ECLI:CZ:NSS:2006:8.AFS.107.2005
sp. zn. 8 Afs 107/2005 - 53
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Petra Příhody
a soudců JUDr. Michala Mazance a Mgr. Jana Passera, v právní věci žalobce Ing. M. N.,
CSc., správce konkursní podstaty úpadce T. a. s. v likvidaci, zastoupeného
JUDr. Ing. Radovanem Karasem, advokátem v Unhošti, Dr. Beneše 51, proti žalovanému
Finančnímu ředitelství pro hlavní město Prahu, Praha 1, Štěpánská 28, v řízení o žalobách
proti rozhodnutím žalovaného ze dne 15. 10. 2004, čj. FŘ-2526/14/04 a čj.
FŘ-2523/14/04, o kasačních stížnostech žalovaného proti rozsudkům Městského soudu
v Praze ze dne 13. 5. 2005, čj. 8 Ca 284/2004 - 25 a čj. 8 Ca 285/2004 - 25,
takto:
I. Věci vedené u Nejvyššího správního soudu pod sp. zn. 8 Afs 107/2005
a sp. zn. 8 Afs 108/2005 se spojují ke společnému projednání a rozhodnutí.
Věc bude nadále vedena pod sp. zn. 8 Afs 107/2005.
II. Rozsudky Městského soudu v Praze ze dne 13. 5. 2005,
čj. 8 Ca 284/2004 - 25 a čj. 8 Ca 285/2004 - 25, se zrušují a věc se vrací
tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
Žalovaný rozhodnutím ze dne 15. 10. 2004, čj. FŘ–2526/14/04, zamítl odvolání
žalobce proti rozhodnutí (platebnímu výměru) Finančního úřadu ze dne 22. 10. 2003, čj.
369884/03/005964/4610, kterým bylo úpadci předepsáno penále za pozdní úhradu daně
z převodu nemovitostí ve výši 121 539 Kč.
Žalovaný rozhodnutím ze dne 15. 10. 2004, čj. FŘ-2523/14/04, zamítl odvolání
žalobce proti rozhodnutí (platebnímu výměru) Finančního úřadu ze dne 22. 10. 2003, čj.
369872/03/005964/4610, kterým bylo úpadci předepsáno penále za pozdní úhradu daně
z převodu nemovitostí ve výši 118 858 Kč.
Žalobce napadl rozhodnutí žalovaného žalobami u Městského soudu v Praze,
který je rozsudky ze dne 13. 5. 2005, čj. 8 Ca 284/2004 - 25 a čj. 8 Ca 285/2004 - 25,
zrušil a věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení. Městský soud dospěl v obou rozsudcích
ke shodnému závěru, podle kterého správce daně pochybil, nebrav v potaz zákon
č. 328/1991 Sb., o konkursu a vyrovnání, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon
o konkursu a vyrovnání“). Tento zákon byl zrušen s účinností od 1. 7. 2007 zákonem
č. 182/2006 Sb., o úpadku a způsobech jeho řešení (insolvenční zákon), popsaná změna
právní úpravy se však nijak nedotýká věci nyní posuzované soudem (§75 odst. 1 s. ř. s.,
srov. rovněž §432 insolvenčního zákona). Zákon o konkursu a vyrovnání je třeba
v posuzovaných věcech považovat za lex specialis ve vztahu k zákonu č. 337/1992 Sb.,
o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“, „d. ř.“),
a správce daně ani žalovaný proto nemohli ve věci postupovat pouze podle daňového
řádu, bez současného zohlednění zákona o konkursu a vyrovnání. Správce daně sdělil
úpadci platebními výměry předpis daňového penále za období od 2. 5. 1997 do
22. 9. 1999, resp. 27. 1. 2000, včetně, přičemž na majetek úpadce byl dnem 7. 9. 1998
prohlášen konkurs. Správce daně tedy předepsal penále bez rozlišení časového období
před a po prohlášení konkursu, a bez zohlednění ustanovení §33 odst. 1 písm. d) zákona
o konkursu a vyrovnání. Závěrem rozsudku městský soud uvedl, že napadená rozhodnutí
zrušil podle §76 odst. 1 písm. a) s. ř. s. pro nepřezkoumatelnost, spočívající v nedostatku
důvodů.
Žalovaný (stěžovatel) brojil proti rozsudkům městského soudu kasačními
stížnostmi. Obě kasační stížnosti se s prakticky shodným odůvodněním odvolávají
na kasační důvod podle §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s., tj. tvrzenou nezákonnost spočívající
v nesprávném posouzení právní otázky soudem. Stěžovatel se domnívá, že svým
postupem neporušil ustanovení §33 odst. 1 písm. d) zákona o konkursu a vyrovnání.
Správce daně totiž předepsal penále za období před i po prohlášení konkursu,
ale jeho rozhodnutí mělo pouze deklaratorní charakter. Povinnost zaplatit penále existuje
ze zákona i bez vydání platebního výměru (§63 odst. 1, 2 a 4 d. ř.), kterým se neukládá
ani nevyměřuje nová daňová povinnost, ale je jím sdělen předpis penále, jako konkrétní
částky vymezené v zákoně procentní sazbou z nedoplatku daně k určitému dni. Platební
výměr je sice při vymáhání daňové pohledávky exekučním titulem, ale správce daně
v rámci řízení vedoucího k předpisu penále zkoumá především existenci daňové
pohledávky, nikoliv její vymahatelnost. Vymáhacím řízením je každé řízení vedoucí
k uspokojení pohledávky – při něm pak musí být respektována ustanovení vylučující
pohledávky z uspokojení, včetně §33 odst. 1 zákona o konkursu a vyrovnání. Otázky
uspokojování existujících a splatných daňových pohledávek lze řešit teprve v řízení
směřujícím přímo k uspokojení po hledávky. Zrušení napadeného rozhodnutí může vést
pouze k tomu, že stěžovatel rozliší časové pásmo před a po prohlášení konkursu.
Na podstatě věci takový úkon nezmění ničeho, protože s ohledem na lhůty vyplývající
ze zákona o konkursu a vyrovnání nebude mo žné přihlásit penále za období
do prohlášení konkursu jako pohledávku za podstatou, a celková částka penále zůstane
v každém případě i nadále jako pohledávka za úpadcem. Stěžovatel je toho názoru,
že daňové řízení probíhalo v souladu s §40 odst. 11 daňové ho řádu, nebylo v důsledku
prohlášeného konkursu přerušeno, předpis penále byl proveden v souladu s §63 odst. 1, 2
a 4 d. ř., a platební výměr stejně jako rozhodnutí žalovaného netrpí nezákonností.
Žalovaný se ke kasačním stížnostem nevyjádřil.
Nejvyšší správní soud především spojil řízení o kasačních stížnostech proti shora
jmenovaným rozsudkům městského soudu ke společnému projednání a rozhodnutí
(§39 odst. 1 s. ř. s. za použití §120 s. ř. s.). Jedná se o řízení s týmiž účastníky,
kdy jsou napadená rozhodnutí žalovaného, rozsudky městského soudu i kasační stížnosti
obdobné, s prakticky totožným odůvodněním. Účelnost spojení věcí a procesní ekonomie
takového postupu jsou tedy zřejmé.
Kasační stížnosti jsou důvodné.
O důvodech kasačních stížností Ne jvyšší správní soud uvážil (vázán rozsahem
i důvody kasačních stížností, podle §109 odst. 2, 3 s. ř. s.)
takto:
Nejvyšší správní soud se již v minulosti otázkou vztahu mezi platebním
výměrem na penále za pozdní úhradu daňové povinnosti a konkursem prohlá šeným
na majetek daňového dlužníka zabýval (srov. zejména rozsudek ze dne 11. 5. 2005,
čj. 1 Afs 96/2004 - 62, publikovaný pod č. 674/2005 Sb. NSS).
Penále, jeho sazby, splatnost apod. jsou upraveny v části šesté daňového řádu
(§57 – §73a), která nese název „Placení daní“. Úkony tam spadající navazují na vyměření
daně podle části třetí, ale řídí se vlastním režimem a nelze na ně libovolně vztahovat
pravidla upravená v jiných částech daňového řádu. Správce daně platebním výměrem,
sloužícím k předpisu penále, neukládá novou povinnost, ale oproti platebnímu výměru,
jímž vyměřuje daň, pouze deklaruje povinnost již vzniklou ze zákona. Povinnost k úhradě
penále vzniká v první den prodlení a trvá po celou dobu prodlení; mění se pouze částka
penále, která se s každým dnem prodlení zvyšuje podle zákonné sazby. Je proto věcně
opodstatněné dokonce i to, že správce daně sdělí předpis penále v plné výši bez ohledu
na to, zda již poplatníkovi dříve sdělil celkovou výši penále existujícího k určitému datu
v minulosti a stanovil náhradní lhůtu splatnosti této částky, jde totiž stále o stejnou
povinnost. V popsaném případě postačuje, pokud správce daně v pozdějším platebním
výměru rozliší částku dříve a nově sdělovanou a stanoví náhradní lhůtu splatnosti právě
jen u částky nové.
Dále je nutné zmínit, že uvedení lhůty splatnosti směřuje pouze k naplnění jedné
z formálních náležitostí platebního výměru [srov. §32 odst. 2 písm. e) d. ř.], neboť penále
je v souladu s §63 odst. 4 d. ř. splatné dnem, kdy b yly stanoveny podmínky pro jeho
uplatnění. Samotné penále se nepenalizuje, prodlení (které se odvíjí ode dne splatnosti)
totiž nastává jen při neuhrazení splatné daně, a nikoli též jejího splatného příslušenství.
Je-li tedy daňový poplatník skutečně v prod lení a je-li výše penále vzniklá mu ze zákona
k určitému dni vypočtena správně, je pro jeho postavení důležité, že platební výměry
na penále podmiňují splatnost skutečností, že penále dosud nebylo uhrazeno. Pokud
tedy již byla uhrazena alespoň část penále, stává se platební výměr v tomto rozsahu
bezpředmětným a v případném exekučním řízení by jej správce daně nemohl s úspěchem
použít coby exekuční titul.
K samotné možnosti předepsat v průběhu konkursního řízení penále za období
po prohlášení konkursu Nejvyšší správní soud uvádí:
I když povinnost k platbě penále a jeho splatnost vzniká daňovému dlužníku
přímo ze zákona, je správce daně povinen sdělit mu předpis penále platebním výměrem.
Jelikož se daňové řízení prohlášením konkursu nepřerušuje (§40 odst. 11 d. ř.),
tato povinnost stíhá správce daně i v průběhu konkursního řízení.
Pokud vznikla povinnost zaplatit penále až po prohlášení konkursu, nelze
pohledávku správce daně z tohoto titulu uspokojit v konkursním řízení [§33 odst. 1
písm. d) zákona o konk ursu a vyrovnání, a contrario]. Platební výměr, jímž byl stěžovateli
sdělen předpis penále, se ovšem citovanému zákonnému ustanovení nepříčí. Jak bylo výše
uvedeno, takový výměr pouze deklaruje již vzniklou povinnost a nesměřuje přímo
k uspokojení pohledávky správce daně. Během konkursu jej nelze užít k vymáhání
dlužného penále, a v důsledku jeho vydání se tak nezmenšuje konkursní podstata;
až po zrušení konkursu by případně mohl sloužit jako exekuční titul. Sdělením předpisu
penále správce daně pouze informuje daňového dlužníka o výši penále a stanovením
náhradní lhůty splatnosti činí zadost požadavkům ustanovení §32 daňového řádu
na formální náležitosti rozhodnutí; rozhodně jím však nepožaduje úhradu penále,
což mu zapovídá již zmíněné ustanovení zákona o konkursu a vyrovnání.
K předepsání penále jedním platebním výměrem pro období před i po prohlášení
konkursu na majetek daňového dlužníka Nejvyšší správní soud dále doplňuje:
V posuzované věci je především třeba uvést, že správce daně nepřihlásil svůj nárok
na penále, vzniklé ke dni prohlášení konkursu (§13 odst. 1 zákona o konkursu
a vyrovnání). Pohledávky za podstatou přitom tvoří pouze daně, poplatky ad. vzniklé
po prohlášení konkursu [§33 odst. 2 písm. d) zákona o konkursu a vyrovnání], zatímco
mj. penále za nezaplacení daní, pokud povinnost jeho zaplacení vznikla před prohlášením
konkursu, není vyloučeno z uspokojení pohledávek a tvoří pohledávku druhé třídy
(srov. §32 odst. 4 zákona o konkursu a vyrovnání), která musí být přihlášena u soudu
(srov. §20 zákona o konkursu a vyrovnání). Je proto nepochybné, že v rámci
konkursního řízení nemůže být tato část penále, předepsaného platebními výměry ze dne
22. 10. 2003, vymáhána. S ohledem na shora popsaný charakter platebního výměru,
jímž je předepsáno penále za pozdní úhradu daně, je proto vydání takových výměrů
v posuzované věci pro postavení žalobce prakticky irelevantní.
Z uvedeného důvodu Nejvyšší správní soud nepovažuje za nutné vztáhnout
na posuzovaný případ např. ani závěry vyslovené Ústavním soudem v rozhodnutí ze dne
28. 7. 2005, čj. III. ÚS 648/04 (www.judikatura.cz). Platební výměry s navazujícími
rozhodnutími žalovaného se totiž majetkové podstaty úpadce v průběhu konkursního
řízení nemohou dotknout. Vzhledem k popsaným závěrům je zároveň zřejmé,
že v posuzované věci nemohlo mít vliv na právní postavení žalobce a podstatu úpadce
vydání platebních výměrů bez rozlišení časového období před a po prohlášení konkursu.
Nejvyšší správní soud závěrem uvádí, že městský soud, přes svoji právní
argumentaci, zrušil napadená rozhodnutí žalovaného pro nepřezkoumatelnost spočívající
v nedostatku důvodů. Městský soud v tomto závěru zřejmě vyšel z toho, že „žalovaný
při svém rozhodování nevzal v potaz zákon o konkurs u a vyrovnání, jímž je nutno
se současně zabývat“. Nejvyšší správní soud se s odkazem ke svému odůvodnění shora
s právním názorem městského soudu neztotožňuje, neboť jak stěžovatel správně uvedl,
formální rozlišení časového období před a po prohlášení konk ursu by v posuzované věci
na právním postavení žalobce ničeho nemohlo změnit.
Nejvyšší správní soud shledal kasační stížnosti opodstatněnými [§103 odst. 1
písm. e) s. ř. s.], proto rozsudky městského soudu zrušil (§110 odst. 1 s. ř. s.) a věc vrátil
tomuto soudu k dalšímu řízení. Městský soud je v dalším řízení vázán právním názorem
Nejvyššího správního soudu (§110 odst. 3 s. ř. s.).
O náhradě nákladů řízení o této kasační stížnosti rozhodne městský soud v rámci
nového rozhodnutí (§110 odst. 2 s. ř. s .).
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 25. srpna 2006
JUDr. Petr Příhoda
předseda senátu