ECLI:CZ:NSS:2007:7.AFS.32.2006
sp. zn. 7 Afs 32/2006 - 81
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Radana Malíka
a soudkyň Mgr. Daniely Zemanové a JUDr. Barbary Pořízkové v právní věci stěžovatele
Finančního ředitelství v Brně, se sídlem v Brně, nám. Svobody 4, za účasti L. Č. , s.p., , a
osoby zúčastněné na řízení H. J., v řízení o kasační stížnosti proti rozsudku Krajského soudu
v Brně ze dne 27. 10. 2005, č. j. 30 Ca 387/2003 - 51,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
Napadeným rozsudkem krajského soudu bylo zrušeno rozhodnutí stěžovatele ze dne
6. 10. 2003, č. j. 4701, 5896/03/FŘ/140, kterým bylo zamítnuto odvolání společnosti L., s. p.
(dále též „daňo vý subjekt“), proti rozhodnutí Finančního úřadu v Třebíči ze dne 20. 6. 2003,
č. j. 67459/03/330961/3957, jímž byla daňovému subjektu a H. J. vyměřena daň z převodu
nemovitostí. Krajský soud ve svém rozhodnutí zdůraznil, že je-li převáděn soubor právně
samostatných pozemků tak, že se jeden z původních spoluvlastníků stane bezúplatně
výlučným vlastníkem pozemků, jejichž hodnota převýšila hodnotu podílu na původním celku,
je třeba při vyměření daně postupovat dle ustanovení §6 odst. 4 zákona č. 357/1992 Sb., o
dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění platném pro
projednávanou věc (dále jen „daňový zákon“) .
Ve včas podané kasační stížnosti namítal stěžovatel stížní důvod uvedený v ustanovení
§103 odst. 1 písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších
předpisů (dále jen „s. ř. s.“). Stěžovatel nejprve podrobně zrekapituloval dosavadní průběh
sporu, když provedl i výklad pojmů věc, soubor věcí, majetek, spoluvlastnictví, rozdělení
podílového spoluvlastnictví a reálné rozdělení věci. Uvedl, že předmětem daně darovací
podle ustanovení §6 odst. 4 daňového zákona je právní skutečnost, kdy spoluvlastník
při reálném rozdělení společné věci mezi spoluvlastníky nabyl bezúplatně více než činila
hodnota jeho podílu; nabytí nad tuto hodnotu je pak posuzováno z daňového hlediska
jako darování. Reálné rozdělení věci však musí být možné. Předmětem daně z převodu
nemovitostí dle ustanovení §9 odst. 1 písm. a) daňového zákona je úplatný převod
nebo přechod vlastnictví k nemovitostem včetně vypořádání podílového spoluvlastnictví
vždy, když nedojde k rozdělení společné věci, ale jeden ze spoluvlastníků se stane výlučným
vlastníkem společné věci a ostatním spoluvlastníkům bude poskytnuta náhrada. V souzené
věci došlo k nabytí pozemků jako věci celé, když jako náhrada za ztrátu podílu na společné
věci získal spoluvlastník podíl druhého spoluvlastníka na jiném pozemku v podílovém
spoluvlastnictví, čímž došlo k naplnění ustanovení §9 odst. 1 písm. a) daňového zákona.
Proto správce daně posoudil tyto vzájemné převody jako jeden převod a daň z převodu
nemovitostí vyměřil z převodu, z něhož byla daň vyšší. Správce daně neposuzoval
předmětnou dohodu o zrušení podílového spoluvlastnictví jako směnnou smlouvu,
nýbrž aplikoval ustanovení §9 odst. 3 zákona o dani dědické, darovací a z převodu
nemovitostí jako speciální ustanovení pro případ stanovení předmětu daně při nepeněžitém
úplatném vypořádání podílového spoluvlastnictví, když toto ustanovení je speciálním
ve vztahu k ustanovení §9 odst. 1 písm. a) citovaného zákona. Správce daně v předmětné věci
nemohl aplikovat ustanovení §6 odst. 4 citovaného zákona, protože zde nedošlo k reálnému
rozdělení společných věcí (v souzené věci by tomu tak mohlo být pouze v případě rozdělení
pozemku na dvě či více samostatných částí na základě geometrického plánu). Krajský soud
ve svém rozhodnutí nesprávně uvedl, že předmětem spoluvlastnictví byl soubor pozemků,
ačkoliv dle stávajícího výkladu může být předmětem vlastnického práva pouze věc.
Dle stěžovatele tak nedošlo k vypořádání jednoho spoluvlastnictví k jedné společné věci,
ale o vypořádání mnoha podílových spoluvlastnictví podle počtu pozemků specifikovaných
v dohodě. Dle názoru stěžovatele by případná aplikace ustanovení §6 odst. 4 daňového
zákona na souzenou věc byla v rozporu s kogentní úpravou předmětu daně darovací.
V daňovém zákonu ve znění platném do 31. 12. 2003 byl v předmětu daně darovací výslovně
upraven pouze jeden případ konkrétního způsobu vypořádání podílového spoluvlastnictví,
a to formou reálného rozdělení společné věci mezi spoluvlastníky. Ostatní způsoby
vypořádání podílového spoluvlastnictví byly předmětem daně z převodu nemovitostí.
Změna ve stanovení předmětu daně byla učiněna až novelou provedenou v zákoně
č. 420/2003 Sb., účinnou od 1. 1. 2004, kterou však vzhledem k absenci výslovné kogentní
úpravy v daňovém zákoně není možné na případy vypořádání spoluvlastnictví před 1. 1. 2004
aplikovat. Stěžovatel proto navrhl zrušení napadeného rozhodnutí a vrácení věci zpět
k dalšímu řízení.
Daňový subjekt ve svém vyjádření odkázal na rozhodnutí Nejvyššího správního soudu
ze dne 30. 11. 2004, č. j. 5 Afs 20/2003 - 45, který byl vydán ve skutkově shodné věci.
Domnívá se, že názor stěžovatele je mylný, a proto navrhl zamítnutí kasační stížnosti.
Nejvyšší správní soud přezkoumal na základě kasační stížnosti napadené rozhodnutí
krajského soudu a dospěl k závěru, že kasační stížnost není důvodná.
Podle ustanovení §6 odst. 4 daňového zákona nabývá-li spoluvlastník při reálném
rozdělení společné věci mezi spoluvlastníky bezúplatně více, než činila hodnota jeho podílu,
považuje se nabytí nad tuto hodnotu za darování.
Dle ustanovení §9 odst. 1 daňového zákona je předmětem daně z převodu nemovitostí
úplatný převod nebo přechod vlastnictví k nemovitostem včetně vypořádání podílového
spoluvlastnictví a bezúplatné zřízení věcného břemene nebo jiného plnění obdobného
věcnému břemeni při nabytí nemovitosti darováním.
V souzené věci je zásadní otázka dopadů uzavření dohody o zrušení a vypořádání
podílového spoluvlastnictví z daňového hlediska. Touto dohodou ze dne 26. 6. 1999
se daňový subjekt společně s JUDr. A. K., Ing. Z. K. a H. J. dohodli na zrušení podílového
spoluvlastnictví u těch nemovitostí, které jsou v dohodě přesně vymezeny. Vkladem této
smlouvy do katastru nemovitostí (vklad práv byl povolen rozhodnutím katastrálního úřadu ze
dne 23. 7. 1999, přičemž právní účinky vkladu vznikly dne 29. 6. 1999) tedy přestalo k těmto
nemovitostem existovat spoluvlastnictví, když nadále byla vlastníkem nemovitostí pouze
jedna smluvní strana. Pro věc je vhodné zdůraznit, že se vždy jednalo o nemovitosti ve
spoluvlastnictví všech smluvních stran, tedy že byl reálně převáděn vždy pouze
spoluvlastnický podíl, nikoliv celá nemovitost. Smluvní strany rovněž stanovily, že rozdíl, o
který převyšuje hodnota nabytých nemovitostí po vypořádání podíl na původním
spoluvlastnictví, bude vypořádán po pravomocných rozhodnutích o restitučních náhradách.
Na základě výše uvedeného lze tedy dospět k závěru, že v souzené věci se jednalo
o zrušení podílového spoluvlastnictví k nemovitostem, kdy každá ze stran nabyla v dohodě
přesně specifikované nemovitosti. Vzhledem k okolnosti, že ze smlouvy vyplývá, že žádná
ze smluvních stran neposkytla další nějaké protiplnění v penězích jako ekvivalent za tu část
podílu, o kterou získala více, než kolik činil její spoluvlastnický podíl, jednalo se o bezúplatné
zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví, proto je nutné na něj aplikovat daň
darovací. Výše uvedený názor plně koresponduje např. s rozhodnutím Krajského soudu
v Českých Budějovicích ze dne 19. 11. 1996, sp. zn. 10 Ca 483/1996, a ze dne 29. 1. 1997,
sp. zn. 10 Ca 521/1996, a zejména s rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne
29. 6. 2006, č. j. 7 Afs 155/2005 - 83, ve kterém tento soud vyslovil, že stane-li se v rámci
dohody o částečném zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví jedna ze smluvních
stran vlastníkem nemovitostí větší hodnoty než činil její původní spoluvlastnický podíl,
a to za náhradu, pak tato náhrada je základem daně, a to daně z převodu nemovitostí,
nikoliv daně darovací, který je na souzený případ možno aplikovat a contrario.
Nejvyššímu správnímu soudu je známo, že před přijetím zákona č. 420/2003 Sb.,
který novelizoval zákon o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, existoval
k jeho ustanovení vztahujícímu se k podílovému spoluvlastnictví, resp. k jeho zrušování
a vypořádávání, nejednotný výklad, když především Finanční ředitelství v Brně zastávalo
názor, že v případě úplatného zrušení spoluvlastnictví k vícero věcem jednou smlouvou
se jedná o směnu, a tudíž vybíralo daň z převodu té nemovitosti, z jejíhož převodu byla daň
vyšší. Avšak jiný názor, který zastávalo např. Finanční ředitelství v Českých Budějovicích,
takovýto převod za směnu nepovažoval, a proto i skutečnosti rozhodné pro vyměření daně
byly chápány rozdílně. Nejvyšší správní soud k tomu uvádí, že i před novelou cit. zákona
bylo tento zákon možno vykládat pouze v intencích druhého z názorů. Podstatnou
je skutečnost, jakým způsobem byl vlastní akt zrušení spoluvlastnictví dohodou uskutečněn.
V případě, že bylo současně zrušeno spoluvlastnictví k více věcem, když součástí dohody
byla i finanční kompenzace, nemohlo se právě pro existenci této kompenzace nikdy jednat
o směnu, protože podstatou směny je směna věci za věc bez existence jakéhokoliv finančního
ujednání, tedy bez ceny. Kdyby součástí směnné smlouvy byla i dohoda o ceně, jednalo
by se o smlouvu kupní. Na souzenou věc tedy není možné aplikovat ustanovení §9 odst. 3
daňového zákona, a to ani v té části týkající se určení, ze které nemovitosti se bude vybírat
daň. V této souvislosti je vhodné ještě zdůraznit, že v předmětné věci byl převá děn
pouze spoluvlastnický podíl, nikoliv celá nemovitost. Proto předmětem daně nemůže být celá
nemovitost, případně nemovitosti, protože nový vlastník byl vždy spoluvlastníkem určité části
této nemovitosti již před vlastním převodem spoluvlastnického podílu. Podpůrně lze dodat,
že správnost tohoto výkladu se odrazila právě v legislativní změně přijaté zákonem
č. 420/2003 Sb.
Nejvyšší správní soud proto uzavírá, že postup krajského soudu, který zrušil
rozhodnutí stěžovatele, neboť ten aplikoval na souzenou věc daň z převodu nemovitostí,
byl zcela zákonným. Nejvyšší správní soud napadené rozhodnutí soudu přezkoumal v souladu
s ustanovením §109 odst. 2 a 3 s. ř. s., vázán rozsahem a důvody, které uplatnil stěžovatel
ve své kasační stížnosti, a přitom sám nes hledal vady uvedené v odstavci 3, k nimž by musel
přihlédnout z úřední povinnosti. Ze všech shora uvedených důvodů shledal kasační stížnost
jako nedůvodnou, a proto ji podle ustanovení §110 odst. 1 s. ř. s. zamítl bez jednání
postupem dle §109 odst. 1 citovaného zákona, dle kterého o kasační stížnosti rozhoduje
Nejvyšší správní soud zpravidla bez jednání.
Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o ustanovení §60 odst. 1, větu první, s. ř. s.,
dle kterého nestanoví-li tento zákon jinak, má účastník, který měl ve věci plný úspěch, právo
na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil, proti účastníkovi,
který ve věci úspěch neměl. Stěžovatel v soudním řízení úspěch neměl, proto nemá právo
na náhradu nákladů řízení. Daňový subjekt nárok na náhradu nákladů řízení nevznesl
a ze soudního spisu ani nevyplývá, že by mu nějaké náklady řízení vznikly, proto soud
rozhodl tak, že žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 15. března 2007
JUDr. Radan Malík
předseda senátu