ECLI:CZ:NSS:2006:1.AFS.82.2005
sp. zn. 1 Afs 82/2005 - 36
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Marie Žiškové
a soudců JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Josefa Baxy v právní věci žalobce JUDr. V. M.,
proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Hradci Králové, se sídlem Hradec Králové,
Horova 17, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 2. 8. 2004,
č. j. 1377/140/2004-PN-OJ-30-Vo, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku
Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 29. 3. 2005, č. j. 31 Ca 234/2004-18,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení.
III. Žalovanému se nepřiznává právo na náhradu nákladů řízení o kasační
stížnosti.
Odůvodnění:
Žalobce (dále jen „stěžovatel“) včas podanou kasační stížností brojil proti shora
označenému rozsudku krajského soudu, kterým soud zamítl jeho žalobu podanou
proti uvedenému rozhodnutí žalovaného. Tímto rozhodnutím žalovaný zamítl žalobcovo
odvolání do rozhodnutí Finančního úřadu v Hradci Králové, jímž bylo úpadci D. P.,
a. s. v likvidaci dále jen („úpadce“) předepsáno penále na dani z převodu nemovitostí
za období od 7. 8. 2002 do 24. 2. 2004 ve výši 27 182 949 Kč.
Krajský soud napadeným rozsudkem zamítl žalobu stěžovatele proti tomuto
rozhodnutí a konstatoval především, že již dříve sám v řízení o žalobě svým rozsudkem
ze dne 28. srpna 2003 č. j. 31 Ca 156/2002 - 15 rozhodoval o platebním výměru, tedy dani
samotné. Žalobou napadeným rozhodnutím bylo sice předepsáno penále za období
po prohlášení konkursu, jedná se však pouze o rozhodnutí, jež má deklaratorní charakter.
Povinnost platit penále vzniká totiž i bez vydání rozhodnutí. Vydáním platebního výměru
tak sleduje správce daně získání exekučního titulu. Podle §31 odst. 2 zákona č. 328/1991 Sb.,
o konkursu a vyrovnání, lze pohledávky za podstatou uspokojit kdykoliv v průběhu konkursu.
To však neznamená, že se při jejich placení (zde daňových povinností) nemůže dostat
do prodlení. Při rozhodování je nucen správce daně vycházet z §40 odst. 11 daňového řádu,
podle něhož se prohlášením konkursu daňové řízení nepřerušuje, a proto bylo
rozhodnutí - platební výměr na penále vydáno v souladu s daňovým řádem. Uvedl rovněž,
že ani odkaz na §33 odst. 1 písm. d) zákona o konkursu nemůže zprostit správce daně
jeho povinnosti předepsat ze zákona vzniklé penále.
Stěžovatel v kasační stížnosti uplatnil důvody obsažené v ustanovení
§103 odst. 1 písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s.“), a tvrdil,
že napadený rozsudek spočívá na nesprávném posouzení právní otázky krajským soudem
a je proto nezákonný.
Stěžovatel namítl, že vzhledem ke znění §31 odst. 1 zákona o konkursu a vyrovnání
lze pohledávky za podstatou uspokojit kdykoliv v průběhu konkursu. Je-li nepochybné,
že předepsaná vlastní daňová povinnost byla pohledávkou za podstatou,
mohl ji proto stěžovatel uhradit kdykoliv v průběhu konkursu a nemohl se tak dostat s její
úhradou do prodlení. Z uvedeného důvodu mu proto nemohlo být ani předepsáno penále,
takový postup je nezákonný. Další námitku pak směřoval do povinnosti správce daně uplatnit
daňovou pohledávku jako pohledávku vázanou na podmínku ve smyslu §20 odst. 4 zákona
o konkursu a vyrovnání. Již při prohlášení konkursu bylo totiž patrné, že pětiletá doba
uvedená v §20 odst. 6 písm. e) zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani
z převodu nemovitostí, jež je nutná pro osvobození od daně, splněna nebude. Znamená
to, že k uplatněné pohledávce se v konkursním řízení nepřihlíží a navíc se ani nemohl
s její úhradou ocitnout v prodlení.
Závěrem navrhl napadený rozsudek zrušit.
Žalovaný důvodnost kasační stížnosti popřel a odkázal na odůvodnění napadeného
rozhodnutí.
Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v rozsahu
kasační stížnosti a v rámci uplatněných důvodů (§109 odst. 2 a 3 s. ř. s) a dospěl k závěru,
že kasační stížnost není důvodná.
Předestřeným právním sporem zde tedy zůstává otázka zákonnosti napadeného
rozhodnutí, jinými slovy, je nutno posoudit námitku zpochybňující oprávněnost správce daně
vydat po prohlášení konkursu rozhodnutí, kterým sděluje úpadci výši penále za situace,
kdy vlastní nedoplatek na dani vznikl rovněž až po prohlášení konkursu.
Otázka vzniku vlastní povinnosti hradit daň, s jejímž neuhrazením jsou vznik penále
a jeho výše úzce spojeny, je v této fázi již nerelevantní, neboť, bylo o ní již pravomocně
rozhodnuto a není nadto předmětem soudního přezkoumání v tomto řízení. Nicméně
k námitce žalobce, že pohledávku (vlastní daňovou povinnost jakož i penále spojené s jejím
neuhrazením) měl správce daně přihlásit již ve lhůtě stanovené v usnesení o prohlášení
konkursu Nejvyšší správní soud považuje za nutné uvést následující:
Podstatné pro věc je skutečnost, že v roce 1996, s účinky od roku 1997 právní
předchůdce úpadce (Č. H. K., a. s.) vložil do obchodní společnosti Č. M., a. s. nemovitosti.
Dne 4. 3. 1998 byl rozhodnutím Krajského soudu v Hradci Králové č. j. 42 K 144/97-288,
na majetek úpadce prohlášen konkurs. Smlouvou ze dne 4. 5. 2001 prodal žalobce akcie
společnosti Č. M., a. s, čímž účast úpadce v této společnosti skončila. Dne 3. 7. 2002 vydal
proto správce daně platební výměr, kterým úpadci vyměřil daň z převodu nemovitostí ve výši
54 742 275 Kč. Rozhodnutím ze dne 2. 12. 2002 pak žalovaný zamítl odvolání žalobce
do tohoto platebního výměru.
Ustanovení §20 odst. 6 písm. e) zákona č. 357/1992 Sb. o dani dědické, dani darovací
a dani z převodu nemovitostí, upravuje osvobození od této daně za podmínek
zde stanovených. Osvobozeny od daně z převodu nemovitostí jsou tak mj. vklady vložené
podle zvláštního zákona do základního kapitálu obchodních společností nebo družstev (dále
jen "vklad"). Je-li vkladem nemovitost, osvobození se neuplatní, jestliže do pěti let od vložení
vkladu zanikne účast společníka obchodní společnosti. Důležité pro věc samotnou je,
že po dobu těchto pěti let neběží lhůta pro vyměření daně. Podmínky pro osvobození od této
daně úpadce nesplnil (jeho účast ve společnosti skončila před uplynutím pěti let), proto byl
nucen správce daně vydat rozhodnutí, kterým daň doměřil. Protože však po dobu pěti let
(v nichž není ani jisto, zda podmínky budou splněny či nebudou) neběží lhůta pro vyměření
daně, správce daně tedy nemohl tuto daň vyměřit již v okamžiku prohlášení konkursu.
Vždyť správce daně ani nemohl v roce 1998 s jistotou vědět, zda bude účast úpadce
ve společnosti, kam vložil svoje nemovitosti, trvat po dobu pěti let či nikoliv a zda tedy bude
od daně osvobozen nebo nikoliv. Vzhledem k tomu, že po uvedenou dobu neběží lhůty
pro vyměření daně a daň byla reálně vyměřena až v roce 2002, tedy v době po prohlášení
konkursu, mohlo penále z této daně být rovněž sděleno žalobci až poté, co byly naplněny
podmínky pro jeho sdělení. Jinými slovy, až byla známa doba splatnosti daně (jakož i její
výše) a tato nebyla ve stanovené lhůtě zaplacena, mohlo být počítáno penále z prodlení.
Dále je nutno mít na zřeteli, že povinnost k platbě penále a jeho splatnost vzniká
daňovému dlužníku přímo ze zákona; správce daně je povinen sdělit mu předpis penále
platebním výměrem. Jelikož se daňové řízení prohlášením konkursu nepřerušuje (§40
odst. 11 daňového řádu), má správce daně takovou povinnost tedy i v průběhu konkursního
řízení. Daňový dlužník se vyrozumí o předpisu penále zpravidla do třiceti dnů poté, co byl
daňový nedoplatek zcela vyrovnán (§63 odst. 4 daňového řádu).
V souzené věci vznikl nedoplatek na dani (vyměřená daň nebyla uhrazena
ve lhůtě její splatnosti) až po prohlášení konkursu. Je sice skutečností, že §31 odst. 1 zákona
o konkursu a vyrovnání stanoví, že pohledávky za podstatou lze uspokojit kdykoliv v průběhu
konkursního řízení, to ovšem neznamená, že je možno ignorovat lhůty splatnosti daně,
upravené zvláštním zákonem – zde daňovým řádem, který ve svých ustanovení (př. §40,
§46) jednoznačně lhůty splatnosti vyměřené či doměřené daňové povinnosti stanoví. Naopak,
toto ustanovení pouze připomíná, že lze v průběhu konkursního řízení uspokojit pohledávky
za podstatou. Takovou pohledávkou je zcela jistě například daň, která byla vyměřena
po prohlášení konkursu [§31 odst. 2 písm. d) zákona o konkursu a vyrovnání]. Byla-li daň
po prohlášení konkursu vyměřena, je rovněž stanovena lhůta její splatnosti a dlužník
je takovou lhůtou vázán.
Úvahou, kterou nabídl žalobce, by se však dospělo ke zcela absurdním závěrům.
Pohledávkami za podstatou se rozumí též například pohledávky výživného ze zákona
[§31 odst. 2 písm. g) zákona o konkursu a vyrovnání]. Kdyby bylo cílem úpravy vtělené
do §31 odst. 1 cit. zákona umožnit úhradu pohledávek za podstatou kdykoliv v průběhu
konkursního řízení, aniž by se přihlédlo ke lhůtám splatnosti zákonem upravenými,
pak by mohla být taková pohledávka na výživném uspokojena až před samotným ukončením
konkursního řízení, které může trvat i několik let. Smysl tohoto ustanovení, přednostní
uspokojení ve zvláštních zákonem stanovených případech, by byl zcela popřen.
Námitce žalobce proto Nejvyšší správní soud nepřisvědčil a setrvává na svém názoru,
vysloveném v jiné věci, který byl publikován ve Sb. NSS pod č. 674/2005.
Z výše uvedeného plyne, že je-li po prohlášení konkursu vyměřena daňová povinnost
a stanovena lhůta její splatnosti, pak neuhrazením daně v této lhůtě nastupuje režim
§63 daňového řádu a správce daně je oprávněn sdělit dlužníku výši penále,
které z nedoplatku vzniklo. Není správný názor žalobce, že daň lze uhradit kdykoliv
v průběhu konkursního řízení, aniž by byly respektovány stanovené lhůty k její úhradě.
Vznikla-li povinnost zaplatit penále až po prohlášení konkursu, nelze pohledávku
správce daně z tohoto titulu uspokojit v konkursním řízení [§33 odst. 1 písm. d) zákona
č. 328/1991 Sb., o konkursu a vyrovnání, ve znění zákona č. 12/1998 Sb., a contrario];
platební výměr, jímž byl stěžovateli sdělen předpis penále, se však tomuto zákonnému
ustanovení nepříčí. Jak bylo výše uvedeno, takový výměr pouze deklaruje již vzniklou
povinnost a nesměřuje přímo k uspokojení pohledávky správce daně. Během konkursu
jej nelze užít k vymáhání dlužného penále, a v důsledku jeho vydání se tak nezmenšuje
konkursní podstata; až po zrušení konkursu by případně mohl sloužit jako exekuční titul.
Sdělením předpisu penále totiž správce daně jen informuje daňového dlužníka o výši penále
a stanovením náhradní lhůty splatnosti činí zadost požadavkům ustanovení §32 daňového
řádu na formální náležitosti rozhodnutí; rozhodně jím však nepožaduje úhradu penále,
což mu zapovídá již zmíněné ustanovení zákona o konkursu a vyrovnání.
Z výše uvedených důvodů nepřisvědčil Nejvyšší správní soud námitce stěžovatele
v důvodech jím podřazených pod §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. a kasační stížnost zamítl
(§110 odst. 1 s. ř. s.).
Na tomto místě soud poznamenává, že daňové řízení a řízení o konkursu a vyrovnání
jsou řízení zcela odlišná. Rozhodl-li tedy Vrchní soud v Praze svým usnesením ze dne
22. června 2006, č. j. 2 Ko 114/2005 – 1578, že předmětná pohledávka na dani z převodu
nemovitostí měla být přihlášena jako pohledávka vázaná na podmínku již ve lhůtě stanovené
v usnesení o prohlášení konkursu a že je nyní již tedy vyloučena z uspokojení, nemá to vliv
na vznik podmínek pro vyměření této daně (pro nesplnění podmínek od jejího osvobození)
v řízení daňovém.
Stěžovatel nedosáhl v řízení procesního úspěchu, a proto nemá právo na náhradu
nákladů řízení o kasační stížnosti (§120, §60 odst. 1 s. ř. s.), žalovanému soud náhradu
nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznal.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 23. srpna 2006
JUDr. Marie Žišková
předsedkyně senátu