ECLI:CZ:NSS:2005:7.AFS.51.2004
sp. zn. 7 Afs 51/2004 - 73
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Radana Malíka
a soudců JUDr. Elišky Cihlářové a JUDr. Jaroslava Hubáčka v právní věci stěžovatele
společnosti P. spol. s r. o. , zastoupené JUDr. Ing. Vladimírem Nedvědem, advokátem se
sídlem v Litoměřicích, Zítkova 9, za účasti Finančního ředitelství v Ústí nad Labem, se
sídlem v Ústí nad Labem, Velká Hradební 61, v řízení o kasační stížnosti podané proti
rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 1. 10. 2003, č. j. 16 Ca 339/2000 – 43,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
Napadeným rozsudkem krajského soudu byla zamítnuta žaloba stěžovatele proti
rozhodnutí Finančního ředitelství v Ústí nad Labem (dále jen „správní orgán“) ze dne
27. 6. 2000, č. j. 4475/120/00, kterým bylo zamítnuto odvolání stěžovatele proti dodatečnému
platebnímu výměru vydanému Finančním úřadem v Litoměřicích (dále jen „správce daně“)
dne 23. 8. 1999, č. j. 62523/99/196912/2866, na daň z příjmů právnických osob za rok 1996.
Ve včas podané kasační stížnosti namítá stěžovatel (dále též „daňový subjekt“) stížní
důvody uvedené v ust. §103 odst. 1 písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu
správního, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“), neboť se domnívá, že soud
nesprávně posoudil otázku nicotnosti výše specifikovaného dodatečného platebního výměru.
Dle názoru stěžovatele je základní náležitostí dodatečného platebního výměru dle ust. §32
odst. 2 písm. d) zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění platném
pro projednávanou věc (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“), doměřený rozdíl
na daňovém základu, když tato náležitost je dána povahou rozhodnutí a vyplývá z toho,
že v odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru lze napadat jen doměřený rozdíl
na daňovém základu a na dani a odvolání je nepřípustné, směřuje-li jenom proti odůvodnění,
aniž by byl současně napadán jeho výrok. Stěžovatel se tedy domnívá, že jestliže může
odvoláním napadat výrok dodatečného platebního výměru, musí být jeho součástí i doměřený
rozdíl na daňovém základu, neboť tuto skutečnost nemůže stěžovatel zjistit z jiného
rozhodnutí. Absence uvedení doměřeného rozdílu tak má za následek jak nicotnost rozhodnutí
správce daně, tak i rozhodnutí správního orgánu. Jestliže k tomuto závěru nedospěl krajský
soud, je jeho rozhodnutí stiženo vadou dle ust. §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s., neboť
je v rozporu s ust. §32 odst. 7 za použití §32 odst. 2 písm. d), §46 odst. 8 a §48 odst. 11
zákona o správě daní a poplatků. Stěžovatel navrhl zrušení napadeného rozhodnutí krajského
soudu a vrácení věci krajskému soudu zpět k dalšímu řízení. Současně požádal o náhradu
nákladů kasačního řízení ve výši vyčíslené v kasační stížnosti.
Správní orgán ve svém vyjádření uvedl, že se stěžovatelem namítanou nicotností
zabýval již krajský soud, který k dospěl k závěru, že se o nicotné rozhodnutí nejedná, neboť
doměřený rozdíl na daňovém základu a na dani může daňový subjekt spolehlivě zjistit.
S tímto tvrzením správní orgán souhlasí, a proto považuje kasační stížnost za bezpředmětnou.
Správní orgán dále připomněl, že dostatečným způsobem zjistil skutečný stav věci, který
i řádně odůvodnil, proto navrhuje, aby Nejvyšší správní soud kasační stížnost stěžovatele
zamítl.
Nejvyšší správní soud přezkoumal na základě kasační stížnosti napadené rozhodnutí
krajského soudu a dospěl k závěru, že kasační stížnost není důvodná.
Právní rámec výchozích úvah Nejvyššího správního soudu v posuzované věci tvoří
ust. §32 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků, podle kterého chybí-li v rozhodnutí některá
z ostatních základních náležitostí, která dle povahy rozhodnutí musí být jeho obsahem, nebo
odůvodnění v případech, kdy je zákon předepisuje, a nejde-li jen o zřejmou chybu v psaní
či počítání, má to za následek neplatnost rozhodnutí. Základním údajem ve smyslu ust. §32
odst. 2 písm. d) cit. zákona se pak rozumí mj. i výrok s uvedením právních předpisů, podle
nichž bylo rozhodováno, a jde-li o peněžité plnění, také částka a číslo účtu příslušné banky,
na nějž má být částka zaplacena.
Stěžovatel ve své kasační stížnosti dovodil nicotnost předmětného dodatečného
platebního výměru ze skutečnosti, že tento neobsahuje doměřený rozdíl na daňovém základu,
což je dle jeho názoru jeho základní náležitostí. K tomu Nejvyšší správní soud uvádí
následující. Ústavní soud ve svém nálezu pléna ze dne 17. 11. 1998, publikovaném
pod č. 300/1998 Sb., vyslovil, že „... důvody, pro které je možno vyslovit neplatnost
rozhodnutí, totiž nelze stanovit svévolně, nýbrž pouze v případech taxativně uvedených
v ust. §32 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků ...“ Z dikce ust. §32 odst. 2 zákona
o správě daní a poplatků citovaného výše jednoznačně vyplývá, že doměřený rozdíl
na daňovém základu není součástí taxativního výčtu základních náležitostí daňového
rozhodnutí. Není tedy možno ho za takový považovat, neboť by se jednalo o výklad zákona,
který by byl v rozporu s výše uvedeným nálezem Ústavního soudu, což je s ohledem na fakt,
že obecné soudy (mezi něž v tomto smyslu a se značným zjednodušením patří i Nejvyšší
správní soud) jsou při svém rozhodování vázány nejen zákonem, nýbrž také ústavním
pořádkem. Právě v tomto kontextu vystupuje do popředí funkce Ústavního soudu, kterou
je podle čl. 83 Ústavy České republiky ochrana ústavnosti. Ústavní soud je tedy hlavní
interpretátor ústavního pořádku a právě v tomto smyslu musí být jeho rozhodnutí závazná.
Nejvyšší správní soud dále uvádí, že podle imperativu ústavně konformní interpretace
a aplikace právních předpisů jsou všechny subjekty aplikující právo povinny postupovat tak,
aby zvolený výklad právních předpisů byl souladný s ústavností, a to ve smyslu výslovného
znění konkrétních ústavních norem i ústavních principů a hodnot, nezřídka v ústavních
textech expressis verbis nevyjádřených.
Nejvyšší správní soud považuje v této souvislosti za vhodné pro úplnost a v souladu
se svou dosavadní judikaturou uvést, že za neplatné rozhodnutí ve smyslu ust. §32 odst. 7
zákona o správě daní a poplatků je možno považovat jen takové daňové rozhodnutí, které
- kumulativně - postrádá některou ze zákonem taxativně stanovených zákonných náležitostí
(formální aspekt), a zároveň se musí jednat o náležitost základní (materiální aspekt). Je tedy
zřejmé, že chybějící zákonná forma správního aktu (která však v daném případě zjištěna
nebyla), může vyvolat jeho nicotnost pouze tehdy, jestliže je tento nedostatek natolik
intenzivní a zřejmý, že po účastnících dotčeného právního vztahu nelze spravedlivě žádat,
aby tento správní akt respektovali (ve stejném smyslu srov. nález Ústavního soudu
sp. zn. PL ÚS č. 300/1998 Sb. či rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 18. 11. 2003,
č. j. 2 Afs 12/2003 - 216, a další).
Nejvyšší správní soud poukazuje rovněž na skutečnost, že důvody nicotnosti správních
aktů nejsou pozitivním právem upraveny a jsou obecně podávány zejména z teorie,
resp. vyplývají z judikatury správních soudů. Podle rozhodovací praxe způsobují nicotnost
správního rozhodnutí typicky takové vady, které spočívají v rozhodování absolutně
nekompetentním orgánem (viz např. rozsudek Vrchního soudu v Praze ze dne 31. 3. 1995,
č. j. 7 A 129/1994), v rozhodování podle právního předpisu, který byl přede dnem rozhodnutí
o odvolání bez náhrady zrušen (viz rozsudek Vrchního soudu v Praze ze dne 26. 8. 1994,
č. j. 6 A 90/1993) či v absolutním nedostatku zákonem předepsané formy (viz rozsudek
Vrchního soudu v Praze ze dne 22. 2. 2000, č. j. 5 A 26/1999). Za další důvody nicotnosti
jsou považovány nesmyslnost výroku, skutečnost, že rozhodnutí zakládající povinnost
či právo bylo vydáno v řízení zahájeném z úřední moci, ačkoliv šlo o řízení, které bylo možno
zahájit pouze na návrh, apod. Nejvyšší správní soud však nezjistil, že by v posuzovaném
případě byla dána některá z uvedených příčin nicotnosti a neshledává ani žádný jiný důvod
nicotnost rozhodnutí správce daně dovozovat.
Rozhodnutí správce daně a rozhodnutí správního orgánu věcně tvoří jeden celek.
Za situace, kdy Nejvyšší správní soud neshledal dodatečný platební výměr neplatným
ve smyslu ust. §32 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků a kdy z vlastní iniciativy nezjistil
jiné, doktrinální důvody nicotnosti, dospěl k závěru, že nicotným není ani napadené
rozhodnutí správního orgánu. Z obou správních rozhodnutí je zřejmé, jaká daňová povinnost,
za jaké zdaňovací období a v jaké výši byla daňovému subjektu správcem daně doměřena.
Daňový subjekt tak nebyl zkrácen na svém právu obrany proti takovému rozhodnutí a toto
právo rovněž využil.
Z výše uvedeného tedy vyplynulo, že právní názor stěžovatele tak, jak byl prezentován
v jeho kasační stížnosti, je ústavně nekonformním, tudíž krajský soud postupoval zcela
v souladu s právním řádem, jestliže žalobní námitku stěžovatele tento právní názor obsahující
shledal nedůvodnou.
Nejvyšší správní soud napadené rozhodnutí soudu přezkoumal v souladu
s ustanovením §109 odst. 2 a 3 s. ř. s., vázán rozsahem a důvody, které uplatnil stěžovatel
ve své kasační stížnosti, a přitom sám neshledal vady uvedené v odstavci 3, k nimž by musel
přihlédnout z úřední povinnosti. Ze všech shora uvedených důvodů shledal kasační stížnost
nedůvodnou, a proto ji podle ustanovení §110 odst. 1 s. ř. s. zamítl postupem dle §109
odst. 1 citovaného zákona, dle kterého o kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud
zpravidla bez jednání.
Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o ustanovení §60 odst. 1, větu první, s. ř. s.,
dle kterého nestanoví-li tento zákon jinak, má účastník, který měl ve věci plný úspěch, právo
na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil, proti účastníkovi, který
ve věci úspěch neměl. Stěžovatel v soudním řízení úspěch neměl, proto nemá právo
na náhradu nákladů řízení. Správní orgán nárok na náhradu nákladů řízení nevznesl, proto mu
ho soud nepřiznal.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 13. října 2005
JUDr. Radan Malík
předseda senátu