ECLI:CZ:NSS:2006:1.AFS.108.2005:70
sp. zn. 1 Afs 107/2005 - 76
Spis 1 Afs 108/2005 byl spojen se spisem číslo 1 Afs 107/2005 a pod touto spisovou značkou bylo rozhodnuto takto:
sp. zn. 1 Afs 107/2005 - 76
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Marie Žiškové
a soudců JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Josefa Baxy v právní věci žalobkyně:
ITALEXPRESS, spol. s r. o., se sídlem U družstva 238, 391 81 Veselí nad Lužnicí,
zastoupené JUDr. Jiřím Pánkem, advokátem se sídlem Lannova 63, 370 01 České Budějovice,
proti Finančnímu ředitelství v Českých Budějovicích, Mánesova 3, 371 87 České
Budějovice, proti rozhodnutím ze dne 17. 1. 2005, č. j. 6016/120/2004 a č. j. 160/120/2005,
o kasačních stížnostech žalobkyně proti rozsudkům Krajského soudu v Českých Budějovicích
ze dne 22. 6. 2005, č. j. 10 Ca 42/2005-30 a č. j. 10 Ca 51/2005-28,
takto:
I. Věci vedené u Nejvyššího správního soudu pod spisovými značkami 1 Afs 107/2005
a 1 Afs 108/2005 se s p o j u j í ke společnému projednání a nadále budou vedeny
pod sp. zn. 1 Afs 107/2005.
II. Kasační stížnosti se zamítají .
III. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasačních stížnostech.
IV. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasačních stížnostech.
Odůvodnění:
Dodatečným platebním výměrem ze dne 26. 4. 2004 na daň z příjmů právnických osob
za zdaňovací období roku 2000, vydaným pod č. j. 16316/04/111970/2417, doměřil Finanční
úřad v Soběslavi žalobkyni daň ve výši 1 248 990 Kč. Dodatečným platebním výměrem
z téhož dne na daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2001, vydaným
pod č. j. 16322/04/111970/2417, pak tentýž správce daně doměřil žalobkyni daň ve výši
3 053 810 Kč. Odvolání žalobkyně proti těmto platebním výměrům zamítl žalovaný svými
rozhodnutími ze dne 17. 1. 2005.
Žalobkyně brojila proti rozhodnutím žalovaného žalobou u Krajského soudu
v Českých Budějovicích. Usnesením ze dne 23. 3. 2005 vyloučil krajský soud žalobu
proti jednomu z napadených rozhodnutí k samostatnému řízení; dvěma rozsudky ze dne
22. 6. 2005 pak obě žaloby zamítl. V odůvodnění se ztotožnil se závěry žalovaného,
podle nichž žalobkyně neprokázala, že částky vyplacené švýcarské společnosti UBIT Inc.,
United Brand International Trading, a tchajwanské společnosti GRANDISON
ENTERPRISES LIMITED pro ni byly výdaji vynaloženými na dosažení, udržení a zajištění
zdanitelných příjmů (§24 odst. 1 zákona ČNR č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů).
Žalobkyně sice měla s těmito subjekty uzavřeny smlouvy a byla povinna k zaplacení jimi
vystavených faktur, ovšem neprokázala, že jejich služby byly poskytnuty ve smluvně
stanoveném rozsahu a že jimi poskytnuté informace, které ostatně nepřesáhly úroveň
obecných a zběžných údajů, byly přínosem pro její další podnikání – ať už v daném
zdaňovacím období, nebo v obdobích následujících. Krajský soud rovněž neshledal,
že by žalovaný pochybil, pokud neprovedl důkaz výslechem svědka Ing. Sergia Berniniho:
jak totiž žalovaný vysvětlil, žalobkyně neuvedla, co by tímto výslechem chtěla prokázat,
a jelikož správce daně shromáždil dostatek důkazních prostředků, výslech by byl nadbytečný.
Proti rozsudkům Krajského soudu v Českých Budějovicích podala žalobkyně včas
kasační stížnosti z důvodů, které označila jako vady řízení před správním orgánem
a nesprávné posouzení právní otázky soudem. Žalobkyně předně namítla, že skutková
podstata, z níž vycházel žalovaný, je v rozporu s obsahem spisu a nedostačuje pro objektivní
posouzení věci. Služby, ohledně jejichž poskytnutí uzavřela žalobkyně se svými dodavateli
smlouvy, byly řádně vyúčtovány a žalobkyní zaplaceny; žalobkyně přitom nemusí
(podle rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 2. 3. 1999, č. j. 15 Ca 450/97-28)
prokazovat výsledky služeb poskytnutých dodavateli. Vynaložením nákladu je právě
zaplacení faktur, za něž žalobkyně jako protihodnotu obdržela písemné informace
o možnostech umístění stojanů LPG v různých východoevropských městech. Tyto informace
však žalovaný (a stejně tak soud, který tak pochybil při posuzování právní otázky) hodnotil
v rozporu se zásadou přiměřenosti jako formální, aniž se zabýval detailním studiem
podnikatelského záměru žalobkyně, který vyplývá zejména z předložené zprávy č. 1 (město
Moskva). Tento záměr nutně zahrnoval průzkum trhu, z něhož v první fázi nemohou vzejít
konkrétní výsledky. (Stejně tak například stavební úřad v územním řízení nemůže vyžadovat
prováděcí dokumentaci stavby s konkrétními výpočty, která se předkládá až v řízení
o povolení stavby.) Soud pominul, že žalovaný svým postupem znemožnil žalobkyni
uskutečnit její podnikatelský záměr; přitom příjmy žalobkyně z podnikání byly vázány přímo
na vybudování sítě stojanů, a to zase bylo nemožné bez služeb obou dodavatelů. Žalovaný
nemohl v důsledku vad řízení dostatečně prokázat existenci skutečností vyvracejících
věrohodnost, průkaznost či správnost dokladů žalobkyně [§31 odst. 8 písm. c) zákona ČNR
č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků – dále jen „daňový řád“], a porušil tak §31 odst. 4
daňového řádu.
Dále žalovaný pochybil tím, že neprovedl svědecký výslech Ing. Sergia Berniniho,
jednatele italské společnosti MOONTRADE SRL., který mohl potvrdit rozsah poskytovaných
služeb a jejich využití ve společnosti žalobkyně i ve své vlastní společnosti; mohl tedy
prokázat podnikatelský záměr žalobkyně, z něhož by vyplynula i daňová uznatelnost výdajů
žalobkyně. Žalovaný vycházel při svém rozhodování pouze z listinných důkazů,
které však sám označil za obecné a povrchní; tím spíše měl v souladu se zásadou legality
(§2 odst. 3 daňového řádu) pomocí svědeckého výslechu řádně zjistit skutečný stav věci.
Pokud tak neučinil, neshromáždil dostatek důkazů k vyvrácení tvrzení žalobkyně. Krajský
soud na jedné straně uvádí, že při neexistenci písemné formy podnikatelského záměru
se žalobkyně ocitá v důkazní nouzi, na druhé straně však stvrzuje jako správný postup
žalovaného, který neprovedl důkaz navržený k prokázání podnikatelského záměru žalobkyně.
Neprovedení výslechu svědka však způsobilo, že žalobkyně bez vlastní viny neunesla důkazní
břemeno ve smyslu §31 odst. 9 daňového řádu. Navíc k prokázání svého podnikatelského
záměru nebyla žalobkyně vyzvána ani v řízení před správcem daně, ani v řízení
před žalovaným: žalovaný se o tom poprvé zmínil až ve svém vyjádření k žalobě. Podle soudu
žalovaný objasnil, proč důkaz neprovedl: žalobkyně údajně neuvedla, co výpovědí tohoto
svědka hodlá prokázat. Toto tvrzení soudu však nemá oporu ve spisu, neboť takové vysvětlení
není v rozhodnutí žalovaného obsaženo. Podle žalobkyně je přitom jednoznačné, že výslech
svědka měl prokázat realizaci podnikatelského záměru žalobkyně s využitím dosavadních
výsledků průzkumu ve spolupráci se společností MOONTRADE SRL., což žalobkyně ostatně
uváděla již v odvolání.
Shora uvedenými pochybeními bylo mj. i omezeno právo žalobkyně na podnikání jako
jedno z ústavně zaručených hospodářských práv. Žalobkyně proto navrhla, aby Nejvyšší
správní soud zrušil napadené rozsudky Krajského soudu v Českých Budějovicích,
jakož i předcházející rozhodnutí žalovaného a rozhodnutí Finančního úřadu v Soběslavi,
a věci mu vrátil k dalšímu řízení. Navrhla též, aby Nejvyšší správní soud přiznal jejím
kasačním stížnostem odkladný účinek; to zdejší soud učinil usneseními ze dne 2. 11. 2005.
Žalovaný ve vyjádření ke kasačním stížnostem setrval na svých závěrech; zejména
zdůraznil, že nezpochybňoval uzavření smluv mezi žalobkyní a jejími obchodními partnery,
nýbrž daňovou účinnost výdajů v těchto vztazích vynaložených. Žalobkyně sice předložila
správci daně určitá tvrzení, ovšem neunesla důkazní břemeno, což správce daně prokázal
v řádně vedeném řízení. K námitce, podle níž nebyla žalobkyně v daňovém řízení vyzvána
k prokázání svého podnikatelského záměru, žalovaný uvedl, že správce daně žalobkyni vyzval
k prokázání, že jí vynaložené náklady byly náklady na dosažení, zajištění a udržení příjmů.
Náklady a příjmy přitom musejí věcně a časově souviset a musí mezi nimi existovat přímý
a bezprostřední vztah. Žalobkyně však v odvolání uvedla pouze tolik, že realizace jejího
podnikatelského záměru je dlouhodobou záležitostí; žádná další tvrzení ani důkazy ohledně
svého podnikatelského záměru neposkytla. Kasační stížnosti by proto měly být zamítnuty.
Nejvyšší správní soud nejprve sloučil obě věci ke společnému projednání;
poté přezkoumal napadené rozsudky a shledal, že kasační stížnosti nejsou důvodné.
Úvodem kasační stížnosti namítá žalobkyně vady řízení před žalovaným spočívající
především v rozporu skutkové podstaty se spisem; z obsahu této námitky je však patrné,
že žalobkyně zde zpochybňuje nejen tuto vadu řízení, která spadá pod §103 odst. 1 písm. b)
s. ř. s., nýbrž též vlastní právní hodnocení věci [§103 odst. 1 písm. a) s. ř. s.]. Oba typy
námitek se tu prolínají; to je dáno zejména tím, že žalobkyně na tomto místě zdůrazňuje
pouze prvý z nutných zákonných předpokladů pro to, aby částky vynaložené daňovým
subjektem mohly být uznány jako daňový výdaj ve smyslu §24 odst. 1 zákona o daních
z příjmů. Tímto předpokladem je to, že obchodní případ skutečně proběhl – tj. že daňovému
subjektu bylo poskytnuto zboží či služby a on za ně zaplatil. Žalobkyně tvrdí, že tento
předpoklad byl u ní splněn, což plyne i ze spisu, a dovozuje, že pokud správce daně sporné
výdaje neuznal, rozhodoval v rozporu se spisem. Tato výtka však, ač ji žalobkyně
charakterizuje jako vadu řízení před správním orgánem, míří do vlastních hmotněprávních
závěrů žalovaného. Jinak řečeno: nesouhlas žalobkyně s rozhodnutím žalovaného neplyne
ve skutečnosti z toho, že by snad žalovaný ve spisu něco přehlédl a opomenul to
při rozhodování zahrnout do svých úvah, nýbrž z toho, že žalovanému byly známy všechny
relevantní skutkové okolnosti (jak plyne z podrobné rekapitulace správce daně ve zprávě
o daňové kontrole), a přesto sporné výdaje neuznal. Nutno také zdůraznit, že žalovaný
se nezabýval jen tím, zda obchodní partneři poskytli žalobkyni službu ve smluveném rozsahu
a žalobkyně jim za to zaplatila (prvý předpoklad pro uznání výdaje jako daňově účinného),
nýbrž také tím, zda byla zaplacená částka vynaložena na dosažení, zajištění a udržení
zdanitelných příjmů (druhý předpoklad). K jeho závěrům rozhodně nepostačovala pouhá
existence dokladů, podle nichž žalobkyně přijala služby a zaplatila za ně, nýbrž k nim vedlo
komplexní hodnocení všech skutkových zjištění. Při něm pak finanční orgány ani podle
názoru Nejvyššího správního soudu nepochybily.
Již ohledně splnění prvního předpokladu vyvstaly v daňovém řízení pochybnosti.
Byla sice doložena existence obchodních vztahů mezi žalobkyní a oběma zmíněnými
dodavateli (pomocí smluv a faktur) a písemnosti založené ve spisu svědčí o tom,
že dodavatelé poskytli žalobkyni jistá plnění ve formě písemných informací; obsah listin,
které žalobkyně předložila, však není přesvědčivý. Smlouvy mezi žalobkyní a jejími
dodavateli jsou krajně obecné, obsahují velké množství proklamativních ustanovení
a v některých částech jsou tak neurčité, že lze pochybovat o jejich platnosti, nebo minimálně
o jejich způsobilosti regulovat vztahy mezi stranami a zakládat jim práva a povinnosti
[„Strana A musí provést hloubkový a odborný průzkum spolehlivých dodavatelů, schopných
vyrábět za konkurenceschopné ceny a v dobré jakosti, a tak provést dobrou službu,
jak to požaduje Strana B.“ Nebo: „V případě, že jsou potenciální partneři výrobci
komponentů (...) na přiloženém seznamu, partnerství by mohlo být velmi zajímavé pro Stranu
A za předpokladu, že komponenty (...) budou kvalitní a za konkurenční ceny.
V takovém případě by mohla být mezi stranou B a cizím partnerem podepsána kompenzační
obchodní smlouva.“]. V nepoměru k takto vágním vymezením je pak ustanovení o honoráři
pro zahraniční dodavatele žalobkyně a o ceně, kterou je žalobkyně povinna uhradit
dodavatelům za cestovní výdaje: tyto položky jsou naopak smluveny ve fixních
(nebo případně minimálních) částkách, bez ohledu na skutečný objem vykonané
marketingové činnosti a na skutečně vynaložené náklady na cestování. Takto stanovené
smluvní podmínky jsou pro žalobkyni zcela zjevně nevýhodné; to je ještě patrnější
při pohledu na protiplnění, které žalobkyně obdržela. Žalobkyně argumentuje tím, že zaplatila
svým dodavatelům v souladu se smlouvou; to je pravda, ale tím samým se zaplacená částka
nestává daňově uznatelným výdajem. Účastníci soukromoprávních vztahů mohou platit
libovolné částky komukoli a nemusejí za to žádat ani žádné protiplnění; hodlají-li však tytéž
částky úspěšně uplatňovat jako daňové výdaje, nepostačí, že o své vůli zaplatili určitou částku
svému obchodnímu partnerovi, který s tím byl srozuměn: v takovém případě je nutno v prvé
řadě zkoumat, za co konkrétně byla částka vynaložena. V projednávaném případě je přitom
nesporné, že protiplnění od dodavatelů bylo výrazně neadekvátní ve vztahu k vyfakturovaným
částkám.
O „hloubkovém a odborném průzkumu“, jímž byla pověřena společnost GRANDISON
ENTERPRISES LIMITED, jistě nevypovídají seznamy potenciálních partnerů s kontaktem
na odpovědnou osobu a s lakonickými poznámkami typu „velká společnost, známá po celém
světě, s kancelářemi v Evropě i v USA, s finanční podporou, kterou by mohla investovat
do technologie – čerpadel“. Splněním povinnosti „zkoumat trhy z hlediska zákonů a předpisů
týkajících se LPG obchodování, daňového systému, výškového značení, možností trhu,
projektování prostor (lokací) budov“, k níž se zavázala společnost UBIT Inc., United Brand
International Trading, pak není pouhý souhrn veřejně dostupných údajů o ploše pozemku
a zastavěné ploše na něm, nejistých odhadů kupní ceny a další zastavitelné plochy, údajů
o elektřině na pozemku (v nichž se ostatně ve všech posuzovaných lokacích uvádí strohé
„OK“) a o LPG prodejní licenci (které se vyskytují toliko ve variantách „zpracovatelná“
nebo „existující/k dispozici“). K převážně číselným údajům o každé lokaci jsou připojeny
slovní komentáře; i ony jsou však nekonkrétní, zaměnitelné, ve značné míře shodné
(„Všechny ceny mohou být předmětem jednání“; „Provize by měla být požadována, zejména
pokud chcete uzavřít obchod rychle“; „Snažíme se setkat se zodpovědnými osobami,
které mohou rozhodnout o velmi dobrém umístění“). Krom toho s výjimkou písemnosti
nazvané „Město Moskva“, v němž jsou místa vhodná pro umístění čerpacích stanic vyznačena
na konkrétních místech v podrobné mapě obsahující i názvy ulic (ačkoli ani zde nejsou
identifikována nezaměnitelným způsobem, tedy nějakým údajem z veřejně přístupného
registru nemovitostí), jsou mapy ostatních měst velmi malého rozlišení a možné oblasti zájmu
žalobkyně jsou tu vyznačeny značně neurčitě. Ostatní materiály, odlišné od výsledků
„průzkumu trhu“, jsou pak kompilací obecně dostupných informací. Nekonkrétnímu
vymezení předmětu činnosti ve smlouvách ostatně odpovídají i neurčité údaje na fakturách:
poskytnuté služby jsou tu popsány jako „naše činnosti ohledně koordinace technických
projektů pro novou generaci G. P. L. (správně asi L. P. G.) a G. M. veřejných automatů
a ekologických tanků“ nebo podobně obecným způsobem.
Lze tedy shrnout, že výstupy služeb objednaných u zahraničních dodavatelů jsou
ve výrazném nepoměru s velmi vysokou cenou vyúčtovanou žalobkyni. Žalobkyně má pravdu
v tom, že zaplacení faktur je vynaložením nákladu; to ale k daňové účinnosti takového
nákladu nepostačuje. Předložení účetních a daňových dokladů, které bývají v obchodních
stycích vystavovány, samo o sobě ještě nic neprokazuje: je to jen první předpoklad
k posouzení toho, zda se ta která dodávka uskutečnila ve smluveném rozsahu a kolik za ni
daňový subjekt přijal nebo vydal. Správce daně nezpochybňoval, že žalobkyně zaplatila
částky uvedené na fakturách; tím samým však nestvrzoval to, že částky byly vyplaceny
jako protiplnění za dokumenty, na něž odkazovala žalobkyně, a i pokud se tak formálně stalo,
že to byla cena přiměřená (resp. že nebyla stanovena jako nepřiměřeně vysoká právě proto,
aby tak byl do budoucna výrazněji snížen daňový základ žalobkyně).
Daňový subjekt, jak žalobkyně správně uvádí, nemusí prokazovat výsledky
poskytnutých služeb; k tomu lze dodat, že výdaj a příjem na sebe rovněž nemusejí
bezprostředně navazovat ve stejném zdaňovacím období. Co ale daňový subjekt prokázat
musí, aby byl jeho výdaj daňově účinný, je věcná a časová souvislost výdajů s příjmy.
Správce daně nemůže žádat, aby vždy po uplatněném výdaji následoval skutečný příjem,
protože ne vždy se i přes vynaložené náklady podaří příjmu dosáhnout. Je však třeba,
aby byl splněn také onen druhý předpoklad, jak o něm byla řeč výše – tedy aby mezi výdajem
a očekávaným příjmem existoval přímý a bezprostřední vztah; jinak nelze výdaj uznat
(k tomu srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 1. 4. 2004, č. j. 2 Afs 44/2003-73,
publikovaný pod č. 264/2004 Sb. NSS). Žalobkyně poukazuje na to, že průzkum trhu
pojmově nemůže poskytovat konkrétní výsledky; s tím se ale nelze ztotožnit. Zhodnotily-li
dosud rozhodující orgány poskytnuté informace jako „obecné“, neznamená to, že jim upíraly
povahu průzkumu trhu vůbec: z průzkumu trhu přece mohou vzejít informace obecnější
i konkrétnější, což záleží na požadavcích objednatele průzkumu i na metodách používaných
dodavatelem. Žalobkyně sjednala typ informací, které jí měli dodavatelé obstarat, poměrně
široce a v obecných pojmech („odborný průzkum“, „spolehliví dodavatelé“, „možnosti trhu“,
„daňový systém“); přitom ale přislíbila zaplatit dodavatelům vysokou částku ve formě
odměny i náhrady nákladů bez ohledu na skutečný obsah služeb a na to, že při takto obecně
definovaných povinnostech mohli dodavatelé předložit prakticky jakékoli informace o daném
trhu v daných zemích. Za různorodý souhrn číselných údajů, obecně použitelných prohlášení,
technických pojmů, kompilovaných studií, převzatých manuálů a nejasných příslibů schůzek
se zahraničními partnery, který poté dodavatelé předložili, pak žalobkyně, jak tvrdí, zaplatila
podle vystavených faktur. Opět je nutno připomenout, že je na daňovém subjektu, jak nakládá
se svými prostředky, jaké ekonomické úvahy jej k tomu vedou, a zda jeho výdaje jsou
vedeny cílem dosáhnout později zisku, nebo cílem jiným; pro to, zda bude částka uznána jako
daňový výdaj, je však nevýznamná subjektivní spokojenost daňového subjektu se službami
dodavatelů a jeho tvrzení o tom, že dodané informace jsou nezbytné pro jeho další podnikání,
pokud o tom objektivně nic nevypovídá. Informace poskytnuté dodavateli jistě nebyly
bezcenné; byly ale příliš obecné na to, aby je žalobkyně mohla použít ke svému podnikání,
a žalobkyně tyto – spíše předběžné – poznatky nijak dále nerozvíjela a při své činnosti z nich
dále nevycházela. Není přesvědčivý její argument, podle nějž bylo příčinou její nečinnosti
právě to, že správce daně jí dodatečně uložil další daňové povinnosti, a znemožnil jí tak
uskutečnit podnikatelský záměr: daňová uznatelnost výdaje se řídí stejnými kritérii u všech
daňových subjektů, ať už prosperují nebo ne, a bez ohledu na to, zda u nich byla dodatečně
zjištěna a doměřena vyšší daňová povinnost, než jakou uvedli ve svém daňovém přiznání.
Krom toho dodavatelé poskytovali žalobkyni své služby v letech 2000 a 2001, a již od té doby
tedy mohla žalobkyně s informacemi nakládat a používat je při svém podnikání, ale neučinila
tak; naproti tomu dodatečné platební výměry byly vydány až v dubnu 2004 a zástavní právo
na nemovitostech žalobkyně bylo zřízeno v červenci 2004. Navíc bylo žalobkyni povoleno
posečkání daně a poté, co jeho účinky pominuly, byl její kasační stížnosti přiznán odkladný
účinek; žalobkyně tak ještě v době několika let po získání předběžných informací
o zahraničních trzích nebyla zbavena možnosti disponovat se svými finančními prostředky
při dalším rozvoji svého podnikání.
Žalobkyně se tak mýlí, namítá-li, že žalovaný nevyvrátil věrohodnost jí dokládaných
informací. Ze shora uvedených okolností a argumentů je naopak patrné, že i když žalobkyně
předložila množství formálně vyhovujících listinných dokladů včetně dokladů účetních,
tyto doklady nemohly obstát při obsahovém hodnocení ze strany správce daně, a to zejména
pro neurčitost smluv mezi žalobkyní a zahraničními dodavateli, pro nepřiměřenost smluvené
ceny a proto, že získané informace nebyly nijak využívány v dalším podnikání žalobkyně.
Ani druhé stížní námitce Nejvyšší správní soud nepřisvědčil. Žalobkyně tu vytýká
žalovanému i krajskému soudu, že neprovedli výslech Ing. Sergia Berniniho, jednatele
společnosti MOONTRADE SRL., který mohl prokázat podnikatelský záměr žalobkyně.
Přehlíží ovšem, že finanční orgány od žalobkyně v daňovém řízení nežádaly, aby prokázala
svůj podnikatelský záměr, nýbrž to, že výdaje, o něž si snížila daňový základ,
byly vynaloženy v souvislosti se stávajícími či budoucími příjmy. Nedůvodně namítá
žalobkyně i to, že pokud správce daně považoval listinné důkazy za příliš obecné,
měl vyhovět návrhu žalobkyně na provedení svědeckého výslechu, a pokud mu nevyhověl,
pochybil. Je totiž ve vlastním zájmu daňového subjektu předkládat v daňovém řízení pokud
možno nikoli jakékoli listiny, nýbrž listiny co nejprůkaznější a nejvěrohodnější. Pokud tak
daňový subjekt nečiní, jde to k jeho tíži; jsou-li předložené listiny neprůkazné, je na daňovém
subjektu, aby sám poskytl jiné důkazní prostředky. V takové situaci může daňový subjekt
samozřejmě i navrhovat i správci daně, aby vyslechl svědka; samotná neprůkaznost listin
však rozhodně nezbavuje správce daně prostoru pro úvahu o tom, které z navržených
důkazních prostředků provede a které nikoli. Bylo by ostatně nespravedlivé, kdyby správce
daně mohl volně nakládat s návrhy na provedení svědeckého výslechu u těch daňových
subjektů, které předložily uspokojivé listiny, kdežto právě těm daňovým subjektům,
které řádně nedostály jeho výzvě k doložení tvrzených skutečností, by musel – jak žalobkyně
naznačuje – vyhovět.
Bez ohledu na to, co a v jaké důkazní kvalitě daňový subjekt předložil či nepředložil,
zůstává návrh na provedení svědeckého výslechu jen návrhem, který správce daně nemusí
přijmout; provede jej jen tehdy, pokud dospěje k závěru, že by jím byly doloženy věci dosud
nejisté. Tak tomu ale v projednávané věci nebylo. Správce daně neměl důvod nevěřit tomu,
že žalobkyně měla jistý podnikatelský záměr, nebo tomu, že mezi žalobkyní a společností
MOONTRADE SRL. existovaly obchodní vztahy a byly mezi nimi uzavírány smlouvy;
to byly ale zároveň jediné skutečnosti, o nichž by mohl Ing. Bernini vypovídat. Výslech by
tak byl neúčelný, protože postrádá smysl dokazovat věci známé, které správce daně
nezpochybňoval. V žádném případě nelze přisvědčit žalobkyni v tom, že by z prokázání
podnikatelského záměru „vyplynula“ daňová uznatelnost sporných výdajů. I kdyby byl totiž
svědecký výslech proveden, byl by jen jedním z důkazních prostředků, což neznamená,
že by se nutně musel stát důkazem. Jak správně poznamenal správce daně již ve zprávě
o daňové kontrole, společnost MOONTRADE SRL. nevystavila žádnou z faktur,
které si žalobkyně zaúčtovala do výdajů, a nebyla tedy přímým účastníkem vztahů,
jejichž obsah vyvolával ve správci daně nedůvěru. Pro podnikání žalobkyně je jistě příznivé,
že existuje společnost, která by byla ochotna s ní do budoucna spolupracovat při obchodování
s jinými zahraničními partnery; pouhý výskyt takového subjektu na trhu však nijak nesouvisí
s výdaji, které žalobkyně případně vynaložila při zkoumání možnosti investovat v zahraničí.
Žalobkyně naproti tomu správně poukazuje na omyl krajského soudu, který ve svém
rozsudku jako důvod neprovedení výslechu zmíněný v rozhodnutí žalovaného označil to,
že žalobkyně ve svém návrhu neuvedla, co hodlá výpovědí svědka prokázat. Na tomto
důvodu žalovaný opravdu své rozhodnutí nezaložil, ačkoli se takový argument objevuje v jiné
části spisu; ve skutečnosti zdůvodnil neprovedení výslechu tak, že již byl shromážděn
dostatek důkazních prostředků, a důkazní řízení již tedy není zapotřebí nijak doplňovat.
S tímto závěrem se ztotožňuje i zdejší soud, jak je patrné z předcházejících úvah. Přehlédnutí
krajského soudu pak není tak intenzivní, aby mohlo ovlivnit zákonnost jeho rozhodnutí: jedná
se spíše o nesprávnou citaci než o pomýlenou argumentaci.
Neobstojí ani závěrečná výtka, v níž žalobkyně brojí proti porušení svého práva
na podnikání ze strany dosud rozhodujících orgánů: žalobkyně tu totiž zaměňuje právo
podnikat za právo snižovat základ daně o jakékoli výdaje vzniklé při podnikání, tedy i ty
řádně nedoložené, a tak minimalizovat daňový základ. Podnikání však může naplňovat svůj
prvotní cíl, jímž je dosažení zisku, jen v takové míře, aby zároveň nebyla zkracována daňová
povinnost. Je pochopitelné, že žalobkyně nesouhlasí s výsledkem, který vyznívá v její
neprospěch; nemůže se však účinně dovolávat svého ústavního práva, pokud sama nesplnila
svou zákonnou povinnost – tedy předložit věrohodné důkazy o souvislosti svých příjmů
s vynaloženými výdaji.
Konečně k petitu, v němž žalobkyně navrhuje Nejvyššímu správnímu soudu, aby zrušil
jak napadené rozsudky Krajského soudu v Českých Budějovicích, tak rozhodnutí finančních
orgánů obou stupňů, je nutno ještě poznamenat, že kasatorní pravomoc Nejvyššího správního
soudu dopadá pouze na rozhodnutí krajských soudů (a Městského soudu v Praze) vydaná
ve správním soudnictví, nikoli na rozhodnutí správních orgánů, jejichž zákonnost posuzovaly
tyto soudy v předešlém řízení.
Žalobkyně se svými námitkami tedy neuspěla; jelikož v řízení o kasačních stížnostech
nevyšly najevo žádné vady, k nimž je nutno přihlížet z úřední povinnosti (§109 odst. 3
s. ř. s.), Nejvyšší správní soud zamítl kasační stížnosti jako nedůvodné. O náhradě nákladů
řízení rozhodl Nejvyšší správní soud v souladu s §60 odst. 1 s. ř. s. Žalobkyně neměla ve věci
úspěch, a nemá proto právo na náhradu nákladů řízení; žalovanému pak v řízení o kasačních
stížnostech žádné náklady nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozhodnutí nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 17. srpna 2006
JUDr. Marie Žišková
předsedkyně senátu