ECLI:CZ:NSS:2006:7.AFS.143.2004
sp. zn. 7 Afs 143/2004 - 116
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Elišky
Cihlářové a soudců JUDr. Radana Malíka a JUDr. Jaroslava Hubáčka v právní věci
stěžovatelky Mgr. D. K., zastoupené JUDr. Monikou Novotnou, advokátkou se sídlem
v Praze 1, Platnéřská 2, za účasti Finančního ředitelství v Ostravě, se sídlem v Ostravě,
Na Jízdárně 3, v řízení o kasační stížnosti podané proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě
ze dne 29. 7. 2004, č. j. 22 Ca 311/2003 – 69,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
Rozsudkem Krajského soudu v Ostravě ze dne 29. 7. 2004, č. j. 22 Ca 311/2003 – 69,
byla zamítnuta žaloba stěžovatelky proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Ostravě (dále
jen „finanční ředitelství“) ze dne 16. 5. 2002, č. j. 6458/130/2001-1, kterým bylo zamítnuto
odvolání stěžovatelky proti platebnímu výměru Finančního úřadu v Havířově
ze dne 12. 6. 2001, č. j. 51494/01/370910/6039, jímž byl stěžovatelce sdělen předpis
daňového penále ve výši 416 862 Kč v důsledku nezaplacení splatných částek spotřební daně
ve výši 313 333 Kč za zdaňovací období od 1. 3. do 31. 3. 1993. V odůvodnění napadeného
rozsudku krajský soud vyhodnotil žalobní námitky stěžovatelky jako nedůvodné. Nejprve
však konstatoval, že předmětným platebním výměrem sdělil správce daně předpis penále
za prodlení s úhradou spotřební daně „z vína“, přičemž se ve skutečnosti jednalo o daňové
penále vztahující se ke spotřební dani z lihu a z lihovin. K prvnímu žalobnímu bodu
týkajícímu se nesprávnosti vyměření vlastní daňové povinnosti uvedl, že v rámci soudního
přezkumu rozhodnutí o daňovém penále se již nelze věcně zabývat skutečností, zda byla
či nebyla daňová povinnost vyměřena ve správné výši. Námitku stěžovatelky v tomto směru,
že jí byla nesprávně spotřební daň vyměřena, protože vůbec neměla daňové přiznání podávat,
vyhodnotil krajský soud jako právně nevýznamnou pro toto řízení. Za nedůvodnou označil
i námitku, že daňové penále nemohlo být předepsáno, neboť došlo k promlčení práva vybrat
a vymáhat daňový nedoplatek. Pokud stěžovatelka argumentovala tím, že výzva správce daně
podle §73 odst. 1 zákona č. 377/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů, (dále jen „zákon
o správě daní a poplatků“) ze dne 5. 8. 1994 je nicotným správním aktem, je podle názoru
krajského soudu z odůvodnění rozhodnutí finančního ředitelství zřejmé, že tuto výzvu
nepovažovalo finanční ředitelství za úkon, kterým by se promlčecí doba přerušila ve smyslu
§70 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků. Správce daně vydal k zajištění pohledávky
podle §72 citovaného zákona v tehdy platném znění rozhodnutí o uplatnění rozsahu
zástavního práva ze dne 5. 4. 1995, což je úkon směřující k zajištění majetku a přerušující
tak promlčecí lhůtu pro vybrání a vymáhání daňového nedoplatku. Od 1. 1. 1996 tak začala
běžet nová promlčecí doba. Námitku stěžovatelky, že výzva správce daně podle §73 odst. 1
zákona o správě daní a poplatků je nicotným správní aktem, vyhodnotil krajský soud pro toto
řízení jako právně bezvýznamnou, protože výzva je pouze předpokladem pro vymáhání
daňových nedoplatků, což není předmětem tohoto řízení, a nikoliv předpokladem pro vydání
rozhodnutí o daňovém penále.
V kasační stížnosti podané v zákonné lhůtě stěžovatelka označila právní názor
krajského soudu, že nesprávné označení spotřební daně jako daně z vína, když měla
být označena jako daň z lihu a lihovin za pouhou „zřejmou chybu v psaní“ za nesprávný,
neboť stěžovatelka má za to, že správní orgány musí postupovat natolik odborně, aby platební
povinnosti ukládané účastníkům definovaly naprosto pregnantně a bez jakýchkoli
pochybností. K tomu doplnila, že daň z vína byla daní z obratu, kterou ve stejné době
stěžovatelka projednávala se správcem daně a tudíž nepřesné označení daňové povinnosti
bylo zcela nejasné a zavádějící. Stěžovatelka také vyjádřila nesouhlas s tím, že její žalobní
námitka týkající se nesprávnosti vyměření vlastní daňové povinnosti byla hodnocena
krajským soudem jako nedůvodná. Její nesouhlas se týkal především hodnocení, že platební
výměr na daňové penále má povahu pouze deklaratorního rozhodnutí, jímž správce daně
pouze sděluje daňovému dlužníkovi předpis penále. Dle právního názoru stěžovatelky
je platební výměr rozhodnutím ve správním řízení a právě jím je založena povinnost
daňového subjektu uhradit částku v platebním výměru uvedenou. Vlastní daňový dluh
je tak důvodem k vyměření penále, nikoli k samotnému vzniku platební povinnosti. Platební
výměr tak musí splňovat všechny náležitosti stanovené zákonnými předpisy, přičemž touto
otázkou se krajský soud vůbec nezabýval. Stejně tak stěžovatelka vyjádřila nesouhlas
s názorem krajského soudu, že otázka vyměření spotřební daně, když daňové přiznání nemělo
být vůbec podáno, je pro řízení právě nevýznamná, neboť podle ní je předmětem řízení právě
namítaná nezákonnost vyměření příslušenství spotřební daně. Nejsou-li dány důvody
pro vznik vlastní daňové povinnosti, nemohou být dány ani důvody ke vzniku příslušenství
k této daňové povinnosti. Stěžovatelka v této souvislosti znovu zdůraznila, že penále
je příslušenství daňové pohledávky a pokud není vymahatelný samotný daňový nedoplatek,
není vymahatelné ani daňové penále. Z těchto důvodů se domáhala zrušení napadeného
rozsudku a vrácení věci krajskému soudu k dalšímu řízení.
Finanční ředitelství se ve vyjádření ke kasační stížnosti plně ztotožnilo s právními
závěry krajského soudu vyjádřenými v předmětném rozsudku s tím, že stále trvá na tom, že
postup správce daně při vydání platebního výměru na penále na daň spotřební byl v souladu
s právními předpisy. Z těchto důvodů navrhlo, aby kasační stížnost byla zamítnuta.
Nejvyšší správní soud přezkoumal na základě kasační stížnosti napadený rozsudek
v souladu s ust. §109 odst. 2 a 3 s. ř. s. v rozsahu a z důvodů, které uplatnila stěžovatelka
v kasační stížnosti a přitom sám neshledal vady uvedené v odst. 3 citovaného ustanovení,
k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti.
První ze stížních bodů uplatněných stěžovatelkou se týkal nesprávného označení daně
v platebním výměru vydaném správcem daně dne 12. 6. 2001. Tento stížní bod je ve smyslu
§104 odst. 4 s. ř. s. nepřípustný, protože jej stěžovatelka neuplatnila v řízení před krajským
soudem, ač tak učinit mohla. Pokud se krajský soud k této otázce v odůvodnění napadeného
rozsudku vyjádřil, učinil tak nad rámec žalobních bodů, jimiž byl podle §75 odst. 2 věta první
s. ř. s. vázán.
Nedůvodný v dalším stížním bodě je stěžovatelkou vyjádřený nesouhlas s právním
názorem krajského soudu týkající se povahy platebního výměru na daňové penále. Podle
ustanovení §63 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků je daňový dlužník v prodlení,
nezaplatí-li splatnou částku daně nejpozději v den její splatnosti. Podle odst. 4 citovaného
ustanovení je penále splatné dnem, kdy byly splněny zákonem stanovené podmínky pro jeho
uplatnění a předpis penále sdělí správce daně daňovému dlužníkovi platebním výměrem.
Z citovaného ustanovení tak vyplývá, že daňovému dlužníku vzniká povinnost platit penále
okamžikem, kdy se dostal do prodlení, tj. dnem následujícím po dni splatnosti daně,
a platebním výměrem správce daně pouze sděluje daňovému dlužníkovi výši penále. To však
neznamená, že takový platební výměr není rozhodnutím, ale z hlediska účinků, které
způsobuje, je rozhodnutím deklaratorním, protože tímto rozhodnutím se autoritativně ověřuje
(zjišťuje, stanovuje, deklaruje), že nějaká situace ve formě právního vztahu nastala a existuje.
Povinnost stěžovatelky platit penále nebyla konstituována platebním výměrem, protože
vznikla ze zákona již následující den po splatnosti daně, nebyla-li zaplacena. Správce daně
stěžovatelce platebním výměrem pouze oznámil, jaké penále jí vzniklo v souvislosti
s nezaplacením spotřební daně za zdaňovací období březen 1993. V případě povinnosti platit
penále nemá poplatník, na rozdíl od povinnosti platit daň, současně také povinnost si penále
sám vypočítat, ale výpočet provádí správce daně a jeho výsledek sdělí daňovému dlužníkovi
platebním výměrem. Zásadní význam deklaratorního aktu spočívá v tom, že je jím vyjasněn
právní vztah a zajištěna jistota subjektů tohoto vztahu především co do obsahu jejich chování
i možnosti jeho vynucení. Pokud stěžovatelka v této souvislosti vytýkala krajskému soudu,
že se nezabýval tím, má-li platební výměr všechny zákonné náležitosti, postupoval krajský
soud v souladu s ustanovením §75 odst. 5 věta prvá s. ř. s., z níž vyplývá, že soud v souladu
s dispoziční zásadou je vázán žalobnímu body a jen v jejich mezích může napadené správní
rozhodnutí přezkoumat. Protože v tomto smyslu nebylo v žalobě nic uvedeno, nelze vytýkat
krajskému soud nezákonným postup.
Stejně tak je nedůvodný další stížní bod, že krajský soud nezákonně posoudil námitku
stěžovatelky týkající se neexistence důvodů pro vznik vlastní daňové povinnosti jako právně
pro toto řízení nevýznamnou. Rozsah přezkumné činnosti soudu je vymezen v §75 odst. 2
s. ř. s. tak, že soud přezkoumává v mezích žalobních bodů výroky napadeného rozhodnutí,
což je v daném případě platební výměr o sdělení předpisu penále. Byl-li závazným podkladem
přezkoumávaného rozhodnutí jiný úkon správního orgánu, přezkoumá soud k námitce také
jeho zákonnost, není-li jím sám vázán a neumožňuje-li tento zákon napadnout takový úkon
samostatnou žalobou ve správním soudnictví. O takovou situaci se v případě vyměření daňové
povinnosti zaplatit spotřební daň nejedná, a proto krajský soud zcela důvodně námitku
stěžovatelky, že jí byla nesprávně vyměřena spotřební daň, vyhodnotil jako právně
nevýznamnou pro toto řízení, protože zákonnost vyměření daňové povinnosti nemohl
přezkoumat.
Je nesporné, že penále je příslušenstvím daně a sleduje tedy osud daně, nestanoví-li
správce daně svým rozhodnutím jinak, neboť tak stanoví §58 zákona o správě daní
a poplatků. Protože v daném případě však nebylo prokázáno, že vyměření spotřební daně
v souladu s §46 odst. 5 zákona o správně daní a poplatků ve znění účinném v r. 1993 bylo
zrušeno nebo změněno, je zcela neopodstatněné, dovozuje-li stěžovatelka s poukazem
na neexistenci důvodů pro vznik vlastní daňové povinnosti, že nejsou dány ani důvody
pro vznik příslušenství k této pohledávce.
Protože předmětem jak správního, tak i soudního řízení je předpis penále a nikoliv
jeho vymahatelnost, jsou jakékoliv úvahy o vymahatelnosti, ať už daňového nedoplatku nebo
daňového penále právně bezvýznamné. Krajský soud tedy zcela důvodně označil otázku
posuzování výzvy vydané podle §73 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků správcem daně
dne 5. 8. 1994 k zaplacení nedoplatku na spotřební dani za rok 1993 za právně nevýznamnou
pro toto řízení.
Námitkami obsaženými v doplnění kasační stížnosti nad rámec stížních bodů
se Nejvyšší správní soud nezabýval, protože nebyla-li stěžovatelka vyzvána k doplnění
náležitostí kasační stížnosti podle §106 odst. 3 s. ř. s., když v daném případě pro to nebyly
splněny zákonné podmínky, bylo možné rozšířit důvody kasační stížnosti podle §106 odst. 2
s. ř. s. pouze ve lhůtě stanovené pro podání kasační stížnosti, tedy do dvou týdnů po doručení
rozhodnutí. Protože napadený rozsudek krajského soudu byl stěžovatelce doručen k rukám
advokátky dne 3. 9. 2004, byla posledním dnem lhůty pro podání kasační stížnosti středa
17. 9. 2004, avšak doplnění kasační stížnosti bylo sepsáno 11. 10. 2004 a doručeno krajskému
soude dne 13. 10. 2004.
Pouze obiter dictum Nejvyšší správní soud poznamenává, že neopodstatněná byla
výtka krajskému soudu, že měl vyčkat do doby skončení řízení vedeného Okresním soudem
v Havířově pod sp. zn. 49 (správně 39) E 1227/98, protože toto řízení nemá žádnou souvislost
s předpisem penále, resp. jeho výsledek nemohl žádným způsobem rozhodnutí i předpisu
penále ovlivnit. V tomto řízení Okresní soud v Karviné – pobočka v Havířově usnesením
ze dne 17. 1. 2005, č. j. 39E1227/98-404 nařídil podle vykonatelného výkazu nedoplatků
Finančního úřadu v Havířově ze dne 23. 9. 1994, č. j. FÚ/ŠR/232/94 k uspokojení pohledávky
ve výši 313 333 Kč výkon rozhodnutí prodejem nemovitosti ve společném jmění manželů,
tj. stěžovatelky a jejího manžela. K odvolání stěžovatelky bylo usnesením Krajského soudu
v Ostravě ze dne 25. 7. 2005, č. j. 10 Co 241/2005 - 237 napadené usnesení Okresního soudu
v Karviné – pobočka v Havířově potvrzeno.
Z důvodů výše uvedených Nejvyšší správní soud kasační stížnost podle ustanovení
§110 odst. 1 s. ř. s. zamítl bez jednání postupem podle §109 odst. 1 citovaného zákona.
Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o ustanovení §60 odst. 1 větu první
ve spojení s §120 s. ř. s., podle kterého nestanoví-li tento zákon jinak, má účastník, který
měl ve věci plný úspěch, právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně
vynaložil, proti účastníkovi, který ve věci úspěch neměl. Stěžovatelka v řízení úspěch neměla,
proto jí nevzniklo právo na náhradu nákladů řízení a finančnímu ředitelství žádné náklady
s tímto řízením nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 20. ledna 2006
JUDr. Eliška Cihlářová
předsedkyně senátu