ECLI:CZ:NSS:2008:1.AFS.100.2008:137
sp. zn. 1 Afs 100/2008 - 137
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně JUDr. Marie Žiškové
a soudců JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Zdeňka Kühna v právní věci žalobkyně
STAVO - UNION, stavební společnosti s r. o., se sídlem V Áleji 23, 466 01 Jablonec
nad Nisou, zastoupené JUDr. Ing. Vladimírem Nedvědem, advokátem se sídlem Mírové náměstí
157/30, 412 01 Litoměřice, proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Ústí nad Labem,
se sídlem Velká Hradební 61, 400 21 Ústí nad Labem, proti rozhodnutím
žalovaného ze dne 13. 5. 2005, č. j. 16601/1/130/03, č. j. 4669/1/130/05, č. j. 4669/2/130/05
a č. j. 4669/3/130/05, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu
v Ústí nad Labem, pobočky v Liberci, ze dne 20. 12. 2007, č. j. 59 Ca 107/2007 - 107,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti.
Odůvodnění:
Rozhodnutím ze dne 13. 5. 2005, č. j. 16601/1/130/03 zamítl žalovaný odvolání
žalobkyně proti dodatečnému platebnímu výměru Finančního úřadu v Jablonci nad Nisou
(dále jen „správce daně“) ze dne 17. 6. 2003, č. j. 60778/03/187910/1291, jímž byla žalobkyni
dodatečně vyměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období prosinec 1999 ve výši
64 275 Kč. Rozhodnutím ze dne 13. 5. 2005, č. j. 4669/1/130/05 zamítl žalovaný odvolání
žalobkyně proti dodatečnému výměru správce daně ze dne 19. 11. 2004, kterým bylo částečně
vyhověno odvolání proti rozhodnutí ze dne 17. 6. 2003, č. j. 60791/03/187910/1291,
a doměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období listopad 2000 ve výši 20 250 Kč.
Dalším rozhodnutím ze dne 13. 5. 2005, č. j. 4669/2/130/05 zamítl žalovaný odvolání žalobkyně
proti dodatečnému platebnímu výměru správce daně ze dne 19. 11. 2004, kterým bylo částečně
vyhověno odvolání proti rozhodnutí ze dne 17. 6. 2003, č. j. 60793/03/187910/1291,
a doměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období prosinec 2000 ve výši 125 097 Kč.
Konečně rozhodnutím ze dne 13. 5. 2005, č. j. 4669/1/130/05 zamítl žalovaný
odvolání žalobkyně proti dodatečnému platebnímu výměru správce daně ze dne 19. 11. 2004,
kterým bylo částečně vyhověno odvolání proti rozhodnutí ze dne 18. 6. 2003,
č. j. 60859/03/187910/1291, a doměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období
prosinec 2001 ve výši 124 800 Kč.
Proti všem uvedeným rozhodnutím žalovaného brojila žalobkyně žalobami ke Krajskému
soudu v Ústí nad Labem, pobočce v Liberci, který je spojil ke společnému projednání a následně
rozsudkem ze dne 20. 12. 2007 zamítl.
Ve včas podané kasační stížnosti a v jejím doplnění žalobkyně uvedla, že soud nesprávně
posoudil právní otázku dokazování podle §31 zákona České národní rady č. 337/1992 Sb.,
o správě daní a poplatků (dále jen „daňový řád“). Pokud se při stanovení daně ze závislé činnosti
a funkčních požitků použijí pomůcky, pak podle žalobkyně nejsou zjištění u této daně využitelná
při stanovení daně z přidané hodnoty dokazováním. Žalobkyně totiž považuje za rozporný s §31
odst. 1 až 4 daňového řádu takový postup, při kterém je využita zpráva o daňové kontrole
z jiné daně, která se u této daně nestala důkazem podle poslední věty §31 odst. 4 téhož zákona.
Podle žalobkyně dochází na základě stejného důkazního materiálu vždy ke stejnému doměření
daně a to dokazováním. V dané věci tak zpráva o daňové kontrole daně z příjmů ze závislé
činnosti a funkčních požitků, která se nestala důkazem u této daně, nemůže být důkazem
při dodatečném stanovení daně jiné (daně z přidané hodnoty). Žalobkyně se také domnívá,
že svým návrhem důkazu daňovým spisem nemohla zhojit původní nedostatek v dokazování,
neboť zjištění u daně ze závislé činnosti a funkčních požitků se u této daně nestaly důkazem,
a proto se nemohly stát důkazem u daně jiné.
Závěrem žalobkyně navrhla, aby Nejvyšší správní soud zrušil napadený rozsudek
Krajského soudu v Ústí nad Labem, pobočky v Liberci, a věc mu vrátil k dalšímu řízení.
Žalovaný ve svém vyjádření ke kasační stížnosti odkázal na svá předešlá vyjádření,
plně se ztotožnil se závěry krajského soudu a navrhl, aby Nejvyšší správní soud kasační stížnost
zamítl.
Kasační stížnost není důvodná.
V projednávaném případě provedl správce daně kontrolu daně z příjmů fyzických osob
ze závislé činnosti a z funkčních požitků a současně i kontrolu daně z přidané hodnoty za období
let 1999 až 2001. O provedené kontrole sepsal zprávu, která se v převážné většině věnuje
pouze dani z příjmů. V této části zprávy jsou sepsána podstatná skutková zjištění, tj. že společníci
žalobkyně Ing. F. W. a Ing. V. W. uzavřeli smlouvu o sdružení bez právní subjektivity dle §829 a
násl. občanského zákoníku, přičemž předměty činnosti žalobkyně i uvedeného sdružení se
v převážné části shodují. V měsících prosinec 1999, listopad 2000, prosinec 2000 a prosinec 2001
pak žalobkyně přijala faktury od Ing. W. - sdružení bez právní subjektivity za provedenou
technickou pomoc – kompletační činnost na zakázkách a za provedenou technickou pomoc
k projektové činnosti. Správce daně posoudil tuto činnost jako činnost provedenou společníkem
společnosti s ručením omezeným pro společnost. Jedná se tudíž o příjem ze závislé činnosti
(který se žalobkyně snažila zastřít obchodněprávním vztahem), přičemž žalobkyně jako plátce
daně byla povinna srážet z tohoto příjmu zálohu na daň ve smyslu §38h zákona České národní
rady č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. Dále ve zprávě následoval výpočet daně (zda byla daň
z příjmů stanovena nakonec dokazováním či za použití pomůcek ze spisu jednoznačně nevyplývá,
na posouzení kasační námitky však tato skutečnost nemá vliv). V části týkající se daně z přidané
hodnoty správce daně pouze uvedl, že náklady fakturované Ing. W. – sdružením posoudil jako
mzdové náklady; mzda přitom není zdanitelné plnění a žalobkyně si proto nemohla uplatnit
odpočet daně z přidané hodnoty na vstupu. Poté byly ve zprávě provedeny výpočty daně
z přidané hodnoty. Z uvedeného je zřejmé, že správce daně použil při kontrole a stanovení
výše daně z přidané hodnoty skutková zjištění učiněná v rámci kontroly daně z příjmů fyzických
osob ze závislé činnosti a funkčních požitků.
Žalobkyně v jediné námitce kasační stížnosti zastává názor, že zpráva o daňové kontrole
daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a funkčních požitků a daně z přidané hodnoty
za zdaňovací období let 1999 až 2001, resp. zjištění této zprávy týkající se daně z příjmů, nemohla
být použita ke stanovení daně z přidané hodnoty dokazováním. Nejvyšší správní soud vyšel
při posuzování této otázky ze znění §31 odst. 4 a odst. 5 daňového řádu, podle nichž platí,
že jako důkazních prostředků lze užít všech prostředků, jimiž lze ověřit skutečnosti rozhodné
pro správné stanovení daňové povinnosti a které nejsou získány v rozporu s obecně závaznými
právními předpisy. (…) Provedené důkazní řízení pak osvědčí, které z předložených důkazních
prostředků se staly skutečně důkazem. Nesplní-li daňový subjekt při dokazování jím uváděných
skutečností některou ze svých zákonných povinností, takže zde není možno daňovou povinnost
stanovit dokazováním podle odstavců 1 až 4, je správce daně oprávněn stanovit daňovou
povinnost za použití pomůcek, které má k dispozici nebo které si obstará bez součinnosti
s daňovým subjektem.
Smyslem dokazování v daňovém řízení je zjištění skutkového stavu, tj. zda tvrzení
daňového subjektu obsažená v daňovém přiznání odpovídají skutečnosti, a případně stanovení
daně ve správné výši. Množství a kvalita důkazů potřebných ke stanovení správné výše daňové
povinnosti však není paušálně stejná pro všechny druhy daní a je závislá na konstrukci
té které daně v příslušném daňovém zákoně. Zatímco tedy souhrn skutkových zjištění učiněných
v průběhu dokazování může postačovat ke stanovení výše jedné daně (daně z přidané hodnoty),
nemusí již být dostatečný ke stanovení daně jiné (daně z příjmů) a správce daně
tak u této jiné daně musí přikročit ke stanovení daně za použití pomůcek (§31 odst. 5 daňového
řádu). Žalobkyně se proto mýlí, pokud tvrdí, že na základě stejného důkazního materiálu
musí dojít vždy ke stejnému způsobu doměření daně (dokazováním či za použití pomůcek).
Zatímco u daně z přidané hodnoty je třeba především prokázat, zda došlo ke zdanitelnému
plnění [§2 odst. 1 písm. a) a b) zákona č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty],
a v případě odpočtu, zda přijatá zdanitelná plnění byla použita při podnikání nebo při činnosti
vykazující všechny znaky podnikání (§19 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty), u daně
z příjmů se prokazuje zejména výše příjmu (§3 odst. 1 zákona o daních z příjmů), případná
osvobození od daně (§4 téhož zákona) a výše výdajů (nákladů) vynaložených na dosažení,
zajištění a udržení zdanitelných příjmů (§24 téhož zákona).
Současně důkazy provedené při kontrole jednoho druhu daně mohou být použity
i při kontrole a stanovení výše jiného druhu daně (§31 odst. 4 daňového řádu),
pokud byly získány v souladu se všeobecně závaznými právními předpisy a byla zachována práva
daňového subjektu [zejména právo vyjádřit se k takovým důkazům a z nich vyvozeným závěrům
i ve vztahu k jinému druhu daně - §16 odst. 4 písm. f) daňového řádu]. Nelze se proto ztotožnit
s názorem žalobkyně, že byla-li daň z příjmů stanovena za použití pomůcek, nelze použít
zprávu o kontrole této daně jako důkaz v řízení o dani z přidané hodnoty.
Jedná se totiž o dva samostatné druhy daně, které jsou rovněž samostatně posuzovány.
Pokud zpráva o kontrole nebyla osvědčena jako důkaz při stanovení daně z příjmů, nic nebrání
tomu, aby byla použita při stanovení daně z přidané hodnoty, byla-li zachována práva žalobkyně.
Navíc otázka, zda byla daň z příjmů stanovena za použití pomůcek, je v případě stanovení daně
z přidané hodnoty nepodstatná, neboť způsob stanovení jednoho druhu daně není nijak závislý
na způsobu stanovení jiného druhu daně. U každé jednotlivé daně je totiž vždy třeba samostatně
zkoumat, zda jsou splněny podmínky pro stanovení daně dokazováním (§31 odst. 1 – 4
daňového řádu), či zda jsou naplněny podmínky pro stanovení daně za použití pomůcek (§31
odst. 5 daňového řádu).
Nedůvodné je pak rovněž tvrzení žalobkyně, že svým návrhem důkazu daňovým spisem
nemohla zhojit původní nedostatek v dokazování, neboť zjištění u daně ze závislé činnosti
a funkčních požitků ve zprávě o kontrole se u této daně nestala důkazem, a proto se nemohla
stát důkazem u daně jiné. Jak bylo výše uvedeno, pro stanovení výše daně z přidané hodnoty
není rozhodné, zda se zpráva o daňové kontrole stala důkazním prostředkem při stanovení
daně z příjmů. Jestliže byla žalobkyně správcem daně vyzvána, aby prokázala správnost přiznané
daňové povinnosti na dani z přidané hodnoty za příslušná zdaňovací období a jestliže žalobkyně
v odpovědi uvedla, že důkazní prostředky již byly předloženy (při kontrole daně z příjmů)
a odkázala na celý daňový spis, jehož součástí je i předmětná zpráva o kontrole, pak správce
daně a žalovaný mohli nepochybně vycházet i ze skutkových zjištění učiněných při kontrole
daně z příjmů a na jejich základě doměřit daň z přidané hodnoty.
Žalobkyně se svou námitkou tedy neuspěla; jelikož v řízení o kasační stížnosti nevyšly
najevo žádné vady, k nimž je nutno přihlížet z úřední povinnosti (§109 odst. 3 s. ř. s.), Nejvyšší
správní soud zamítl kasační stížnost jako nedůvodnou. O náhradě nákladů řízení rozhodl
Nejvyšší správní soud v souladu s §60 odst. 1 s. ř. s. Žalobkyně neměla ve věci úspěch,
a nemá proto právo na náhradu nákladů řízení. Žalovanému pak v řízení o kasační stížnosti žádné
náklady nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 13. srpna 2008
JUDr. Marie Žišková
předsedkyně senátu