ECLI:CZ:NSS:2005:6.AFS.9.2004
sp. zn. 6 Afs 9/2004 - 73
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Milady
Tomkové a soudců JUDr. Bohuslava Hnízdila a JUDr. Brigity Chrastilové v právní věci
žalobce: F., s. r. o., zastoupen JUDr. Ladislavem Sádlíkem, advokátem, se sídlem Praha 5,
Holečkova 31, proti žalovanému: Finanční úřad v Teplicích, se sídlem Teplice, Dlouhá 42,
o kasační stížnosti žalobce proti usnesení Krajského soudu v Ústí nad Labem č. j. 15 Ca
220/2003 - 51 ze dne 15. 12. 2003,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá.
II. Žalovanému se právo na náhradu nákladů řízení ne př iznává.
Odůvodnění:
Žalobce (dále jen „stěžovatel“) napadá kasační stížností usnesení Krajského soudu
v Ústí nad Labem č. j. 15 Ca 220/2003 - 51 ze dne 15. 12. 2003, kterým byla odmítnuta
stěžovatelova žaloba, jíž se domáhal vydání rozsudku, podle něhož by žalovaný byl povinen
před ukončením daňové kontroly zahájené u stěžovatele dne 12. 12. 2002 provést výslech
svědka a s ukončením téže daňové kontroly vyčkat výsledku řízení před Ministerstvem
financí zahájeného stěžovatelovým podáním ze dne 16. 7. 2003.
Stěžovatel v kasační stížnosti namítá, že se na krajský soud obrátil se svým návrhem
podle §82 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s.“) v situaci, kdy orgán
veřejné moci (tedy žalovaný) zasáhl do jeho práv. Žalovaný totiž v rámci daňové kontroly
odmítl provést výslech svědka, jak stěžovatel navrhoval. Výslech svědka v rámci dokazování
vedeného v daňové kontrole je jedním z právních úkonů, které zákon zná, a je-li bezdůvodně
odmítán, lze se dle stěžovatele dovolávat dnes již ustálené soudní judikatury, podle které je
v případech, kdy je výslech svědka odmítnut jen z důvodu jeho možné nevěrohodnosti,
postupem, který ve většině případů vede ke zrušení rozhodnutí správních orgánů s tím,
že se věci vrací k dalšímu řízení. Z pohledu stěžovatele je nepochopitelné, pokud krajský soud
v situaci, kdy lze před ukončením daňové kontroly provést výslech svědka, odmítá v této věci
rozhodnout s tím, že takové rozhodnutí není krokem, který by narušil řádně vedený proces.
V dané věci stěžovatelův návrh na výslech svědka představoval prakticky jedinou možnost,
jak v souladu se zákonem doplnit spis o podstatné a pro budoucí rozhodnutí zásadní
skutečnosti. V dané věci je svědek klíčovou osobou celého případu. Je logické, že poté,
co bude ukončena daňová kontrola, nemá stěžovatel práva daná tím, že správce daně vede
daňové řízení podle §16 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění
pozdějších předpisů (dále jen „zákon“). Pokud se stěžovatel za těchto okolností již v průběhu
daňové kontroly dovolává respektování práva na řádné zjištění skutkového stavu věci,
je nepochopitelné, proč žalovaný odmítl prakticky jediný procesní návrh stěžovatele
realizovat a proč také krajský soud odmítá ve věci rozhodnout. Je přitom zřejmé,
že požadavek na výslech svědka bude následně uplatněn v odvolacím řízení a do budoucnosti
i jako námitka k soudu. Tomu se dá předejít tím, že výslech svědka bude proveden již
u správního orgánu prvního stupně – tedy v době, kdy zákon takový postup předpokládá
a současně bez dalšího dává stěžovateli právo takový návrh učinit. Pokud jde o krajským
soudem citovaný nález Ústavního soudu, ten dle stěžovatele na tuto právní věc nedopadá.
Ze shora uvedených důvodů stěžovatel navrhuje, aby napadené usnesení krajského soudu bylo
zrušeno a věc tomuto soudu vrácena k dalšímu řízení.
Žalovaný ve svém vyjádření popsal skutkový stav, za něhož v rámci daňové kontroly
neprovedl stěžovatelem navrhovaný důkaz, zdůvodňuje, proč jej neprovedl, přitom uvádí,
že s napadeným usnesením krajského soudu se ztotožňuje. Žalovaný proto navrhuje zamítnutí
kasační stížnosti jako nedůvodné.
Z obsahu správního a soudního spisu Nejvyšší správní soud zjistil pro posouzení věci
následující rozhodné skutečnosti: v rámci daňové kontroly ohledně daně z příjmů fyzických
osob ze závislé činnosti a funkčních požitků za rok 1999 a 2000 zahájené u stěžovatele dne
12. 12. 2002 došlo k jednání označenému jako „projednání zprávy o kontrole“, v jehož
průběhu byla stěžovateli předána zpráva o kontrole č. j. 56644/03/210932/0140. Stěžovatel
navrhl doplnění kontrolních zjištění výslechem svědka J. F., výslech však proveden nebyl
s odůvodněním, že výpověď tohoto svědka by nebyla důvěryhodná. Stěžovatel se proto
obrátil na krajský soud se žalobou na ochranu před nezákonným zásahem, pokynem nebo
donucením správního orgánu podle §82 a násl. s. ř. s. Požadoval, aby soud uložil žalovanému
povinnost provést jím navrhovaný výslech svědka J. F. a s ukončením daňové kontroly vyčkat
do rozhodnutí Ministerstva financí o stěžovatelově návrhu ze dne 17. 7. 2003 ohledně rozporu
se Smlouvou o zamezení dvojího zdanění mezi Českou republikou a Ukrajinou (Sdělení
Ministerstva zahraničních věcí č. 103/1999 Sb.). Krajský soud však žalobu odmítl, neboť
dospěl k závěru, že stěžovatel měl a má v případě daňové kontroly možnost domáhat se
svých práv prostředky danými mu zákonem, a že tedy žaloba byla nepřípustná.
Usnesení o odmítnutí žaloby bylo stěžovateli doručeno dne 18. 12. 2003 a stěžovatel je
napadl kasační stížností dne 29. 12. 2003.
Kasační stížnost byla podána včas, neboť byla podána ve lhůtě dvou týdnů
od doručení napadeného usnesení (§106 odst. 2 s. ř. s.), a je podána osobou oprávněnou,
neboť stěžovatel byl účastníkem řízení, z něhož napadené usnesení vzešlo (§102 s. ř. s.).
Přestože žádný z kasačních důvodů podávaných z §103 odst. 1 písm. a) až e) s. ř. s.
stěžovatel v kasační stížnosti neuvádí, z jejího obsahu Nejvyššímu správnímu soudu vyplývá,
že stěžovatel namítá nezákonnost odmítnutí jeho žaloby z důvodu nesprávného výkladu
právní otázky splnění důvodů podávaných z §85 s. ř. s., což je kasačním důvodem
podle §103 odst. 1 písm. e) s .ř. s. Kasační stížnost je tedy přípustná.
V rozsahu kasační stížnosti a z řádně uplatněného kasačního důvodu podle §109
odst. 2 a 3 s. ř. s. tedy Nejvyšší správní soud napadené usnesení přezkoumal, přitom dospěl
k závěru, že kasační stížnost není důvodná.
Má-li Nejvyšší správní soud posoudit zákonnost napadeného usnesení s ohledem
na správnost posouzení právní otázky nepřípustnosti stěžovatelovy žaloby, pak předesílá,
že nesprávným posouzením právní otázky je omyl soudu při aplikaci právní normy na zjištěný
skutkový stav, přitom o mylnou aplikaci právní normy by šlo tehdy, pokud by soud
na zjištěný skutkový stav použil jiný právní předpis, než který měl správně použít, nebo jinou
právní normu (jiné konkrétní pravidlo) jinak správně použitého právního předpisu, než kterou
měl za daného skutkového stavu správně použít, anebo pokud by aplikoval správný právní
předpis (správnou právní normu), ale dopustil by se nesprávnosti při výkladu. Nejvyšší
správní soud tedy ohledně jednotlivých stěžovatelových námitek zkoumal, zda soud, proti
jehož usnesení kasační stížnost směřuje, aplikoval správný právní předpis a správnou právní
normu, a pokud ano, zda lze jím podaný výklad aprobovat.
Stěžovatel se domáhal, aby krajský soud zasáhl vůči postupu žalovaného v době,
kdy žalovaný uskutečňoval u stěžovatele daňovou kontrolu, přitom se domáhal toho,
aby žalovanému byl soudem stanoven postup, jaký má v jejím průběhu dodržet. Za nezákonný
zásah stěžovatel považoval provádění daňové kontroly, tedy prostředek, jímž správce daně
zjišťuje nebo prověřuje daňový základ nebo jiné okolnosti rozhodné pro správné stanovení
daně, v rozporu s podmínkami, které zákon pro takový postup stanoví. Vyplývá-li z §85
s. ř. s., že žaloba, kterou stěžovatel podal, je nepřípustná mimo jiné tehdy, lze-li se ochrany
nebo nápravy domáhat jinými právními prostředky, pak splnění této podmínky dovozuje
ve své kasační stížnosti již sám stěžovatel, když je podle něho zřejmé, že požadavek
na výslech svědka bude následně uplatněn v odvolacím řízení a do budoucnosti i jako námitka
k soudu, přitom tomu se dá předejít tím, že výslech svědka bude proveden již u správního
orgánu prvního stupně. Sám stěžovatel tedy v kasační stížnosti přesně vystihuje důvod,
pro který byla jeho žaloba odmítnuta. Stěžovatel totiž učinil procesní návrh, který je oprávněn
v průběhu daňové kontroly podle §16 odst. 4 písm. c) zákona učinit, a žalovaný mu
nevyhověl, tj. rozhodl se stěžovatelem navrhovaný důkaz neprovést, a potřebě využití
právních prostředků obrany proti takovému postupu žalovaného daných zákonem a následně
i s. ř. s. v části o žalobách proti rozhodnutím správních orgánů se stěžovatel snažil předejít
tím, že již nyní, tj. v průběhu daňové kontroly, požadoval, aby byl takový postup shledán
nezákonným, a tedy aby žalovanému bylo přikázáno postupovat jinak, pro stěžovatele
příznivěji. Zjednodušeně řečeno tedy stěžovatel, vědom si svého práva brojit po skončení
daňového řízení (nikoli tedy po skončení samotné daňové kontroly) proti rozsahu dokazování,
jak jej vedl žalovaný, opravným prostředkem a následně i žalobou podle §65 a násl. s. ř. s.,
považoval za zbytečné těchto prostředků ochrany následně využívat, když už nyní by mohl
soud žalovanému najisto postavit, zda má vést dokazování směrem jak navrhoval stěžovatel.
Shledal-li krajský soud za této situace stěžovatelovu žalobu jako nepřípustnou s poukazem
na jiné právní prostředky ochrany podle §85 s. ř. s., pak aplikoval správný právní předpis
a správnou právní normu, přitom ani ve výkladu Nejvyšší správní soud neshledává žádnou
nesprávnost, jež by mohla přivodit nezákonnost odmítnutí stěžovatelovy žaloby, aniž by
se musel nutně vyslovovat k dílčím částem odůvodnění napadeného usnesení, a sice
konkrétně té, v níž krajský soud opírá svůj stěžovatelem nyní zpochybňovaný závěr
o judikaturu Ústavního soudu. Žaloba je totiž nepřípustná podle §85 s. ř. s. právě tehdy, kdy
se lze ochrany nebo nápravy domáhat jinými právními prostředky než žalobou podle §82
s. ř. s., jak stěžovatel učinil. Všechny jiné právní prostředky ochrany, jimiž lze zahájit řízení,
v jehož rámci by se osoba, jež tvrdí, že je zkrácena na svých subjektivních právech, mohla
účinné ochrany domáhat, tedy mají před postupem dle §82 a násl. s. ř. s. přednost. Je-li
stěžovatel oprávněn po skončení řízení, v jehož průběhu byla uskutečněna daňová kontrola,
při níž nebyl žalovaným akceptován stěžovatelův procesní návrh na doplnění dokazování
výslechem svědka, podat opravný prostředek podle §48 zákona a po jeho vyčerpání využít
i prostředků soudní ochrany podle §65 a násl. s. ř. s., pak není namístě využívat postupu
podle §82 s. ř. s.
Závěr krajského soudu je ostatně správný i z hlediska širších doktrinálních
východisek, na nichž je soudní přezkum rozhodnutí, vydaných mimo jiné i v řízeních
vedených podle zákona daňovými orgány, realizován, stejně jako z rozdělení moci ve státě
na moc výkonnou a soudní. Dokazování v průběhu daňového řízení provádí správce daně
(§31 odst. 1 zákona), který má povinnost dbát, aby skutečnosti rozhodné pro správné
stanovení daňové povinnosti byly zjištěny co nejúplněji (§32 odst. 2 zákona). Výsledky
dokazování ve vztahu k závěru, jaký v řízení vedeném podle zákona učinil, a tedy i rozsah
dokazování, jak jím byl vymezen, podléhá soudnímu přezkumu v řízeních o žalobách proti
rozhodnutím daňových orgánů tehdy, pokud byly vyčerpány řádné opravné prostředky
v řízení před daňovým orgánem, jsou-li připuštěny (§68 písm. a/ s. ř. s.). V průběhu
daňového řízení nelze ze strany soudu zasahovat do rozsahu dokazování, jak jej vymezil
daňový orgán, a závazně mu určovat, jakým procesním návrhům na doplnění dokazování
učiněným účastníky daňového řízení má vyhovět a jakým nikoli. Soud je k ochraně
subjektivních práv účastníků řízení povolán až ve fázi skončení takového řízení, kdy již
osoby, které mají za to, že byly na svých právech zkráceny, využily všech řádných opravných
prostředků a žalobou u soudu se poskytnutí takové ochrany domáhají.
Ze všech shora uvedených důvodů tedy Nejvyšší správní soud dospěl k závěru,
že kasační stížnost není důvodná, a proto ji podle §110 odst. 1 s. ř. s. zamítl.
O nákladech řízení o kasační stížnosti rozhodl Nejvyšší správní soud podle §60
odst. 1 a 7 s. ř. s. ve spojení s §120 s. ř. s. Stěžovatel neměl ve věci úspěch, proto mu právo
na náhradu nákladů nenáleží. To by náleželo žalovanému. Protože však žalovaný žádné
náklady neuplatňoval a Nejvyšší správní soud ani žádné náklady, jež by mu vznikly a jež
by překročily náklady jeho běžné administrativní činnosti, ze spisu nezjistil, rozhodl tak,
že žalovanému, přestože měl ve věci plný úspěch, se náhrada nákladů řízení nepřiznává.
Poučení: Proti tomuto rozhodnutí nej sou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 10. března 2005
JUDr. Milada Tomková
předsedkyně senátu