ECLI:CZ:NSS:2005:6.AFS.23.2003
sp. zn. 6 Afs 23/2003 - 65
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Bohuslava
Hnízdila a soudkyň JUDr. Brigity Chrastilové a JUDr. Milady Tomkové v právní věci
žalobkyně: M., s. r. o., zastoupena JUDr. Milanem Novákem, advokátem, se sídlem
Dukelská 15, 500 02 Hradec Králové, proti žalovanému: Finanční ředitelství v Brně, se
sídlem nám. Svobody 4, 602 00 Brno, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 20. 9.
2000, č. j. 3629b/2000/FŘ/130, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku
Krajského soudu v Brně ze dne 20. 6. 2003, č. j. 30 Ca 515/2000 - 39,
takto:
Rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 20. 6. 2003, č. j. 30 Ca 515/2000 - 39,
se zr uš uj e a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
Rozsudkem Krajského soudu v Brně ze dne 20. 6. 2003, č. j. 30 Ca 515/2000 - 39,
bylo zrušeno rozhodnutí Finančního ředitelství v Brně (dále jen „stěžovatel“) ze dne
20. 9. 2000, č. j. 3629b/2000/FŘ/130, jímž bylo zamítnuto odvolání společnosti M., s. r. o.,
(dále též „daňový subjekt“) proti rozhodnutí Finančního úřadu Brno - venkov ze dne
7. 3. 2000, č. j. 35838/99/293933/0537, o vyměření spotřební daně podle pomůcek
za zdaňovací období srpen 1999 ve výši 22 605 Kč.
V odůvodnění rozsudku krajský soud zejména uvedl, že daňový subjekt doplnil
své odvolání ve lhůtě a stěžovatel se jím tak měl zabývat i přes fakt, že to bylo reálně
nemožné. Dále poukázal na okolnost, že ze zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků,
ve znění platném pro projednávanou věc (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“),
vyplývá, že obecnou podmínkou pro stanovení daně podle pomůcek je nemožnost stanovit
daň dokazováním. Je proto na místě posuzovat oprávnění správce daně stanovit daň
podle pomůcek ve smyslu ustanovení §44 odst. 1 a 2 zákona o správě daní a poplatků
ve vazbě na ta ustanovení tohoto zákona, která se týkají dokazování.
Ve včas podané kasační stížnost namítl stěžovatel stížní důvod obsažený v §103
odst. 1 písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších
předpisů (dále jen „s. ř. s.“), tedy nesprávné posouzení právní otázky soudem
v předcházejícím řízení, kterého se měl Krajský soud v Brně dopustit tím, že při výkladu
zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, nesprávně interpretoval vztah §44 odst. 1
tohoto zákona k §31 odst. 5 citovaného zákona, neboť za situace, kdy daňový subjekt byl
správcem daně vyzván k podání daňového přiznání a na tuto výzvu nikterak nereagoval, byl
správce daně oprávněn bez dalšího přistoupit ke stanovení daně dle pomůcek. Stěžovatel
dále poukázal na okolnost, že krajský soud při projednávání žaloby porušil §75 s. ř. s. tím,
že ji přezkoumal nad rámec žalobních bodů. Daňový subjekt (v původním řízení žalobce)
totiž v žalobě vůbec nenamítal, že nebyly dodrženy podmínky pro stanovení daně dle
pomůcek. Omezil se na pouhé konstatování, že správce daně neměl v době vydání výzvy
žádné pomůcky ani zjištění, že daňová povinnost vznikla, a že výzva k podání daňového
přiznání mu stanovila lhůtu k podání přiznání kratší než zákon. Stěžovatel dále namítl,
že podání, kterým daňový subjekt doplnil své odvolání, bylo podáno po zákonem stanovené
lhůtě, stěžovatel se jím tedy nemohl zabývat. Navrhl zrušení napadeného rozsudku a vrácení
věci zpět k dalšímu řízení.
Ve vyjádření ke kasační stížnosti žalobce konstatoval, že správce daně nepostupoval
při stanovení daně dle §44 zákona o správě daní a poplatků, neboť v době stanovení daňové
povinnosti neměl pomůcky ani jiná zjištění, která by prokazovala, že mu v rozhodných
daňových obdobích vznikla daňová povinnost. Stěžovatel se v daňovém řízení vůbec
nezabýval námitkami, které byly v jeho průběhu uplatňovány daňovým subjektem. Dále uvedl,
že požádal i o navrácení lhůty k podání daňového přiznání. Dle názoru účastníka řízení byl
soud s ohledem na dikci §55 odst. 5 zákona o správě daní a poplatků oprávněn zkoumat
i dodržení zákonných podmínek pro použití stanovení daně dle pomůcek, přičemž se ztotožnil
s názorem soudu, že tyto podmínky splněny nebyly. Poukázal i na judikát Krajského soudu
v Českých Budějovicích, který se k otázce délky lhůty dle §40 odst. 1 zákona o správě daní
a poplatků vyslovil odlišně od napadeného rozsudku.
Nejvyšší správní soud přezkoumal kasační stížností napadené rozhodnutí soudu
z důvodů v této stížnosti uplatněných a dospěl k závěru, že kasační stížnost je důvodná.
Podle §75 odst. 2 s. ř. s. soud přezkoumá v mezích žalobních bodů napadené výroky
rozhodnutí. Byl-li závazným podkladem přezkoumávaného rozhodnutí jiný úkon správního
orgánu, přezkoumá soud k žalobní námitce také jeho zákonnost, není-li jím sám vázán
a neumožňuje-li tento zákon žalobci napadnout takový úkon samostatnou žalobou ve správním
soudnictví.
Podle §44 odst. 1 věty první zákona o správě daní a poplatků nebylo-li podáno daňové
přiznání nebo hlášení, dodatečné daňové přiznání nebo hlášení včas, a to ani po výzvě správce
daně, nebo nebyly-li na výzvu ve stanovené lhůtě odstraněny vady, je správce daně oprávněn
zjistit základ daně a stanovit daň podle pomůcek, které má k dispozici, anebo které si sám
opatří, a to i bez součinnosti s daňovým subjektem.
Dle §48 odst. 7 uvedeného zákona do doby, než je o odvolání rozhodnuto, může
odvolatel údaje svého odvolání doplňovat a pozměňovat.
Podle §32 odst. 2 písm. b) citovaného zákona základní náležitosti rozhodnutí jsou číslo
jednací, případně i číslo platebního výměru a datum podpisu rozhodnutí, které je dnem vydání
rozhodnutí.
Dle §50 odst. 7 citovaného zákona rozhodnutí o odvolání musí být odůvodněno,
pokud se v něm nevyhovuje odvolání v plném rozsahu. V odůvodnění se musí odvolací orgán
vypořádat se všemi důvody v odvolání uvedenými.
Z výše uvedeného ustanovení soudního řádu správního je patrné, že správní soudnictví
je ovládáno dispoziční zásadou, tedy jinak řečeno, že je plně v dispozici žalobce, aby stanovil
žalobní body a tímto způsobem i vymezil rozsah soudního přezkumu. V souzené věci
je tak nutno přisvědčit námitce stěžovatele, že krajský soud přezkoumal rozhodnutí správce
daně nad rámec žalobních bodů, což je patrné ze žaloby a z odůvodnění napadeného
rozhodnutí. Krajský soud v Brně se ve svém rozhodnutí zabýval otázkou, zda správce daně
při stanovení daně dle pomůcek dodržel všechny mu zákonem stanovené povinnosti;
tedy zda byl oprávněn stanovit daň výše uvedeným způsobem i za předpokladu, že ve věci
nebylo provedeno dokazování. Z obsahu žaloby však nevyplývá, že by žalobce tvrdil,
že při stanovení daně dle pomůcek nebyly splněny zákonné podmínky. V žalobě je především
podrobně popsán průběh daňového řízení, jehož výsledkem bylo vydání napadeného
rozhodnutí, a poté je poukazováno na to, že výzvy k podání daňového přiznání byly správcem
daně učiněny v rozporu se zákonem, když nebyly dodrženy procesní náležitosti výzvy
stanovené v §43 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků, tedy když byla daňovému subjektu
stanovena lhůta pouze osm dnů. V rozsahu tohoto žalobního bodu však krajský soud zákonnost
napadeného rozhodnutí vůbec nepřezkoumal a vyhodnotil nezákonnost napadeného rozhodnutí
ze zcela jiného důvodu, což mu, vyjma situace ve smyslu §76 odst. 2 s. ř. s., nepřísluší.
Důvodnou je i námitka stěžovatele týkající se nesprávného posouzení právní otázky,
jakož i námitka, zda se měl v daňovém řízení zabývat doplněním odvolání, které bylo doručeno
správci daně, tj. finančnímu úřadu, ve stejný den, v jaký stěžovatel vydal rozhodnutí ve věci.
Z §48 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků citovaného výše vyplývá, že odvolatel může
v daňovém řízení pozměňovat nebo doplňovat údaje svého odvolání pouze do doby,
než je o jeho odvolání rozhodnuto. Za den vydání rozhodnutí je dle §32 odst. 2 písm. b)
zákona o správě daní a poplatků nutno považovat den, kdy bylo rozhodnutí podepsáno, což,
jak vyplývá ze správního spisu, bylo v souzené věci dne 20. 9. 2000. Ze správního spisu
je zřejmé, že doplnění odvolání bylo doručeno správci daně dne 20. 9. 2000. Ačkoliv ze spisu
není možno zjistit konkrétní datum, kdy bylo zmíněné doplnění postoupeno stěžovateli,
je dle názoru soudu zřejmé, že se tak stalo až po vydání jeho rozhodnutí. S ohledem
na zákonnou konstrukci §50 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků, která stanoví správci
daně povinnost vyrovnat se se všemi důvody tvrzenými v odvolání, je v tomto případě nutné
dojít k závěru, že se na časové určení stanovené v §48 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků
nevztahuje §14 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků o zachování lhůty, neboť se nejedná
o lhůtu, ale pouze o stanovení doby, v níž může odvolatel údaje svého odvolání doplňovat
a pozměňovat. Proto musí být doplnění odvolání přímo doručeno odvolacímu orgánu
před vlastním vydáním rozhodnutí, neboť pouze tak se tento orgán může o existenci doplnění
reálně dozvědět a řádně se vypořádat se skutečnostmi tam uvedenými. Jestliže tedy v této věci
bylo doplnění odvolání podáno k poštovní přepravě dne 19. 9. 2000 a doručeno správci daně
dne 20. 9. 2000, tedy ve stejný den, v jaký stěžovatel ve věci rozhodl, nelze stěžovateli vytýkat,
že se nevypořádal s důvody obsaženými v doplnění, neboť se o nich dozvěděl až poté,
co ve věci rozhodl. Jestliže Krajský soud v Brně za této situace dospěl k názoru,
že i přes okolnost, že se stěžovatel nemohl doplněním odvolání reálně zabývat, měl se s ním
vypořádat, aniž by však v této souvislosti vyvodil jakékoliv právní závěry, je napadené
rozhodnutí v této části nepřezkoumatelné pro nesrozumitelnost.
Pokud jde o vztah ustanovení §44 zákona o správě daní a poplatků, které upravuje
stanovení daně v případě nepodání daňového přiznání nebo hlášení, k ustanovení §31 odst. 5
tohoto zákona, které upravuje dokazování, z dikce ustanovení §44 jednoznačně vyplývá,
že daňový subjekt, který ani po výzvě správce daně nepodá daňové přiznání - jak tomu bylo
i v daném případě, což je mezi účastníky nesporné - nese zákonem předpokládané důsledky své
nečinnosti. Z ustanovení §44 citovaného zákona přitom bez dalšího vyplývá, že tímto možným
důsledkem je i skutečnost, že správce daně využije svého oprávnění stanovit daň
podle pomůcek, které má k dispozici nebo které si opatří i bez součinnosti s daňovým
subjektem. Postupoval-li tedy správce daně v souzené věci tímto způsobem, Nejvyšší správní
soud neshledal v jeho postupu, ani v postupu stěžovatele, kterým bylo zamítnuto odvolání
daňového subjektu, rozpor se zákonem o správě daní a poplatků. Ze všech shora uvedených
důvodů odkaz Krajského soudu v Brně na §31 odst. 5 uvedeného zákona je nepatřičný,
neboť na danou věc vzhledem ke zjištěným a prokázaným skutkovým okolnostem nedopadá.
Nejvyšší správní soud napadené rozhodnutí soudu přezkoumal v souladu
s ustanovením §109 odst. 2 a 3 s. ř. s. a ze všech shora uvedených důvodů dospěl k závěru,
že kasační stížnost je důvodná. Proto dle §110 odst. 1 s. ř. s. napadený rozsudek krajského
soudu pro jeho nepřezkoumatelnost a pro nesprávné posouzení právní otázky zrušil a věc
mu současně vrátil k dalšímu řízení, v němž je krajský soud podle odst. 3 téhož ustanovení
vázán právním názorem Nejvyššího správního soudu. O věci přitom rozhodl bez jednání
postupem dle §109 odst. 1 s. ř. s., dle kterého o kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní
soud zpravidla bez jednání.
O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti rozhodne podle §110 odst. 2 věty první
s. ř. s. krajský soud v novém rozhodnutí.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nej sou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 21. července 2005
JUDr. Bohuslav Hnízdil
předseda senátu