ECLI:CZ:NSS:2007:1.AFS.36.2007:60
sp. zn. 1 Afs 36/2007 - 60
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Josefa Baxy
a soudkyň JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Marie Žiškové v právní věci žalobce S. spol. s r. o.,
zastoupeného Ing. J. U., jakožto správcem podniku, zastoupeného JUDr. Radkem Hudečkem,
advokátem se sídlem Ostrava – Moravská Ostrava, Škroupova 1114/4, proti žalovanému
Celnímu ředitelství v Ostravě, se sídlem Ostrava - Přívoz, nám. Sv. Čecha 8, proti
rozhodnutí žalovaného ze dne 24. 8. 2004, č. j. 2009/04-1401-21, v řízení o kasační stížnosti
žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne 1. 3. 2007, č. j. 22 Ca 441/2004 –
27,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se nepřiznává právo na náhradu nákladů řízení o kasační
stížnosti.
Odůvodnění:
Shora označeným rozsudkem zamítl krajský soud žalobu, jíž se žalobce domáhal
zrušení rozhodnutí žalovaného, kterým bylo zamítnuto odvolání žalobce proti rozhodnutí
Celního úřadu Český Těšín ze dne 13. 5. 2002 ev. č. 10466012-03227-9, o propuštění zboží
do volného oběhu. Žalobce dovezené zboží deklaroval v položce 1901 90 99 jako potravinový
přípravek s obsahem škrobu a kakaa, obsah kakaa méně než 40 % hmotnostních.
Krajský soud nepřisvědčil námitce žalobce, že by přimíchání jakékoli jiné příměsi
než cukru bránilo zařazení zboží do položky 1806 10 90. Krajský soud rovněž v napadeném
rozsudku provedl zařazení předmětné směsi do podpoložky celní nomenklatury postupem
dle Všeobecných pravidel pro interpretaci harmonizovaného systému celního sazebníku
(dále jen „všeobecná interpretační pravidla“). Při nemožnosti zařazení předmětné směsi
dle všeobecného interpretačního pravidla č. 1, krajský soud aplikoval všeobecné interpretační
pravidlo č. 2b) a proto dále postupoval dle všeobecného interpretačního pravidla č. 3.
Pro nesplnění podmínek pro aplikaci pravidla č. 3a), krajský soud aplikoval pravidlo 3b)
a posoudil tak předmětnou směs dle té složky, která jí dává podstatné rysy. Takovou složkou
pak dle krajského soudu nemohlo být ani kakao ani škrob, když jejich obsah byl v poměru
k cukru nepatrný. Za rozhodující složku směsi označil krajský soud cukr, který tvořil 99,7 %
hmotnostních směsi a dával tak této směsi podstatný charakter. Směs však nelze zařadit
do čísla 1701 (cukr), když podle poznámky č. 1a) ke kapitole 17, nepatří do této kapitoly
cukrovinky obsahující kakao, a tyto mají být zařazeny do čísla 1806 čokoláda a ostatní
potravinové přípravky obsahující kakao. Proto je podle krajského soudu třeba uvedenou směs
zařadit do podpoložky 1806 10 90. Použití čísla 1901 je přitom vyloučeno, protože škrob
nebyl rozhodující složkou předmětné směsi a do uvedeného čísla se zařazují potravinové
přípravky ze škrobu s méně než 40 % hmotnostními kakaa jen, pokud již nejsou uvedeny
nebo zahrnuty jinde.
Rozsudek krajského soudu napadl žalobce včas podanou kasační stížností, domáhal
se jeho zrušení a vrácení věci zpět k dalšímu řízení. Jako důvod kasační stížnosti uvedl
nesprávné posouzení právní otázky soudem v předcházejícím řízení [§103 odst. 1 písm. a)
s. ř. s.] a nepřezkoumatelnost spočívající v nesrozumitelnosti nebo nedostatku důvodů
rozhodnutí nebo v jiné vadě řízení, která měla za následek nezákonnost rozhodnutí ve věci
samé [§103 odst. 1 písm. d) s. ř. s.]. Podle žalobce vycházel krajský soud z postupu celních
orgánů při určování sazebního zařazení zboží, přestože celní orgány nerozhodovaly v souladu
s právem.
Žalobce namítal, že pokud by bylo dovezené zboží zařazováno podle všeobecného
interpretačního pravidla č. 1, pak nebude zařazeno ani do čísla 1701, ani do čísla 1806.
Takové zařazení totiž vylučují poznámky č. 1 a 2 ke kapitole 18 za použití všeobecného
interpretačního pravidla č. 1. Odůvodnění krajského soudu je dle žalobce zavádějící,
protože ignoruje všeobecné interpretační pravidlo č. 6, které povoluje srovnávat
pouze položky stejné úrovně, to však až za podmínky, že je správně stanoveno číslo,
nikoli již před tím.
Dále žalobce namítá, že jestliže krajský soud vyšel ze všeobecného interpretačního
pravidla č. 3b), pak ani nezdůvodnil, jaká kriteria a které vlastnosti jednotlivých složek
a jak byly hodnoceny při posuzování otázky, která ze složek dává předmětné směsi podstatný
charakter.
V reakci ke kasační stížnosti žalovaný odkázal na své obsáhlé vyjádření k žalobě.
Odůvodnění:
zařazení předmětného zboží, jak jej provedl krajský soud, se striktně opírá
o všeobecná interpretační pravidla. Žalovaný poukázal na to, že žalobce v kasační stížnosti
nesprávně uvedl, že předmětné zboží bylo celními orgány zařazeno do čísla 1701. K závěrům,
které žalobce dovodil z aplikace všeobecného interpretačního pravidla č. 1 a poznámek č. 1
a 2 ke kapitole 18, žalovaný uvedl, že argument žalobce spočívá na logice, že „zboží
musí být zařazeno do čísla 1901, protože poznámka ke kapitole 18 říká, že se do této kapitoly
nezařazuje zboží, které má být zařazeno do čísla 1901”. Podle žalovaného krajský soud
dostatečně, jednoznačně a transparentně zdůvodnil aplikaci všeobecných interpretačních
pravidel č. 2b) a 3b). Z odůvodnění rozsudku je pak zcela zřejmé, že krajský soud pro určení
složky, jež dává směsi podstatný charakter, použil kriterium podílu jedné složek v poměru
k ostatním složkám. Pokud jde o žalobcovu námitku ohledně nerespektování všeobecného
interpretačního pravidla č. 6, žalovaný uvedl, že tato námitka není relevantní, protože krajský
soud za účelem určení správného čísla popisem dílčích položek neargumentoval.
Žalobce podal k vyjádření žalovaného repliku, v níž setrval na své kasační stížnosti
a argumentech v ní obsažených. Mimo jiné poukázal na to, že všeobecné interpretační
pravidlo č. 3b) zmiňuje „podstatné rysy komponentu směsi”, nikoli minoritu či majoritu
složek. Mnoho výrobků sestávajících z více komponent se nezařazují do čísla určeného
podle majoritní složky, ale naopak.
Po podání kasační stížnosti Nejvyšší správní soud z obchodního rejstříku
zjistil, že usnesením Okresního soudu ve Frýdku-Místku ze dne 19.01.2007,
č. j. 26 Nc 6012/2007 - 8, které nabylo právní moci dne 09.03.2007, nařídil soud exekuci.
Jejím provedením byl pověřen Mgr. D. K., soudní exekutor Exekutorského úřadu v Ch. Ten
vydal dne 19.02.2007 exekuční příkaz č. j. 074 EX 15/07-17, k uspokojení pohledávky
oprávněného prodejem podniku žalobce. Správcem podniku žalobce byl ustanoven Ing. J. U.,
který s ohledem na oprávnění správce podniku dle §338k odst. 6 občanského soudního řádu
zdejšímu soudu sdělil, že souhlasí s tím, aby žalobce v daném řízení nadále zastupoval na
základě smluvního zmocnění advokát JUDr. Radek Hudeček.
Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek krajského soudu z hlediska
námitek uplatněných žalobcem v kasační stížnosti a shledal tuto stížnost nedůvodnou.
Ze správního spisu Nejvyšší správní soud zjistil následující podstatné skutečnosti.
Žalobce dovezl předmětnou směs v množství 24 060 kg do České republiky dne 18. 2. 2002.
Celní úřad Český Těšín dle §123 celního zákona žalobci povolil nakládat se zbožím
před propuštěním v rozsahu celního režimu volného oběhu. Celní úřad přitom odebral vzorek
dováženého zboží a vyžádal si jeho analýzu, jíž bylo zjištěno, že jde o cukr s přídavkem
kakaového prášku a škrobu, přičemž obsah sacharózy byl 99,7 % hmotnostních.
Dne 13. 5. 2002 rozhodl celní úřad o propuštění zboží do volného oběhu, avšak se sazebním
zařazením předmětného zboží do položky 1806 10 90 00 kakaový prášek obsahující 80 %
hmotnostních nebo více sacharózy (včetně invertního cukru vyjádřeného jako sacharóza)
nebo isoglukózy vyjádřené rovněž jako sacharóza.
Nejvyšší správní soud při posouzení důvodnosti kasační stížnosti vycházel z právní
úpravy platné a účinné v době vzniku celního dluhu, zejména ze znění §§56 – 58 celního
zákona a ze znění celního sazebníku. Dle §58 zákona je sazební zařazení zboží určeno
a) podpoložkou kombinované nomenklatury, nebo b) podpoložkou jiné nomenklatury
uvedené v §57 odst. 1 písm. b), nebo c) podpoložkou jiné nomenklatury, která je plně
nebo částečně založena na kombinované nomenklatuře, a nebo která k ní přidává další třídění
stanovené zvláštními předpisy, které upravují provádění nesazebních opatření při obchodu
se zbožím.
Celní sazebník používá pro účely klasifikace kombinovanou nomenklaturu Evropské
unie. Tato nomenklatura vychází z Harmonizovaného systému popisu a číselného označování
zboží, který rozděluje zboží do 21 tříd (I až XXI) a 97 kapitol (01 až 97). Každá kapitola
se dále hierarchicky člení na čtyřmístná čísla a šestimístné položky. Kombinovaná
nomenklatura doplňuje hierarchii Harmonizovaného systému o dvoumístné číselné označení,
tj. na osmimístné podpoložky. Součástí celního sazebníku jsou všeobecná pravidla
pro interpretaci Harmonizovaného systému (bod II. Úvodu k celnímu sazebníku).
Podle v pořadí prvního všeobecného pravidla má znění názvů tříd, kapitol a podkapitol
pouze orientační charakter: pro zařazování je směrodatné znění čísel a poznámek k třídám
a kapitolám, jakož i všeobecných pravidel pro interpretaci Harmonizovaného systému,
pokud tato pravidla nejsou v rozporu se zněním uvedených čísel a poznámek.
Nejvyšší správní soud ve svém rozsudku ze dne 10. 2. 2004, č. j. 2 As 59/2003 - 70,
publikovaném pod č. 628/2005 Sb. NSS, k citovanému pravidlu uvedl, že při zařazování
zboží do podpoložky kombinované nomenklatury celního sazebníku (§58 zákona ČNR
č. 13/1993 Sb., celního zákona) je třeba vycházet prvotně ze znění čísel a poznámek. Čísly
se přitom míní právě ona čtyřmístná čísla, jež tvoří jednu z úrovní členění Harmonizovaného
systému. Poznámky ke třídě lze aplikovat až po řádném zařazení výrobku do odpovídajícího
čísla, a to postupně, tj. poznámku uvedenou na druhém místě lze aplikovat teprve po vyloučení
možnosti aplikace poznámky uvedené na místě prvém.
Žalobce navrhl zařazení dovezeného zboží do čísla 1901 sladový výtažek; potravinové
přípravky z mouky, krupice, krupičky, škrobu nebo sladových výtažků, neobsahující kakao
nebo obsahující méně než 40% hmotnostních kakaa a měřeno na zcela odtučněném základě,
jinde neuvedené ani nezahrnuté; potravinové přípravky ze zboží čísel 0401 až 0404,
neobsahující kakao nebo obsahující méně než 5% hmotnostních kakaa měřeno na zcela
odtučněném základě, jinde neuvedené ani nezahrnuté.
V kasační stížnosti pak žalobce namítá, že s ohledem na poznámky č.1 a 2. ke kapitole
18 nelze dle všeobecného interpretačního pravidla č. 1 zařadit předmětnou směs ani do 1701,
ani do čísla 1806. Dle poznámky č. 1 ke kapitole 18 nepatří do této kapitoly přípravky čísel
0403, 1901, 1904, 905, 2105, 2202, 2208, 3003 nebo 3004, a dle poznámky č. 2 patří do čísla
1806 cukrovinky obsahující kakao, jakož i (s výhradou ustanovení poznámky 1 k této kapitole)
ostatní potravinové přípravky obsahující kakao.
V žalobě však žalobce zpochybňoval zařazení předmětné směsi dle všeobecného
pravidla č. 1 do čísla 1806 pouze námitkou, že dle tohoto pravidla nelze vzhledem ke znění
podpoložky 1901 90 99 s ohledem na přítomnost škrobu zařadit předmětnou směs jinam,
a to ani do podpoložky 1806 10 90, protože ve zboží zařazeném do této podpoložky nemůže
být přítomen, byť jen ve stopovém množství, jiný potravinový přípravek kromě cukru.
Zpochybňoval tak v podstatě pouze výklad znění podpoložky 1806 10 90 kakaový prášek
obsahující 80% hmotnostních nebo více sacharózy (včetně invertního cukru vyjádřeného
jako sacharóza) nebo isoglukózy vyjádřené rovněž jako sacharóza. Námitku
týkající se poznámek č. 1 a 2 ke kapitole 18 uplatněnou teprve v kasační stížnosti
je tak třeba ve smyslu §104 odst. 4 s. ř. s. považovat za nepřípustnou. Pro úplnost
však Nejvyšší správní soud poukazuje, že z jeho výše citovaného rozsudku vyplývá,
že k poznámkám kapitol lze přihlížet, teprve po zařazení zboží do určitého čísla. Nejdříve
je tedy třeba dle všeobecných interpretačních pravidel určit čísla, jež pro zařazení zboží
do podpoložky přicházejí v úvahu, a teprve pak lze postupovat dle poznámek k třídám
a kapitolám. Jestliže číslo 1901 nepřichází při zařazování předmětné směsi dle všeobecných
interpretačních pravidel vůbec v úvahu (jak správně dovodil při zařazování předmětní směsi
krajský soud – viz výše), pak se poznámky, na něž poukazuje žalobce, v daném případě
ani neaplikují.
Jak již v napadeném rozsudku uvedl krajský soud, všeobecné interpretačního pravidlo
č. 1 samo o sobě neumožňuje předmětnou směs do určitého čísla zařadit. Nejvyšší správní
soud se pak dále ztotožňuje i s odůvodněním, podle něhož dospěl krajský soud k závěru
o aplikaci všeobecných pravidel č. 2b), 3 a 3 b) na daný případ, a pro stručnost
na něj odkazuje.
Ohledně výsledku samotné aplikace všeobecného interpretačního pravidla č. 3b)
krajským soudem namítl žalobce, že závěr o tom, která ze složek dává směsi podstatný
charakter, je nepřezkoumatelný, protože krajský soud neuvedl, jaká kriteria a které vlastnosti
jednotlivých složek byly hodnoceny.
K tomu musí Nejvyšší správní soud uvést, že krajský soud zvolil jako kriterium
pro určení složky, jež dává směsi podstatné rysy, skutečně kriterium poměru jednotlivých
složek směsi. Tento postup nijak neodporuje skutečnosti, již žalobce připomněl ve své replice,
a to že hledisko poměru jednotlivých komponent nemusí být vždy určující. Nicméně
při poměru složek, kdy sacharóza tvoří 99,7 % hmotnostních směsi a zbytek směsi tvoří
složky kakaa (kofein a theobromin) a škrob, je třeba konstatovat, že obsah kakaa i škrobu
je z hlediska určování podstatných rysů směsi bezpředmětný. Nelze rozumně předpokládat,
že by jiná složka, než právě sacharóza, dávala předmětné směsi podstatnější rysy; ani kakao
ani škrob nejsou tak specifickými látkami, že by jejich stopová přítomnost ve směsi tvořené
jinak výlučně cukrem (a stopovým množstvím druhé z látek s obdobně nevýraznými
vlastnostmi) mohla mít podstatný vliv na vlastnosti celé směsi a její použití.
Jinak by tomu mohlo být například u tzv. účinných látek v lécích, kdy určitá látka přítomná
v léku pouze ve stopovém množství (např. proto, že jakékoli vyšší množství dané látky
by již nepůsobilo příznivě), dává léku podstatný charakter, tzn. že určuje, k léčení jakých
nemocí se daný lék užívá. Nejvyšší správní soud proto považuje volbu jediného kriteria
spočívajícího ve výše uvedeném poměru složek směsi při určování jejích podstatných rysů
v daném případě za dostatečné. Neshledal proto odůvodnění rozsudku krajského soudu
nepřezkoumatelným (srov. obdobně i např. rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne
15. 6. 2006, č. j. 7 Afs 135/2004 - 66, dostupného na www.nssoud.cz )
Pokud jde o námitku žalobce, že odůvodnění rozsudku krajského soudu pomíjí
všeobecné interpretační pravidlo č. 6, které umožňuje srovnávat pouze znění položek stejné
úrovně, to však až po té, kdy je určeno příslušné číslo, Nejvyšší správní soud přisvědčuje
vyjádření žalovaného. Krajský soud v odůvodnění svého postupu při zařazování předmětné
směsi dle všeobecných interpretačních pravidel vycházel striktně ze znění čísel, tedy položek
stejné úrovně. Pokud se krajský soud zabýval v žalobě uplatněnou námitkou,
že do podpoložky 1806 10 90 nelze zařadit směs obsahující jakoukoli další příměs (v daném
případě škrob), nešlo o zařazování předmětné směsi do podpoložky celní nomenklatury,
ale pouze o vyvracení uvedené námitky žalobce formou přehledu položek čísla 1806,
z něhož nic nesvědčilo závěru, že by zboží zařazené v podpoložce 1806 10 90 nemohlo
obsahovat kromě cukru jinou přísadu.
S ohledem na výše uvedené shledal Nejvyšší správní soud námitky žalobce
nedůvodnými. Jelikož v řízení nevyšly najevo ani žádné vady, k nimž musí zdejší soud
přihlížet z úřední povinnosti (§109 odst. 3 s. ř. s.), kasační stížnost jako nedůvodnou zamítl
(§110 odst. 1 věta druhá s. ř. s.).
O náhradě nákladů řízení bylo rozhodnuto podle §60 odst. 1 za použití §120 s. ř. s.
Žalobce neměl ve věci úspěch (§60 odst. 1 s. ř. s.) a proto nemá právo na náhradu nákladů
řízení o kasační stížnosti. Žalovanému správnímu orgánu náklady řízení nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozhodnutí nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 17. října 2007
JUDr. Josef Baxa
předseda senátu