ECLI:CZ:NSS:2005:7.AFS.14.2003
sp. zn. 7 Afs 14/2003 - 86
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Radana Malíka
a soudců JUDr. Elišky Cihlářové a JUDr. Jiřího Vyvadila v právní věci stěžovatele
Finančního ředitelství v Brně, se sídlem v Brně, nám. Svobody 4, za účasti společnosti
M., s. r. o., zastoupené JUDr. Milanem Novákem, advokátem se sídlem v Hradci Králové,
Dukelská 15, v řízení o kasační stížnosti proti rozsudku Krajského soudu v Brně
ze dne 11. 6. 2003, č. j. 30 Ca 514/2000 – 50,
takto:
Rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 11. 6. 2003, č. j. 30 Ca 514/2000 - 50,
se zrušuje a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
Rozsudkem Krajského soudu v Brně ze dne 11. 6. 2003, č. j. 30 Ca 514/2000 - 50,
bylo zrušeno rozhodnutí Finančního ředitelství v Brně ze dne 20. 9. 2000,
č. j. 3629a/2000/FŘ/130, jímž bylo zamítnuto odvolání společnosti M., s. r. o.,
(dále též „daňový subjekt“) proti rozhodnutí Finančního úřadu Brno-venkov
ze dne 3. 3. 2000, č. j. 33967/99/293933/0537, o vyměření spotřební daně podle pomůcek
za zdaňovací období duben 1999 ve výši 56 511 Kč.
V odůvodnění rozsudku krajský soud zejména uvedl, že daňový subjekt doplnil
své odvolání ve lhůtě a stěžovatel se jím tak měl zabývat i přes fakt, že to bylo reálně
nemožné. Dále poukázal na okolnost, že ze zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků,
ve znění platném pro projednávanou věc (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“),
vyplývá, že obecnou podmínkou pro stanovení daně podle pomůcek je nemožnost stanovit
daň dokazováním. Je proto na místě posuzovat oprávnění správce daně stanovit daň podle
pomůcek ve smyslu ust. §44 odst. 1 a 2 zákona o správě daní a poplatků ve vazbě
na ta ustanovení tohoto zákona, která se týkají dokazování.
Ve včas podané kasační stížnost namítl stěžovatel stížní důvod obsažený v ust. §103
odst. 1 písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších
předpisů (dále jen „s. ř. s.“), tedy nesprávné posouzení právní otázky soudem
v předcházejícím řízení, kterého se měl Krajský soud v Brně dopustit tím, že při výkladu
zákona o správě daní a poplatků nesprávně interpretoval vztah ust. §44 odst. 1 tohoto zákona
k ust. §31 odst. 5 citovaného zákona, neboť za situace, kdy daňový subjekt byl správcem
daně vyzván k podání daňového přiznání a na tuto výzvu nikterak nereagoval, byl správce
daně oprávněn bez dalšího přistoupit ke stanovení daně dle pomůcek. Stěžovatel
dále poukázal na okolnost, že krajský soud při projednávání žaloby porušil ust. §75 s. ř. s.
tím, že ji přezkoumal nad rámec žalobních bodů. Daňový subjekt (v původním řízení
žalobce) totiž v žalobě vůbec nenamítal, že nebyly dodrženy podmínky pro stanovení daně
dle pomůcek. Omezil se na pouhé konstatování, že správce daně neměl v době vydání výzvy
žádné pomůcky ani zjištění, že daňová povinnost vznikla, a že výzva k podání daňového
přiznání mu stanovila lhůtu k podání přiznání kratší než zákon. Stěžovatel dále namítl,
že podání, kterým daňový subjekt doplnil své odvolání, bylo podáno po zákonem stanovené
lhůtě, stěžovatel se jím tedy nemohl zabývat. Navrhl zrušení napadeného rozsudku a vrácení
věci zpět k dalšímu řízení.
Ve vyjádření ke kasační stížnosti účastník řízení konstatoval, že správce daně
nepostupoval při stanovení daně dle ust. §44 zákona o správě daní a poplatků, neboť v době
stanovení daňové povinnosti neměl pomůcky ani jiná zjištění, která by prokazovala,
že mu v rozhodných daňových obdobích vznikla daňová povinnost. Stěžovatel se v daňovém
řízení vůbec nezabýval námitkami, které byly v jeho průběhu uplatňovány daňovým
subjektem. Dále uvedl, že požádal i o navrácení lhůty k podání daňového přiznání. Dle názoru
účastníka řízení byl soud s ohledem na dikci ust. §55 odst. 5 zákona o správě daní a poplatků
oprávněn zkoumat i dodržení zákonných podmínek pro použití stanovení daně dle pomůcek,
přičemž se ztotožnil s názorem soudu, že tyto podmínky splněny nebyly. Poukázal i na judikát
Krajského soudu v Českých Budějovicích, který se k otázce délky lhůty dle ust. §40 odst. 1
zákona o správě daní a poplatků vyslovil odlišně od napadeného rozsudku.
Nejvyšší správní soud přezkoumal kasační stížností napadené rozhodnutí soudu
z důvodů v této stížnosti uplatněných a dospěl k závěru, že kasační stížnost je důvodná.
Podle ust. §75 odst. 2 s. ř. s. soud přezkoumá v mezích žalobních bodů napadené
výroky rozhodnutí. Byl-li závazným podkladem přezkoumávaného rozhodnutí jiný úkon
správního orgánu, přezkoumá soud k žalobní námitce také jeho zákonnost, není-li jím sám
vázán a neumožňuje-li tento zákon žalobci napadnout takový úkon samostatnou žalobou
ve správním soudnictví.
Podle §44 odst. 1, věty první, zákona o správě daní a poplatků nebylo-li podáno
daňové přiznání nebo hlášení, dodatečné daňové přiznání nebo hlášení včas, a to ani po výzvě
správce daně, nebo nebyly-li na výzvu ve stanovené lhůtě odstraněny vady, je správce daně
oprávněn zjistit základ daně a stanovit daň podle pomůcek, které má k dispozici,
anebo které si sám opatří, a to i bez součinnosti s daňovým subjektem.
Dle ust. §48 odst. 7 uvedeného zákona do doby, než je o odvolání rozhodnuto, může
odvolatel údaje svého odvolání doplňovat a pozměňovat.
Podle ust. §32 odst. 2 písm. b) citovaného zákona základní náležitosti rozhodnutí jsou
číslo jednací, případně i číslo platebního výměru a datum podpisu rozhodnutí, které je dnem
vydání rozhodnutí.
Dle ust. §50 odst. 7 citovaného zákona rozhodnutí o odvolání musí být odůvodněno,
pokud se v něm nevyhovuje odvolání v plném rozsahu. V odůvodnění se musí odvolací orgán
vypořádat se všemi důvody v odvolání uvedenými.
Z výše uvedeného ustanovení soudního řádu správního je patrné, že správní soudnictví
je ovládáno dispoziční zásadou, tedy jinak řečeno, že je plně v dispozici žalobce, aby stanovil
žalobní body a tímto způsobem i vymezil rozsah soudního přezkumu. V souzené věci
je tak nutno přisvědčit námitce stěžovatele, že krajský soud přezkoumal rozhodnutí správce
daně nad rámec žalobních bodů, což je patrné ze žaloby a z odůvodnění napadeného
rozhodnutí. Krajský soud v Brně se ve svém rozhodnutí zabýval otázkou, zda správce daně
při stanovení daně dle pomůcek dodržel všechny mu zákonem stanovené povinnosti;
tedy zda byl oprávněn stanovit daň výše uvedeným způsobem i za předpokladu, že ve věci
nebylo provedeno dokazování. Z obsahu žaloby však nevyplývá, že by žalobce tvrdil,
že při stanovení daně dle pomůcek nebyly splněny zákonné podmínky. V žalobě je především
podrobně popsán průběh daňového řízení, jehož výsledkem bylo vydání napadeného
rozhodnutí, a poté je poukazováno na to, že výzvy k podání daňového přiznání byly správcem
daně učiněny v rozporu se zákonem, když nebyly dodrženy procesní náležitosti výzvy
stanovené v §43 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků, tedy když byla daňovému subjektu
stanovena lhůta pouze osm dnů. V rozsahu tohoto žalobního bodu však krajský soud zákonnost
napadeného rozhodnutí vůbec nepřezkoumal a vyhodnotil nezákonnost napadeného rozhodnutí
ze zcela jiného důvodu, což mu, vyjma situace ve smyslu §76 odst. 2 s. ř. s., nepřísluší.
Důvodnou je i námitka stěžovatele týkající se nesprávného posouzení právní otázky,
jakož i námitka, zda se měl v daňovém řízení zabývat doplněním odvolání, které bylo doručeno
správci daně, tj. finančnímu úřadu, ve stejný den, v jaký stěžovatel vydal rozhodnutí ve věci.
Z ust. §48 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků citovaného výše vyplývá, že odvolatel
může v daňovém řízení pozměňovat nebo doplňovat údaje svého odvolání pouze do doby,
než je o jeho odvolání rozhodnuto. Za den vydání rozhodnutí je dle ust. §32 odst. 2 písm. b)
zákona o správě daní a poplatků nutno považovat den, kdy bylo rozhodnutí podepsáno, což,
jak vyplývá ze správního spisu, bylo v souzené věci dne 20. 9. 2000. Ze správního spisu
je zřejmé, že doplnění odvolání bylo doručeno správci daně dne 20. 9. 2000. Ačkoliv ze spisu
není možno zjistit konkrétní datum, kdy bylo zmíněné doplnění postoupeno stěžovateli,
je dle názoru soudu zřejmé, že se tak stalo až po vydání jeho rozhodnutí. S ohledem
na zákonnou konstrukci ust. §50 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků, která stanoví správci
daně povinnost vyrovnat se se všemi důvody tvrzenými v odvolání, je v tomto případě nutné
dojít k závěru, že se na časové určení stanovené v ust. §48 odst. 7 zákona o správě daní
a poplatků nevztahuje ust. §14 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků o zachování lhůty,
neboť se nejedná o lhůtu, ale pouze o stanovení doby, v níž může odvolatel údaje svého
odvolání doplňovat a pozměňovat. Proto musí být doplnění odvolání přímo doručeno
odvolacímu orgánu před vlastním vydáním rozhodnutí, neboť pouze tak se tento orgán může
o existenci doplnění reálně dozvědět a řádně se vypořádat se skutečnostmi tam uvedenými.
Jestliže tedy v této věci bylo doplnění odvolání podáno k poštovní přepravě dne 19. 9. 2000
a doručeno správci daně dne 20. 9. 2000, tedy ve stejný den, v jaký stěžovatel ve věci rozhodl,
nelze stěžovateli vytýkat, že se nevypořádal s důvody obsaženými v doplnění,
neboť se o nich dozvěděl až poté, co ve věci rozhodl. Jestliže Krajský soud v Brně
za této situace dospěl k názoru, že i přes okolnost, že se stěžovatel nemohl doplněním odvolání
reálně zabývat, měl se s ním vypořádat, aniž by však v této souvislosti vyvodil jakékoliv právní
závěry, je napadené rozhodnutí v této části nepřezkoumatelné pro nesrozumitelnost.
Pokud jde o vztah ustanovení §44 zákona o správě daní a poplatků, které upravuje
stanovení daně v případě nepodání daňového přiznání nebo hlášení, k ustanovení §31 odst. 5
tohoto zákona, které upravuje dokazování, z dikce ustanovení §44 jednoznačně vyplývá,
že daňový subjekt, který ani po výzvě správce daně nepodá daňové přiznání – jak tomu bylo
i v daném případě, což je mezi účastníky nesporné – nese zákonem předpokládané důsledky
své nečinnosti. Z ustanovení §44 citovaného zákona přitom bez dalšího vyplývá,
že tímto možným důsledkem je i skutečnost, že správce daně využije svého oprávnění stanovit
daň podle pomůcek, které má k dispozici nebo které si opatří i bez součinnosti s daňovým
subjektem. Postupoval-li tedy správce daně v souzené věci tímto způsobem, Nejvyšší správní
soud neshledal v jeho postupu, ani v postupu stěžovatele, kterým bylo zamítnuto odvolání
daňového subjektu, rozpor se zákonem o správě daní a poplatků. Ze všech shora uvedených
důvodů odkaz Krajského soudu v Brně na ust. §31 odst. 5 uvedeného zákona je nepatřičný,
neboť na danou věc vzhledem ke zjištěným a prokázaným skutkovým okolnostem nedopadá.
Nejvyšší správní soud napadené rozhodnutí soudu přezkoumal v souladu
s ustanovením §109 odst. 2 a 3 s. ř. s. a ze všech shora uvedených důvodů dospěl k závěru,
že kasační stížnost je důvodná. Proto dle ust. §110 odst.1 s. ř. s. napadený rozsudek krajského
soudu pro jeho nepřezkoumatelnost a pro nesprávné posouzení právní otázky zrušil a věc
mu současně vrátil k dalšímu řízení, v němž je krajský soud podle odst. 3 téhož ustanovení
vázán právním názorem Nejvyššího správního soudu. O věci přitom rozhodl bez jednání
postupem dle §109 odst. 1 s. ř. s., dle kterého o kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní
soud zpravidla bez jednání.
O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti rozhodne podle ust. §110 odst. 2, věty
první, s. ř. s. krajský soud v novém rozhodnutí.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 27. 1. 2005
JUDr. Radan Malík
předseda senátu