od doručení žádosti, pokud zvláštní předpis nestanoví jinak. Zákon č. 337/1992 Sb.
v uvedeném ustanovení nerozlišuje daňový režim plátce – úpadce od daňového režimu plátce,
který v úpadku není, z čehož je nutno dovodit, že podmínka vratitelnosti přeplatku je vztažena
i k daňovým subjektům, jejichž majetek je podroben konkursu.
Postup správce daně v situaci, kdy na majete k daňového subjektu byl prohlášen
konkurs, je upraven v §40 odst. 11 zákona č. 337/1992 Sb., v němž se výslovně stanoví,
že prohlášením konkursu se daňové řízení nepřerušuje. Z tohoto ustanovení je nutno dovodit,
že správce daně je povinen vést daňové řízení a vydávat rozhodnutí týkající se daňových
povinností daňových subjektů, přijímat platby, evidovat je, a to bez ohledu na účinky
prohlášení konkursu, které se promítají v soukromoprávních vztazích. Správce daně
je uvedeným zákonem striktně vázán a vystupuje vůči daňovému subjektu jako orgán veřejné
moci vydávající autoritativní rozhodnutí.
Při souběhu konkursního a daňového řízení tak má správce daně dvojí postavení,
a to jednak jako správce daně realizující výkon správy daně v rámci daňového řízení,
které se nepřerušuje, a jednak jako účastník konkursního řízení. Správce daně totiž
ani po prohlášení konkursu neztrácí své postavení orgánu moci veřejné na úseku veřejných
financí, ale zároveň může být, v případě existence daňových nedoplatků, účastníkem
konkursního řízení, ve kterém má rovné postavení s ostatními účastníky tohoto řízení.
Daň, tj. zákonem stanovenou platební povinnost, lze podle §59 odst. 3 písm. e)
zákona č. 337/1992 Sb. platit i přeplatkem na jiné dani. Postupuje-li správce daně podle §59
a §64 cit. zákona ve vztahu k daňovému subjektu, na jehož majetek byl prohlášen konkurs,
realizuje se tak úhrada splatné daňové povinnosti, tzn. že dochází k úhradě dluhu na dani,
a nikoliv k započtení na majetek konkursní podstaty ve smyslu soukromoprávní úpravy.
V zákoně č. 337/1992 Sb., v zákoně č. 586/1992 Sb., ani v zákoně č. 328/1991 Sb. není
stanoveno, že by správce daně mohl nebo měl postupovat jinak v případě, že na majetek
daňového subjektu je prohlášen konkurs. Eviduje-li správce daně na některém z osobních účtů
daňového subjektu (§62 zákona č. 337/1992 Sb.) přeplatek daně, musí jej použít způsobem
taxativně stanoveným v §64 odst. 2 až 6 cit. zákona, a to bez ohledu na skutečnost,
že na majetek daňového subjektu byl prohlášen konkurs. Má -li tedy daňový subjekt daňový
nedoplatek na jakékoliv dani u jakéhokoliv správce daně, použije se daňový přeplatek na jeho
úhradu. Jakým způsobem se tak stane, výslovně ukládá správci daně §64 odst. 2 cit. zákona.
Ze žádného ustanovení uvedeného zákona naopak nelze dovodit, že by se správce daně
od povinnosti stanovené v tomto ustanovení mohl jakkoliv odchýlit. Pouze v případě,
že daňový subjekt nemá evidován daňový nedoplatek, jedná se o přeplatek, který mu lze
vrátit, tj. vratitelný přeplatek. Při postupu s právce daně podle §59 a §64 cit. zákona v rámci
daňového řízení tak dochází k úhradě splatného daňového nedoplatku, tj. k úhradě dluhu
na dani, a nikoliv k započtení na majetek konkursní podstaty ve smyslu soukromoprávní
úpravy. Tento závěr pak platí bez ohledu na skutečnost, zda příslušný daňový přeplatek
a daňový nedoplatek vznikly před nebo po prohlášení konkursu na majetek daňového
subjektu.
Nejvyšší správní soud se přitom ztotožňuje s námitkou stěžovatele napadající
argumentaci krajského soudu, že nárok na vrácení přeplatku je pohledávkou úpadce za jeho
dlužníkem, jímž je stát, a že přeplatek na dani je majetkem, který ke dni vyhlášení konkursu
patřil do konkursní podstaty. Podle §6 odst. 2 zákona č. 328/1991 Sb. se konkurs týká
majetku, který patřil dlužníkovi v den prohlášení konkursu a kterého za konkursu nabyl.
Tento majetek podle odstavce 1 cit. ustanovení tvoří konkursní podstatu. Majetkem ve smyslu
cit. ustanovení jsou věci a jejich součásti a příslušenství – věci movité, nemovité, zvířata,
ovladatelné přírodní síly (energie), soubory věcí, práva (know-how, obchodní známka, patent,
ochranná známka), podíly v obchodních společnostech, spoluvlastnické podíly, vypořádané
podíly ze společného jmění manželů apod. Jde tedy o věci, práva nebo jiné majetkové
hodnoty, které jsou předmětem občanskoprávních vztahů podle §118 občanského zákoníku.
Toto vymezení odpovídá cílům konkursu definovaným v §2 odst. 3 zákona č. 328/1991 Sb.,
tedy poměrnému uspokojení věřitelů z majetku tvořícího konkursní podstatu , k čemuž je
nutné zpeněžit do konkursní podstaty náležející majetek způsobem uvedeným v §27 a §27a
cit. zákona. Nárok na vrácení daňového přeplatku, jenž je institutem finančního práva, tomuto
vymezení neodpovídá. Tento nárok, který je nárokem daňového subjektu z veřejnoprávního
daňového řízení, není předmětem občanskoprávních vztahů (nelze jej postoupit, zřídit k němu
zástavní právo, nemůže být předmětem exekuce podle §312 a násl. zákona č. 99/1963 Sb.,
občanský soudní řád, ve znění pozdějších předpisů [ dále jen „o. s. ř.“], nelze proti němu
započítat jinou pohledávku apod.). Z uvedeného vyplývá, že přeplatek na dani z příjmů
právnických osob, nejedná-li se o přeplatek vratitelný, nemůže náležet do majetku tvořícího
konkursní podstatu a být zahrnut správcem konkursní podstaty do soupisu podstaty podle §18
zákona č. 328/1991 Sb.
Učiněné úvahy lze s ohledem na projednávaný případ shrnout tak, že postupoval-li
správce daně ve vztahu k daňovému subjektu poté, co byl na jeho majetek prohlášen konkurs,
podle §64 zákona č. 337/1992 Sb., a existující přeplatek na dani z příjmů právnických osob
použil na úhradu daňového nedoplatku, jenž měl daňový subjekt na dani z přidané hodnoty,
nepostupoval v rozporu s §14 odst. 1 písm. i) zákona č. 328/1991 Sb., resp. nejednalo
se o započtení, jež je uvedeným ustanovením po prohlášení konkursu zakázané. Daňovou
pohledávkou daňového subjektu vůči státu by byl daňový přeplatek, který by převyšoval
daňový nedoplatek, neboť jen takový přeplatek, resp. jeho část je vratitelná, a to bez ohledu
na prohlášení konkursu. Jestliže správce daně postupoval při použití přeplatku na dani
z příjmů právnických osob v souladu s podmínkami stanovenými v §64 zákona č. 337/1992 Sb., není možné takový postup označit za nezákonný. Stěžovatel pak postupoval v souladu
se zákonem, jestliže svým rozhodnutím zamítl odvolání žalobce proti rozhodnutí správce
daně, jímž byla žádost o vrácení daňového přeplatku zamítnuta.
Rozhodnutí Krajského soudu v Ostravě, jež dospělo k opačnému závěru, tedy
podle Nejvyššího správního soudu trpí nezákonností způsobenou nesprávným posouzením
právní otázky. Krajský soud v Ostravě pochybil, jestliže rozhodnutí stěžovatele zrušil
pro nezákonnost. Nejvyšší správní soud tedy shledal kasační stížnost důvodnou,
a proto napadený rozsudek krajského soudu dle §110 odst. 1 s. ř. s. zrušil a věc vrátil tomuto
soudu k dalšímu řízení. V něm je tento soud vázán právním názorem vysloveným Nejvyšším
správním soudem v tomto rozsudku (§110 odst. 3 s. ř. s.) a ve stanovisku, a sice že daňový
přeplatek lze vrátit daňovému subjektu jen za předpokladu, že se jedná o vratitelný přeplatek,
to jest není-li evidován na žádném z jeho osobních účtů žádným správcem daně nedoplatek
na dani, přičemž není rozhodné, zda nedoplatek vznikl před nebo po prohlášení konkursu.
Postup správce daně, který v souladu s §64 zákona č. 337/1992 Sb. tento přeplatek použije
na úhradu daňového nedoplatku na jiné dani, není po prohlášení konkursu na majetek
daňového subjektu nepřípustným započtením na majetek daňového subjektu jakožto úpadce.
O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti rozhodne Krajský soud v Ostravě v novém
rozhodnutí (§110 odst. 2 s. ř. s.).
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou přípustné opravné prostředky (§53 odst. 3
s. ř. s.).
V Brně dne 16. března 2005
JUDr. Jaroslav Vlašín
předseda senátu