ECLI:CZ:NSS:2008:2.AFS.21.2008:65
sp. zn. 2 Afs 21/2008 - 65
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z pře dsedkyně JUDr. Miluše Doškové
a soudců JUDr. Vojtěcha Šimíčka a Mgr. Radovana Havelce v právní věci žalobce: OBOLUS
společnost s ručením omezeným, se sídlem Žižkova 270, Písek, zastoupeného Mgr. Pavlem
Jakimem, advokátem se sídlem Velké náměstí 119, Písek, proti žalovanému: Finanční ředitelství
v Českých Budějovicích, se sídlem Mánesova 3a, České Budějovice proti rozhodnutím
žalovaného ze dne 21. 5. 2007, č. j. 1595/07-1500 a ze dne 4. 6. 2007, č. j. 1594/07-1500, v řízení
o kasačních stížnostech žalobce proti rozsudkům Krajského soudu v Českých Budějovicích
ze dne 21. 11. 2007, č. j. 10 Ca 132/2007 - 32 a ze dne 19. 12. 2007, č. j. 10 Ca 152/2007 - 22,
takto:
I. Věci vedené u Nejvyššího správního soudu pod sp. zn. 2 Afs 21/2008
a sp. zn. 2 Afs 43/2008 se s p o j u j í ke společnému projednání. Nadále budou
vedeny pod sp. zn. 2 Afs 21/2008.
II. Kasační stížnosti se zamítají .
III. Žalovanému se nepřiznává právo na náhradu nákladů řízení o kasačních
stížnostech.
Odůvodnění:
Kasačními stížnostmi podanými v zákonné lhůtě se žalobce jako stěžovatel domáhá
zrušení shora uvedených rozsudků Krajského soudu v Českých Budějovicích, kterými byly
zamítnuty jeho žaloby proti rozhodnutím žalovaného ze dne 21. 5. 2007, č. j. 1595/07-1500
a ze dne 4. 6. 2007, č. j. 1594/07-1500. Těmito rozhodnutími žalovaný zamítl stěžovatelova
odvolání proti rozhodnutím Finančního úřadu v Písku ze dne 29. 11. 2006,
č. j. 96551/06/097910/1810, a č. j. 98262/06/097910/1810, kterými byla podle §49 odst. 2
písm. b) zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků ve znění pozdějších předpisů
(dále též „daňový řád“) jako opožděně podaná zamítnuta stěžovatelova odvolání proti platebním
výměrům na daňové penále na dani z přidané hodnoty za zdaňovací období od 1. 10. 2004
do 31. 12. 2004 a od 1. 1. 2005 do 31. 3. 2005 vydaným Finančním úřadem v Písku dne
14. 10. 2005 pod č. 244/2005 (č. j. 83222/05/097910/1810) a č. 245/2005
(č. j. 83224/05/097910/1810) na částky 153 Kč a 116 Kč.
Stěžovatel v kasačních stížnostech uvádí, že správní orgán pochybil, pokud vyslýchal
svědka a stěžovateli neumožnil účast na tomto úkonu. Stěžovatel se domnívá, že I. P. je třeba
považovat za svědkyni vyslechnutou v jeho daňovém řízení, neboť jí byly kladeny otázky týkající
se stěžovatele. Nepovažuje přitom za podstatné, že jako třetí osoba je v protokolu ze dne 8. 8.
2006 označena Česká pošta, s. p., (d ále též „pošta“) provozovna Písek. Stěžovatel rovněž
poukazuje na nepřesný popis jednání, který protokol obsahuje, neboť v něm nejsou zachyceny
žádné otázky správce daně. Z kontextu protokolu pak plyne, že svědkyně na otázky odpovídala.
Dále stěžovatel nesouhlasí s tím, že jím podaná odvolání byla opožděná, neboť nebyly naplněny
podmínky pro užití §17 odst. 5 daňového řádu. V daném případě totiž nedošlo k tomu, že by si
stěžovatel zásilku na poště nevyzvedl, nýbrž k tomu, že mu ji pošta odmítla vydat. Stěž ovatel
nesouhlasí s tím, že podzákonná norma (poštovní vyhláška) ukládá osobám povinnosti nad rámec
zákona. Z žádného jiného předpisu totiž nelze dovodit, že používá-li určitá osoba razítko, je tak
povinna činit vůči poště vždy. Stěžovatel považuje za nezákonné podmiňování doručení každé
písemnosti vyplněním „hodnověrného písemného prohlášení“ a jeho orazítkování. Doručují-li
soudy nebo správní orgány přímo, není takové prohlášení vůbec třeba. Jednatel stěžovatele
opakovaně prokázal své oprávnění za stěžova tele jednat a přestože tato skutečnost byla
pracovnici pošty známa, písemnosti mu nevydala a vracela je nejprve s poznámkou
„nevyzvednuto v úložní době“ a po stěžovatelově nesouhlasu s tímto oznámením, že adresát
„odmítl součinnost“. V takovém případě pošta vrací zásilku neprodleně poté, co jednatel
stěžovatele o její vydání požádá a nemá s sebou razítko. Krajský soud navíc důvodnost této
námitky vůbec nezkoumal.
Stěžovatel také považuje soudní rozhodnutí za nepřezkoumatelná proto, že krajský soud
v jejich odůvodnění uvedl, že jednatel stěžovatele „bez racionálního zdůvodnění“ odmítl poštou
požadovaný postup akceptovat. Tento závěr je nejen nepravdivý, ale také nedostatečně
odůvodněný. V řízení vedeném u krajského soudu pod sp. zn. 10 Ca 152/2007 pak soud zasílal
stěžovateli usnesení vyzývající k doplnění kasační stížnosti, avšak při jeho vyzvednutí na poště
došlo ke shodné situaci, jako v řízení daňovém. Jednateli stěžovatele, který neměl razítko, nebyla
písemnost vydána a byla neprodleně vrácena zpět odes ílateli. Uložení zásilky se tak počítalo
jen na několik hodin. Vydání písemnosti bylo podle stěžovatele odepřeno z důvodů, které žádný
zákon nezná a je tedy nezákonné. Dále stěžovatel nesouhlasí s tvrzením krajského soudu,
že „prvotní rozhodnutí“ bylo řádně doručeno již tím, že bylo předáno daňovému poradci
stěžovatele. Daňový poradce měl totiž v daném případě udělenu plnou moc omezenou a muselo
tedy být doručováno i stěžovateli (§17 odst. 7 daňového řádu). Tuto skutečnost ostatně nikdy
nerozporoval ani žádný ze správců daně. Stěžovatel závěrem poukazuje na to, že nebyly důvody
pro rozdělení jeho žaloby a vyloučení jednotlivých rozhodnutí žalovaného k samostatnému
projednání, neboť obě napadená rozhodnutí byla identická. Navrhuje proto, aby zdejší soud
rozsudky krajského soudu zrušil.
Žalovaný ve svých vyjádřeních shledává kasační stížnosti nedůvodnými a navrhuje jejich
zamítnutí. Předmětem místního šetření, o němž byl sepsán protokol, který stěžovatel
zpochybňuje, bylo ověření způsobu doručování poštovních zásilek Finančního úřadu v Písku
provozovnou pošty, zejména pak způsob prokazování podmínek pro vydávání písemností
právnické osobě. Podle žalovaného právo klást svědkům otázky při místním šetření přiznává §16
odst. 4 písm. d) daňového řádu daňovému subjektu (stěžovateli) tehdy, je-li u něj vedena daňová
kontrola. Tak tomu ale v daném případě nebylo. Poukázal také na to, že vedoucí pošty v Písku
nebyla svědkem, nýbrž třetí osobou, která má listiny potřebné v daňovém řízení podle §7 odst. 2
písm. b) daňového řádu. Pokud jde o doručování, ani v tom neshledává žalovaný žádná
pochybení. Platební výměr byl doručen zástupci stěžovatele Ing. Č . osobně a stěžovateli
uplynutím úložní lhůty podle §17 odst. 5 daňového řádu. Při doručování postupovala pošta
podle zákona č. 29/2000 Sb. a poštovních podmínek schválených Českým telekomunikačním
úřadem. Vyplněné prohlášení opatřené razítkem stěžovatele tak bylo nezbytné pro převzetí
zásilky jeho jednatelem. Pokud jednatel tyto závazné poštovn í podmínky nesplnil, nemohla
mu být zásilka vydána a byla doručena uplynutím úložní doby. Závěrem se pak žalovaný vyslovil
k tomu, že plnou moc udělenou stěžovatelem daňovému poradci považuje za plnou moc
omezenou a proto bylo doručováno jak stěžovateli, tak jeho zástupci.
Vzhledem k tomu, že kasační stížnosti směřují proti rozhodnutím krajského soudu, která
spolu úzce souvisejí, rozhodl Nejvyšší správní soud ve shodě s §39 odst. 1 a §120 zákona
č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, (dále též „s. ř. s.“), o spojení těchto kasačních stížností
ke společnému projednání. Obě soudní rozhodnutí se totiž týkají shodných účastníků a řeší
právně i skutkově totožné otázky.
Zároveň považuje zdejší soud za vhodné vyslovit se ke stěžovatelově připomínce,
vztahující se k postupu krajského soudu, který z jeho žaloby směřující proti dvěma rozhodnutím
žalovaného (ze dne 21. 5. 2007 a dne 4. 6. 2007) vyloučil rozhodnutí ze dne 4. 6. 2007
k samostatnému projednání. Krajský soud k tomu v rozsudku ve věci sp. zn. 10 Ca 132/2007
uvedl, že k vyloučení došlo z důvodu vhodnosti, neboť žaloba směřovala proti rozhodnutím
za zdaňovací období roku 2004 a 2005, a také s ohledem na srozumitelnost a přehlednost
rozsudků. Měl za to, že je spíše v zájmu účastníků řízení individuální posouzení i s ohledem
na oddělené podklady pro rozhodnutí ve vztahu k porušení právní povinnosti v odlišných
zdaňovacích obdobích.
Nejvyšší správní soud se otázkou vylučování jednotlivých rozhodnutí k samostatnému
projednání a rozhodnutí zabýval již v řadě svých rozhodnutí (viz např. rozhodnutí ze dne
27. 3. 2007, č. j. 2 Afs 102/2006 - 95, ze dne 13. 9. 2007, č . j. 2 Afs 214/2006 - 68, nebo ze dne
10. 4. 2008, č. j. 2 Afs 69/2007 - 52, všechna dostupná na www.nssoud.cz). Zde soud poukázal
na to, že podle §39 odst. 2 s. ř. s. můž e předseda senátu, směřuje-li jedna žaloba proti více
rozhodnutím, usnesením každé takové rozhodnutí vyloučit k samostatnému projednání, není-li
společné řízení možné nebo vhodné. Posouzení důvodnosti vyloučení věci tedy svěřuje zákon
do pravomoci předsedy senátu. Na zřeteli musí přitom mít, v zájmu zachování zásad soudního
řízení, rychlost a hospodárnost řízení a jeho efektivitu (§6 o. s. ř., §64 s. ř. s.). Vyloučením věci
k samostatnému projednání není popřeno právo na zákonného soudce, neboť o obou věcech
nadále rozhodoval týž soudce. Usnesení, kterým se o vyloučení věci rozhoduje, je usnesením,
kterým se vede řízení a podle §55 odst. 4 s. ř. s. nemusí obsahovat odůvodnění, pokud se jím
nekončí řízení a nikomu se jím neukládá povinnost.
Lze souhlasit se stěžovatelem v tom, že společné řízení o obou žalobách by v daném
případě bylo vhodnější, neboť se jednalo o rozhodnutí skutkově a právně více než obdobná,
kde jedinou odlišností byla různá daňová období, za něž bylo penále vyměřeno. Vyloučení
k samostatnému projednání však samo o sobě nijak neovlivnilo rozhodnutí krajského soudu
ve věci samé a nezasáhlo do stěžovatelových práv. Nemohlo tedy být důvodem, pro který
by Nejvyšší správní soud napadená rozhodnutí krajského soudu zrušil. Ostatně jak vyplynulo
z kasační stížnosti, stěžovatel si toho je vědom, neboť výslovně uvádí, že tuto připomínku nečiní
jako „kasační námitku“.
Nejvyšší správní soud následně posoudil důvodnost kasačních stížností v mezích jejich
rozsahu a uplatněných důvodů (§109 odst. 2, 3 s. ř. s.). Kasačními stížnostmi jsou uplatněny
důvody uvedené v §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s., tedy „nezákonnost rozhodnutí spočívající v nesprávném
posouzení právní otázky soudem v předcházejícím řízení“; takovou otázkou je, zda pošta při doručován í
postupovala v souladu se zákonem a zda bylo odvolání stěžovatele proti platebním výměrům
podáno opožděně. Dále pak stěžovatel uplatnil důvody uvedené v §103 odst. 1 písm. b) s. ř. s.
(„vada řízení spočívající v tom, že skutková podstata, z níž správní orgán v napadeném rozhodnutí vycházel,
nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu, nebo že při jejím zjišťování byl porušen zákon v ustanoveních
o řízení před správním orgánem takovým způsobem, že to mohlo ovlivnit zákonnost, a pro tuto důvodně
vytýkanou vadu soud, který ve věci rozhodoval, napadené rozhodnutí správního orgánu měl zrušit; za takovou
vadu řízení se považuje i nepřezkoumatelnost rozhodnutí správního orgánu pro nesrozumitelnost“ ),
neboť má zato, že měl být přítomen výslechu vedoucí pošty a v neposlední řadě důvody podle
§103 odst. 1 písm. d) s. ř. s. („nepřezkoumatelnost spočívající v nesrozumitelnosti nebo nedostatku důvodů
rozhodnutí, popřípadě v jiné vadě řízení před soudem, mohla -li mít taková vada za následek nezákonné
rozhodnutí o věci samé“), jelikož stěžovatel považuje rozhodnutí krajského soudu
za nepřezkoumatelná.
Ze správního spisu k tomu vyplynulo, že Finanční úřad v Písku vydal dne 14. 10. 2005
platební výměry na daňové penále na dani z přidané hodnoty za zdaňovací období
od 1. 10. 2004 do 31. 12. 2004 a období od 1. 1. 2005 do 31. 3. 2005 pod č. 244/2005
(č. j. 83222/05/097910/1810) a č. 245/2005 (č . j. 83224/05/097910/1810) na částky 153 Kč
a 116 Kč. Platební výměry byly doručeny stěžovatelovu daňovému poradci dne 20. 10. 2005.
Zásilka určená stěžovateli byla dne 19. 10. 2005 uložena na poště a následně (7. 11. 2005) vrácena
správci daně s poznámkou „nevyzvednuto“. Dne 21. 12. 2005 podal stěžovatel proti platebním
výměrům odvolání, kde uvedl, že je podáno včas, neboť napadená rozhodnutí mu nebyla dosud
doručena a nenastaly ani podmínky k užití fikce. Poukázal na to, že zásilka nebyla stěžovateli
poštou vydána. K tomu navrhl výslech vedoucí pošty Písek 1 paní P. a doložil opis stížnosti
adresované zmíněné vedoucí pošty.
Ve spise je založen dále protokol o ústním jednání s tř etí osobou Českou poštou,
s. p. Písek, zastoupenou I. P., vedoucí pošty, sepsaný dne 8. 8. 2006. Předmětem jednání bylo
doručování poštovních zásilek Finančního úřadu Písek určených stěžovateli. Vedoucí poš ty
předložila k nahlédnutí poštovní věstník Českého telekomunikačního úřadu částka 5 ze dne
2. 6. 2005, který obsahuje poštovní podmínky. Dále předložila formuláře „prohlášení o osobách
oprávněných k převzetí poštovních zásilek a poštovních poukázek“ a „průkaz příjemce“. Tyto
formuláře podle vyjádření vedoucí pošty slouží k prokazování některých podmínek pro vydání
zásilek (čl. 21 odst. 3 poštovních podmínek). Rovněž bylo sděleno, že jednatel stěžovatele
odmítal dokumenty vyplnit a podepsat. Vedoucí pošty byl předložen také dopis stěžovatele ze
dne 17. 12. 2005, k němuž sdělila, že nebyl posouzen jako stížnost a nevyřizoval jej nadřízený
orgán.
Stěžovatelova odvolání byla jako opožděně podaná zamítnuta rozhodnutími Finančního
úřadu v Písku ze dne 29. 11. 2006, č. j. 96551/06/097910/1810, a č. j. 98262/06/097910/1810,
a to podle §49 odst. 2 písm. b) daňového řádu. V odůvodnění bylo poukázáno na to,
že z protokolu o místním šetření ze dne 8. 8. 2006 správce daně zjistil, že stěžovatel odmítá plnit
závazné podmínky vyplývající z článku 21 odst. 3 poštovních podmínek, v důsledku čehož zůstala
písemnost nevyzvednuta. Daňová písemnost byla proto doručena podle §17 odst. 5 daňového
řádu. Proti těmto rozhodnutím podal stěžovatel dne 15. 12. 2006 společné odvolání,
které odůvodnil jeho zástupce dne 18. 12. 2006. Toto odvolání pak bylo zamítnuto rozhodnutími
žalovaného ze dne 21. 5. 2007, č . j. 1595/07-1500 a dne 4. 6. 2007, č. j. 1594/07-1500. Stalo
se tak s odůvodněním, že stěžovatel nebyl zkrácen na svém právu úč astnit se výpovědi svědka,
neboť v dané věci nebyl vyslýchán žádný svědek, pouze podala vysvětlení vedoucí pošty I . P.,
jako třetí osoba ve smyslu §7 odst. 2 písm. b) daňového řádu. Odvolání pak bylo podáno po
uplynutí zákonem stanovené lhůty, neboť platební výměry na daňové penále byly daňovému
poradci Ing. K. Č. doručeny dne 20. 10. 2005 a stěžovateli pak uplynutím zákonné lhůty dne 3.
11. 2005. Lhůta pro podání odvolání uplynula marně 5. 12. 2005 a odvolání podané až
21. 12. 2005 bylo podáno opožděně.
Ze spisu je také zřejmé, že stěžovatel v několika písemnostech nesouhlasil s postupem
pošty při vyzvednutí doporučené zásilky určené do vlastních rukou právnické osobě. Nesouhlasil
s tím, že zásilka nebyla vydána jeho jednateli, který odmítal vyplnit inte rní tiskopis. K tomu
mu bylo poštou sděleno, že tento postup je v souladu se zákonem č. 29/2000 Sb. a vyhláškou
č. 225/2000 Sb. Součástí spisu je i plná moc, kterou stěžovatel udělil dne 16. 3. 2005 daňovému
poradci Ing. K. Č. k zastupování před správcem d aně, a to ke všem úkonům, vyjma těch, které se
týkají daně darovací a daně z převodu nemovitostí. Daňový poradce rovněž nebyl oprávněn
samostatně podat návrh na delegaci (změnu) místní příslušnosti, podepsat zprávu o daňové
kontrole, sjednat základ daně a daň, vzít zpět odvolání proti vyměřené nebo dodatečně vyměřené
dani, vzdát se práva na odvolání, jakož i podat odvolání proti výzvě k úhradě daňového
nedoplatku v náhradní lhůtě.
Nejprve se Nejvyšší správní soud zabýval tím, zda by skutečně postačilo dor učení
platebních výměrů pouze daňovému poradci, který stěžovatele v daném řízení zastupoval
na základě plné moci ze dne 16. 3. 2005, jak uvádí v napadených rozsudcích krajský soud (str. 10,
resp. 9 rozsudků). K tomu je podstatné posoudit charakter předmětn é plné moci, tj. zda se jedná
o plnou moc omezenou nebo neomezenou, neboť podle §17 odst. 7 daňového řádu: „ Má-li
příjemce zástupce s neomezenou plnou mocí pro celé daňové řízení, doručuje se písemnost pouze tomuto zástupci.
Pokud má zástupce příjemce plnou moc omezenou na určité úkony, doručuje se písemnost vztahující se k takovým
úkonům příjemci i jeho zástupci. Má -li příjemce osobně v daňovém řízení něco vykonat, doručuje se písemnost jemu
i jeho zástupci“.
Jednalo-li by se tak o plnou moc neomezenou pro celé daňové řízení, skutečně by nebylo třeba,
aby byly písemnosti doručovány i stěžovateli, nýbrž by k doručení postačilo, pokud by byly řádně
doručeny stěžovatelovu zástupci. Co rozumí daňový řád neomezenou plnou mocí, uvádí ve svém
§10 odst. 3 („ Zástupce jedná v rozsahu plné moci udělené písemně nebo ústně do protokolu. Není- li rozsah
zmocnění vymezen nebo není-li vymezen přesně, je tato plná moc pro daňové řízení neomezená.“).
K rozdělení plných mocí na omezené a neomezené se vyslovil již i rozšíře ný senát
Nejvyššího správního soudu v usnesení ze dne 12. 6. 2007, č . j. 1 Afs 39/2006 - 79,
publikovaném ve Sb. NSS pod č. 1353/2007. Zde poukázal na to, že p lná moc v daňovém řízení
„může být v zásadě dvojího charakteru: buď je omezená, tedy taková, kdy je přesně určen její rozsah,
nebo neomezená, zjednodušeně řečeno ve všech ostatních případech. Pro posouzení omezenosti plné moci je (...)
v prvé řadě určující skutečnost, zda je nějakým způsobem vymezen její rozsah“ . Rozšířený senát dále
mj. uvedl, že omezená plná moc musí obsahovat všechny přesně specifikované úkony,
které je zmocněnec oprávněn vykonávat a tomuto požadavku rozhodně neodpovídá, „jsou-li
vymezeny jen ve velmi obecné rovině a navíc prostřednictvím demonstrativního výčtu.
V dané věci je pak zřejmé, že plná moc byla udělena ke všem úkonům, vyjma těch, které
se týkají daně darovací a daně z převodu nemovitostí. Určité úkony však byly zástupci
zapovězeny i v případě ostatních daní (např. podat návrh na změnu místní příslušnosti, podepsat
zprávu o daňové kontrole, sjednat základ daně a daň, vzít zp ět odvolání proti vyměřené
nebo dodatečně vyměřené dani). Zástupce tak byl zmocněn ke všem úkonům v daňovém řízení
vyjma úkonů konkrétně vyjmenovaných. Takovou plnou moc pak nelze považovat
za neomezenou, neboť v ní je přesně vymezen rozsah zmocnění. Není přitom rozhodné,
zda je plná moc omezena pozitivně (tzn. jsou v ní vymezeny úkony, k nimž je zástupce oprávněn)
nebo negativně, kdy plná moc zmocňuje zástupce ke všem úkonům, vyjma přesně uvedených
(jak tomu bylo v daném případě). Vždy je totiž zástupce oprávněn pouze k určitým úkonům
plnou mocí vymezeným a nemůže v daňovém řízení zastupovat daňový subjekt neomezeně.
Plná moc, kterou stěžovatel zmocnil daňového poradce ke svému zastupování, tak byla
plnou mocí omezenou a bylo třeba, aby v souladu s §17 odst. 7 daňového řádu byly platební
výměry doručovány jak zástupci, tak i stěžovateli. Závěr krajského soudu o tom, že platební
výměry byly doručeny jejich převzetím zástupcem stěžovatele tak nebyl sh ledán zákonným.
Krajský soud však v daném řízení zkoumal i to, zda bylo řádně do ručováno také stěžovateli
a při posuzování včasnosti jeho odvolání proti předmětným platebním výměrům pak lhůtu
k podání tohoto odvolání počítal právě podle zásilky doručované stěžovateli. Vzhledem k tomu
neměl popsaný nesprávný závěr krajského soudu žádný vliv na výrok jeho rozhodnutí.
Dále Nejvyšší správní soud posuzoval stěžovatelovu námitku, že mu pošta doručovala
v rozporu se zákonem a proto je třeba jeho odvolání považovat za včasné. V dané věci není
sporu o tom, že platební výměry byly doručovány jak stěžovateli, tak jeho zástupci. Zatímco
zástupce je dne 20. 10. 2005 převzal, stěžovatel nebyl zastižen a zásilka byla 19. 10. 2005 uložena
na poště. Když se na poštu dostavil jednatel stěžovatele k vyzvednutí zásilky, odmítl vyplnit
formulář pošty „prohlášení o osobách oprávněných k převzetí poštovních zásilek a poštovních
poukázek“ a zásilka mu proto nebyla vydána. Stěžovatel se domnívá, že tento požadavek pošty
jde nad rámec zákona.
V daném případě není pochyb ani o tom, že Česká pošta při doručování zásilky
postupovala podle zákona č. 29/2000 Sb., o poštovních služb ách a změně některých zákonů
(o poštovních službách), ve znění rozhodném v době doručování, a podle poštovních podmínek
schválených Českým telekomunikačním úřadem podle §23 odst. 6 zákona o p oštovních službách
rozhodnutím ze dne 16. 5. 2005, uveřejněných v Poštovním věstníku č. 5/2005 s účinností ode
dne 1. 6. 2005. V čl. 21 odst. 3 citovaných poštovních podmínek nazvaném: „Prokazování
některých podmínek pro dodání“ je totiž uvedeno, že „za osobu, která je oprávněna za adresáta, který
je právnickou osobou, poštovní zásilku převzít (dále jen "oprávněná osoba"), se pro účely tohoto dílu považuje
a) fyzická osoba, která vykonává činnost v prostorách označených názvem adresáta na pracovišti označen ém
za podatelnu a která má k dispozici razítko adresáta, b) fyzická osoba, která způsobem podle odstavce
1 prokáže, že je osobou, která byla za oprávněnou osobu označena v hodnověrném písemném prohlášení učiněném
právnickou osobou nebo učiněném jejím jméne m; prohlášení musí být opatřeno razítkem adresáta nebo doplněno
poznámkou, že adresát razítko nepoužívá.“ Podle odst. 1 tohoto článku lze k prokazování jména
a příjmení fyzické osoby, případně i jejího rodného čísla nebo data narození, použít pouze
občanský průkaz nebo cestovní doklad vydaný v České republice (jde -li o českého občana),
případně osobní doklad, který umožňuje pobyt v České republice (jde -li o cizince).
Domnívá-li se stěžovatel, že jsou povinnosti ukládané poštovními podmínkami
nad rámec zákona, nelze s ním souhlasit, neboť je to právě zákon o poštovních službách,
který na ně odkazuje. Ve svém §4 odst. 1 uvádí, že „vyhlášením poštovních podmínek nabízí provozovatel
každému uzavření poštovní smlouvy podle těchto poštovních podmínek (...)“ Podle §6 odst. 1 a 2 citovaného
zákona musí mít poštovní podmínky písemnou formu a musí obsahovat „a) požadavky,
které má splnit odesílatel před uzavřením poštovní smlouvy, b) způsob, jakým se má postupovat při poštovním
podání, c) práva a povinnosti, které se mají stát obsahem právního vztahu vzniklého z poštovní smlouvy “. Mezi
tato práva a povinnosti pak vždy musí patřit mj. způsob dodání a postup provozovatele
v případě, že poštovní zásilku nebo poukázanou peněžní částku nebylo možno dodat (§6 odst. 4
tohoto zákona). Podle §19 a násl. zákona o poštovních službách schvaluje poštovní podmínky
v rámci udělení poštovní licence Český telekomunikační úřad (§22 odst. 1 citovaného zákona),
který také vyslovuje souhlas se změnou poštovních podmínek (§23 odst. 6 zákona).
Z uvedeného je zřejmé, že zákon o poštovních službách, který upravuje poskytování
a provozování poštovních služeb, jakož i práva a povinnosti, které při poskytování a provozování
poštovních služeb vznikají, výslovně počítá s tím, že bližší podm ínky při poskytování poštovních
služeb, jakož i konkrétní postupy při doručování budou upravo vat právě poštovní podmínky.
Ke schválení jejich znění pak určuje Český telekomunikační úřad, jako příslušný úřad vykonávající
státní správu v oblasti elektronických komunikací a poštovních služeb.
Nelze tak se stěžovatelem souhlasit v tom, že by požadavek pro vydání písemnosti
adresované právnické osobě stanovený v čl. 21 poštovních podmínek (tj. vyplnit formulář
a opatřit jej razítkem) byl v rozporu se zákonem. Zákon o poštovních službách tuto skutečnost
neupravuje a naopak sám přímo odkazuje na poštovní podmínky, které mají konkrétně upravit
způsob dodání zásilky (tedy včetně způsobu prokázání totožnosti osoby oprávněné zásilku
převzít). Tuto skutečnost neřeší ani daňový řád, který ve svém §17 odst. 9 uvádí, že písemnosti
určené právnickým osobám se „doručují pracovníkům oprávněným za tyto příjemce písemnosti přijímat.
Není-li jich, doručuje se písemnost, která je určena do vlastních rukou, tomu, kdo je oprávně n za příjemce jednat,
ostatní písemnosti kterémukoliv jejich pracovníku, který písemnost přijme “. Ani s tímto ustanovením
tak není čl. 21 poštovních podmínek v nesouladu. Rozpor nelze shledat ani s §20 odst. 1
občanského zákoníku, který stanoví, že právní úkony právnické osoby ve všech věcech činí její
statutární orgán (v daném případě tedy jednatel stěžovatele ), neboť je to právě on,
kdo je oprávněn předmětný formulář vyplnit a podepsat. Ostatně ani sám stěžovatel neuvádí,
se kterým zákonem, či ustanovením zákona o poštovních službách by měl být příslušný článek
poštovních podmínek v rozporu.
Se stěžovatelem nelze souhlasit ani v tom, že by m u pošta odmítla zásilku vydat
a neprodleně ji odeslala zpět odesílateli pouze proto, že jednatel stěžovatele nem ěl při sobě
razítko. Jak vyplynulo ze stěžovatelových podání, jeho jednatel formulář řádně nevyplnil
nikoli proto, že by u sebe razítko neměl (protože je např. zapomněl a nemohl tak výzvě pošty
vyhovět - to by jistě pošta zásilku ponechala uloženou a jedna tel by měl možnost zásilku
vyzvednout později během úložní doby), nýbrž proto, že požadavek pošty na vyplnění formuláře
považoval za nezákonný a formulář vyplnit odmítl. Namítá-li stěžovatel, že mu žádný zákon
používání razítka neukládá, není třeba s ním polemizovat. Žádný obecně závazný právní předpis
právnickým osobám opravdu obecně neukládá disponovat vlastním razítkem. Pokud by poštovní
podmínky podmiňovaly vydání zásilek právnické osobě otiskem razítka vždy, byla
by stěžovatelova výtka zcela oprávněná, neboť by skutečně ukládaly povinnost nad rámec
zákona. Nepoužití razítka by tak nemohlo být důvodem pro nev ydání zásilky (k tomu
viz např. Ondruš, R., Správní řád, nový zákon s důvodovou zprávou a poznámkami, Linde 2005,
str. 103). Tak tomu ale není. Poštovní podmínky totiž otisk razítka nevyžadují za všech okolností,
neboť pokud adresát razítko nepoužívá, není poštou vyžadováno („...prohlášení musí být opatřeno
razítkem adresáta nebo doplněno poznámkou, že adresát razítko nepoužívá “). Naopak používá-li je,
je nanejvýš logické, aby tak činil i ve vztahu k poště. Ani tento požadavek tedy nelze považovat
za nezákonný. Jen pro úplnost je vhodné poukázat na to, že jsou to zpravidla právě podzákonné
předpisy, které zákony – samozřejmě v jejich mezích – konkretizují; tak tomu bylo i v daném
případě. Nejvyšší správní soud tedy neshledal, že by poštovní podmínky, které pošta
při doručování aplikovala, byly v rozporu se zákonem.
Pokud stěžovatel pro aplikaci §17 odst. 5 daňového řádu spatřuje zásadní rozdíl mezi
situací, kdy si adresát zásilku na poště nevyzvedne, a tím, kdy pošta zásilku odmítne adresátovi
vydat, neboť ten pro to nesplnil podmínky, tak ani s tím nelze souhlasit. Je samozřejmě pravdou,
že obě popsané situace se od sebe liší, na druhou stranu ve v ztahu k aplikaci §17 odst. 5
daňového řádu („Nebyl-li adresát písemnosti, která má být doručena do vlastníc h rukou, zastižen, ačkoliv
se v místě doručení zdržuje, uloží doručovatel písemnost v místně příslušné provozovně držitele poštovní licence
nebo u obecního úřadu a příjemce o tom vhodným způsobem vyrozumí. Nevyzve dne-li si příjemce písemnost
do patnácti dnů od uložení, považuje se poslední den této lhůty za den doručení, i když se příjemce o uložení
nedozvěděl“.), konkrétně k doručení písemnosti tzv. fikcí, nemá tato faktická odlišnost obou situací
žádný vliv. Nastoupení fikce doručení podle poslední věty citovaného ustanovení je totiž
podmíněno mj. nevyzvednutím písemnosti na poště jejím příjem cem ve stanovené lhůtě,
přičemž není podstatné, zda si příjemce tuto písemnost nevyzvedl proto, že se na poštu
nedostavil nebo proto, že nesplnil podmínky pro vydání písemnosti stanovené poštovními
podmínkami.
V daném případě tedy byly platební výměry určené stěžovateli na poště uloženy dne
19. 10. 2005, stěžovateli byla tato skutečnost oznámena, avšak ve lhůtě 15 dní si zásilku
nevyzvedl. Poslední den této lhůty (3. 11. 2005) je tak podle §17 odst. 5 daňového řádu
považován za den doručení platebních výměrů. Lhůta k podání odvolání proti nim je pak 30 dní
(§48 odst. 5 daňového řádu) a marně uplynula 5. 12. 2005. Odvolání podané stěžovatelem,
až dne 21. 12. 2005 je tak opožděné.
Uvádí-li stěžovatel, že pokud by mu správce daně doruč oval přímo, nebyl by povinen
si zásilky vyzvedávat na poště a nemusel by tak é vyplňovat poštovní formuláře, je možno s ním
souhlasit. Na druhou stranu takové tvrzení nijak neovlivňuje výše uvedené závěry o správnosti
doručení a opožděnosti podání odvolání. Doručování v daňovém řízení upravuje §17 daňového
řádu, podle jehož odst. 1 správce daně doručuje úřední písemnosti zpravidla poštou, může
tak ale učinit i svými pracovníky. Z uvedeného je zřejmé, že je to především pošta, kterou
má správce daně k doručování písemností využívat. Až na druhém místě to jsou pak jeho
pracovníci, které k doručení písemnosti může použít. Zpravidla to bude tehdy, kdy by doručování
poštou bylo zbytečně nákladné nebo zdlouhavé (např. může-li být doručena písemnost
tzv. krátkou cestou, tedy přímo při jednání s daňovým subjektem). Rovněž z povahy věci vyplývá,
že pošta je především určena k doručování písemností, zatímco pracovníci správce daně se mají
převážně věnovat správě daní (§1 odst. 2 daňového řádu). Nelze tedy vytýkat správci daně,
že k doručování použil poštu, jako instituci, která je k tomu primárně určena a kterou
také daňový řád pro doručování písemností upřednostňuje. Tvrzený důvod kasační stížnosti
podle §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. tedy nebyl shledán.
Dále se zdejší soud zabýval stěžovatelovým tvrzením, že se krajský soud vůbec
nevypořádal rozdílem mezi situací, kdy si adresát zásilku nevyzvedne a situací, kdy pošta zásilku
odmítne adresátovi vydat. Jak vyplynulo z napadeného rozsudku krajský soud skutečně tento
problém výslovně neřešil, avšak je třeba poukázat na to, že stěžovatel v podané žalobě tuto
otázku jako řádný žalobní bod neuplatnil. Pouze totiž nesouhlasil s tím, že pošta podmiňovala
vydání zásilky vyplněním formuláře, což považoval za nezákonné. Krajský soud je pak v řízení
o žalobě zásadně vázán uplatněnými žalobními body a v jejich mezích výroky napadených
rozhodnutí přezkoumává [§71 odst. 1 písm. d),§75 odst. 2 s. ř. s.]. Tak tomu bylo i v daném
případě, kdy se soud v rozsudcích řádně vyslovil k popsanému žalobnímu bodu a dospěl
k závěru, že pošta nepochybila a postup stanovený v poštovních podmínkách nezákonným
neshledal.
Rovněž nedůvodná je stěžovatelova námitka, která považuje soudní rozhodnutí
za nepřezkoumatelné proto, že krajský soud v odůvodnění rozsudku uvedl, že jednatel
stěžovatele „bez racionálního zdůvodnění“ odmítl poštou požadovaný postup akceptovat.
Stěžovatel tento závěr považuje za nedostatečně odůvodněný a nepravdivý. Předně je třeba
poukázat na to, že nesprávnost, resp. nezákonnost tvrzení v rozsudku uvedených zásadně
nemůže způsobovat jeho nepřezkoumatelnost a stejně tak skutečnost, že by mohlo být
odůvodnění rozsudku obsáhlejší a v některých ohledech propracovanější (k tomu viz rozsudek
Nejvyššího správního soudu ze dne 4. 12. 2003, č . j. 2 Ads 58/2003 - 75, zveřejněný ve Sb. NSS
pod č. 133/2004). V dané věci navíc stěžovatel požadovaný postup pošty neakceptoval
s odůvodněním, že poštovní podmínky, jako norma podzákonná, ukládají povinnosti nad rámec
zákona. S touto námitkou se krajský soud řádně vypořádal. Uvedl -li pak v závěru odůvodnění,
že stěžovatel postup pošty neakceptoval bez racionálního zdůvodnění (myšleno tím bez dalších
důvodů, než tvrzené nezákonnosti), je třeba s ním souhlasit, neboť během řízení o žalobě
stěžovatel vyjma namítané nezákonnosti poštovních podmínek, kterou se krajský sou d řádně
zabýval, a kterou neshledal, skutečně neuvedl žádné další důvody, jež ho vedly k odmítání poštou
požadovaného postupu (tj. vyplnění příslušného formuláře). Důvod kasační stížnosti uvedený
v §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s. tak nebyl zjištěn.
Stěžovatel se rovněž domnívá, že správce daně pochy bil, pokud mu neumožnil účast
a klást otázky při výslechu vedoucí pošty I. P.. Krajský soud ani žalovaný pochybení správce daně
neshledaly, neboť vedoucí pošty nebyla vyslýchána jako svědek, nýbrž jako třetí osoba, která má
listiny potřebné v daňovém řízení ve smyslu §7 odst. 2 písm. b) daňového řádu.
Podle §7 odst. 1 daňového řádu se daňového řízení vedeného správcem daně zúčastňují,
kromě pověřených pracovníků správce daně, daňové subjekty a třet í osoby. Třetími osobami
se mj. rozumějí svědci a osoby přezvědné a osoby, které mají listiny a jiné věci potřebné
v daňovém řízení [odst. 2 písm. a) a b) citovaného ustanovení]. V souladu s §16 odst. 1 písm. e)
daňového řádu má daňový subjekt, u něhož je prováděna daňová kontrola, právo klást svědkům
a znalcům otázky při ústním jednání a místním šetření. Jak již ale zdůraznil Ústavní soud
(viz např. nález ze dne 29. 10. 2002, sp.zn. II.ÚS 232/2002) v rámci zachování „ rovnosti zbraní“
v daňovém řízení, je třeba vycházet z principu, že pravidlo uvedené v §16 odst. 4 písm. e)
daňového řádu je „třeba aplikovat vždy, je-li finančním orgánem ve vztahu k daňovému subjektu prováděno
dokazování (§31 citovaného zákona)“. Jak totiž uvedl Ústavní soud ve svém nálezu ze dne
13. 9. 2001, sp. zn. I. ÚS 159/99, daňový subjekt má právo zúčastnit se v rámci daňového řízení
ústního jednání, byť již nešlo o daňovou kontrolu, což vyplývá z §7 odst. 1 daňového řádu,
podle něhož se daňového řízení vedeného správcem daně zúčastňují mimo jiné daňové subjekty
(k tomu srov. i nález Ústavního soudu ze dne 15. 1. 2002, sp. zn. I ÚS 54/01).
Kdo je to svědek daňový řád, na rozdíl např. od osoby přezvědné, nedefinuje. Právní
teorie však nemá pochyb o tom, že svědkem je fyzická osoba, která vypovídá o důležitých
konkrétních skutečnostech, které mají vztah k projednávané věci (k daňovému řízení),
přičemž tyto skutečnosti svědek vnímal svými smysly nebo se o nich dozvěděl jiným způsobem.
V dané věci je nepochybné, že účelem místního šetření, které se konalo dne 8. 8. 2006,
bylo zjištění způsobu doručování prostřednictvím pošty, provozovny Písek stěžovateli
a ve vztahu ke stěžovateli tak bylo prováděno dokazování (§31 daňového řádu). Vedoucí této
pošty I. P. předložila pracovníkům správce daně poštovní věstník Českého telekomunikačního
úřadu č. 5 ze dne 2. 6. 2005, ve kterém jsou obsažené poštovní podmínky, dále formulář
„prohlášení o osobách oprávněných k převzetí poštovních zásilek a poštovních poukázek“ a
„průkaz příjemce“. Také uvedla, že tyto formuláře slouží k prokazování splnění některých
podmínek pro vydání písemností podle čl. 21 odst. 3 poštovních podmínek a odpovědná osoba
stěžovatele je odmítala vyplnit a podepsat. Závěrem se pak vyslovila ke stěžovatelově přípisu
adresovaném poště a k jejímu vyřízení.
S ohledem na výše uvedené má Nejvyšší správní soud zato, že pokud vedoucí pošty
správci daně předkládala poštovní podmínky a poštovní formuláře, jistě není pochyb o tom,
že vystupovala v pozici třetí osoby, která má listiny potřebné v daňovém řízení [§7 odst. 2
písm. b) daňového řádu] a stěžovatel tak o místním šetření nemusel být uvědoměn. Shodně tomu
bylo, když se vyslovovala obecně ke způsobu doručování právnickým osobám a k jejich
povinnosti v souladu s poštovními podmínkami vyplnit poštovní formulář. V těchto případech
jistě nevystupovala vedoucí pošty jako svědek, tedy jako osoba, která vypovídá o důležitých
konkrétních skutečnostech, které mají vztah k projednávané věci a které vnímala vlastními
smysly, nebo se je dozvěděla jinak (např. z doslechu). Jinak tomu ale bylo, pokud se vyjadřovala
k samotnému doručování stěžovateli a k postupu jednání jeho jednatele v poštovní provozovně
(tj. že odmítá vyplnit poštovní formulář). V takovém případě totiž vypovídala o konkrétních
skutečnostech, které se vztahují k daňovému subjektu (stěžovateli) a kterých byla buď sama
přímo účastna nebo o nichž se dozvěděla od jiných pracovníků pošty a vypovídala tak jako
svědek. Je totiž třeba odlišit předložení listin používaných poštou a poskytnutí obecných
informací, které se k listinám vztahují, od sdělení konkrétních informací o chování daňového
subjektu, resp. jeho jednatele při vyzvedávání zásilek. Zatímco obecné informace o aplikaci
poštovních listin nezávisí na schopnosti vnímání a hodnověrnosti osoby, která je sděluje,
neboť jsou snadno a objektivně ověřitelné a daňový subjekt se k nim může vyjádřit v rámci
seznámení se spisem, v případě výpovědi o skutečnosti, které byla vypovídající osoba svědkem,
tomu tak není a je třeba daňovému subjektu umožnit bezprostřední kontakt s touto osobou.
Správce daně tedy pochybil, pokud stěžovatele o tomto výslechu neuvědomil a neumožnil mu,
aby kladl svědkovi otázky.
Jak uvedl Nejvyšší správní soud ve svém rozsudku ze dne 25. 7. 2006,
č. j. 1 Afs 103/2005 – 46, www.nssoud.cz, „Účelem výslechu svědka jako jednoho z důkazních prostředků
daňového řízení, je přispět k ověření skutečností rozhodných pro správné stanovení daňové
povinnosti. Má-li prováděný výslech jako důkaz v maximální míře splnit svůj účel, je nepochybné, že svou
přítomností při výslechu a otázkami svědku kladenými může daňový subjekt výrazně ovlivnit kvalitu tohoto
důkazu, zejména z hlediska úplnosti, objektivnosti i věrohodnosti informací o skutečnostech, o nichž svědek
vypovídá. Je-li tedy v daňovém řízení v rámci dokazování prováděn výslech svědků a daňový subjekt nemá možnost
být tomuto výslechu přítomen a klást při něm svědkům otázky, je taková svědecká výpověď důkazem pořízeným
v rozporu se zákonem, konkrétně s ustanovením §2 odst. 9 a §16 odst. 4 písm. e) daňového řádu “. K části
výpovědi vedoucí pošty, v níž vystupuje jako svědek (tj. kde se vyjadřuje k tomu, že jednatel
stěžovatele odmítal formulář vyplnit a podepsat) tak nelze v daňovém řízení přihlížet,
neboť se jedná o důkaz provedený v rozporu se zákonem.
V dané věci však tato skutečnost nemá žádný vliv na zákonnost závěru žalovaného
ani krajského soudu. Zcela shodnou skutečnost jako sdělila vedo ucí pošty při místním šetření
a k níž není možno přihlížet, totiž uvedl opakovaně i stěžovatel, který v podstatě celé daňové
i soudní řízení netvrdí nic jiného, než že poštou požadovaný formulář odmítl vyplnit,
neboť tento požadavek považuje za nezákonný. O postupu stěžovatelova jednatele
při vyzvedávání zásilek na poště tedy nebyly a nejsou po chybnosti.
Rovněž je možné stěžovateli přisvědčit v tom, že v protokolu nejsou zachyceny žádné
otázky správce daně, přestože z něho plyne, že vedoucí pošty na určité otázky odpovídala.
Z formulace textu protokolu jsou však položené otázky jednoznačně patrné, a to ať už se jedná
o vyjádření týkající se funkce předložených formulářů nebo toho, že odpovědná osoba
stěžovatele odmítla tento formulář vyplnit (k němuž navíc nelze přihlížet). Je pravdou, že jsou -li
správcem daně pokládány dotazy, je v zájmu přesného zachycení výslechu vhodnější v protokolu
tyto otázky přímo zaznamenat, v daném případě jsou však z textu protokolu položené dotazy
zřejmé a protokol i jinak zachycuje hodnověrně obsah úkonu. Nelze tedy ani tuto skutečnost
považovat za důvod, pro který by mohly být napadené rozsudky zrušeny. Tvrzený důvod
uvedený v §103 odst. 1 písm. b) s. ř. s. také neobstojí.
Vzhledem ke všemu uvedenému shledal Nejvyšší správní soud závěry obsažené
v napadených rozsudcích krajského soudu zákonnými a uplatněné důvody kasačních stížností
nezjistil; proto kasační stížnosti zamítl jako nedůvodné podle §110 odst. 1 s. ř. s., poslední věty.
O náhradě nákladů řízení soud rozhodl podle §60 odst. 1 (§120) s. ř. s., když stěžovatel
ve věci úspěšný nebyl a žalovanému náklady řízení nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 5. června 2008
JUDr. Miluše Došková
předsedkyně senátu